“双碳”背景下会计怎样发挥作用

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一、“双碳”目标的内涵及具备的基础

（一）“双碳”目标的内涵

碳达峰与碳中和简称“双碳”。碳达峰是指在未来某一时点二氧化碳的排放量达到一个最大值；碳中和是指碳排放量达到峰值以后，通过各种手段使碳排放量逐渐回落。中国承诺二氧化碳的排放量到2030年前不再增长，达到峰值之后，采取植树、节能减排等方式，抵消已排放的二氧化碳，到2060年实现碳中和。

（二）实现“双碳”目标具备的基础

我国一系列政策的出台为完成“双碳”目标奠定了良好的政策基础。从2007年节约资源根本国策的明确，节约与开发并举，将节约放在首位，到2011年提出加快资源节约型、环境友好型社会建设，再到2016年重点推进污染物减排，实施工业污染源全面达标排放计划。通过十多年来不间断落实新发展理念，转变发展方式，转换增长动力，深化供给侧结构性改革，宣传、倡导节能、高效、低碳的现代化经济发展理念，以及社会各界对政策规划的严格落实，将环境保护与经济发展有机结合，在一定程度上为“双碳”目标的实现打下了基础，为目标的实现提供了助力。作为世界上最大的发展中国家以及世界第二大经济体，我国不得不肩负起世界经济绿色发展的重任，体现出大国担当。“双碳”目标的提出并非天方夜谭，而是我国领导人与各级政府经过大量研究与调查后，在可实现的基础上提出的合理目标，并为此制定了行动方针和路线图。经过数十年的发展与准备，我国已经具备实现碳达峰、碳中和的经济基础、技术条件、政策环境以及思想高度。

二、碳达峰、碳中和面临的挑战

（一）实现“双碳”目标时间紧迫

欧盟27国当中，英国的碳排放于1991年达到峰值，目前的碳排放量相较于峰值下降了约40%，并且碳中和的目标将在2050年实现；德国的碳排放于20世纪70年代末达到峰值后，目前的碳排放量相较于峰值下降了约35%，同样承诺在2050年实现碳中和；美国的碳排放量于2007年达到峰值以后，呈缓慢下降趋势，目前对比峰值水平下降约20%，并且将在2050年实现碳中和。发达国家率先达到碳排放的峰值，并未对发展中国家提供实质性帮助，而是企图通过技术优势来建立碳排放的技术壁垒，进而影响贸易。我国承诺力争在2030年前实现碳达峰、2060年前实现碳中和。然而，我国经济社会的发展相较于发达国家而言起步晚，与此同时，中国承诺的从碳达峰到碳中和的时间只有短短30年，不足发达国家的二分之一，这需要中国付出艰苦的努力。再者，发达国家关于“双碳”目标的实现，二者之间有一定的缓冲期，实现碳达峰后，待经济平稳发展后，才向碳中和过渡。而我国肩负着经济发展与实现“双碳”目标的双重重任。时间短、任务重，我国“双碳”目标的实现任重而道远。

（二）实现“双碳”目标任务繁重

中国与欧美发达国家相比产业结构有较大区别，中国服务业增加值占GDP的比重仅为50%，而美国的这一比重早在20世纪初就达到了70%以上；再看制造业，中国制造业增加值占GDP的比重为20%，高达美国这一比重的两倍，传统制造业占比较大，尤其是“三高一低”产业仍占较高比例。“三高一低”占比较高的传统制造业管理粗放造成高碳排放燃料的用量居高不下、产品的能耗与物耗高等一系列问题。但是，我国正处于工业化的中后期阶段，工业对于经济的发展不可或缺，不能一刀切整治，这对我国“双碳”目标的实现提出了重大挑战。我国耗用的化石能源占耗用总能源的比重超过84%，这表明我国的能源消费结构仍以化石能源为主。同时，从能源消耗总量来看，我国位列世界首位，二氧化碳的排放量更是占到了全球的1/3。由此可见，想要在短时间内完成能源结构的转型升级难度较高。在化石能源中，煤炭又占据了半壁江山。经国家统计局核算，只2020年我国耗用的煤炭就达到了49.8亿吨，占能源消费总量的56.8%，与2019年相比增长了长2.2%。能源消耗结构呈现出“一煤独大”，煤炭占据的主导地位对我国碳减排造成了严重阻碍；2019年底，我国煤电装机容量高达10.4亿千瓦，占全球煤电装机的50%，这种情况下我国化石能源基础设施的退出必然伴随着高额成本。此外，我国的石油对外依赖度高达73%，天然气对外依赖度也达到了43%，两者对外依赖度较高，能源保障有较大压力。综合上述数据分析，关于产业结构，能源消耗较大的制造业在我国产业结构中占有较大比重，而对能源耗用较小的服务业反而占比少；关于能源结构，煤炭等高耗能的化石能源占比较高。因此，我国产业结构和能源结构的优化与调整刻不容缓。

（三）低碳技术创新难

低碳技术的创新对于实现“双碳”目标至关重要，可为经济的可持续发展提供技术支持。然而，目前我国零碳、负碳、低碳技术的发展尚不成熟。这类技术通常包括复杂且繁多的环节，形成技术系统的难度较高，且低碳技术的创新与研发往往背负着高额的成本。再者，与其他类型的技术创新相比，低碳技术的研发周期更长，前期投入更大，对研发人员的专业程度和创新能力要求更高，这也就导致低碳技术创新结果的不确定性强。再加上欧美发达国家在提前达到“碳达峰”之后形成的技术壁垒，让我国低碳技术的创新难上加难。

三、“双碳”目标下经济绿色发展实现路径

（一）能源结构优化

能源结构的调整对“双碳”目标的实现至关重要。能源结构的调整意味着，提高对低碳行业和清洁能源的重视，增加清洁能源所占比重。但是，纵观我国的企业会计准则，目前仅有《企业会计准则第27号——石油天然气开采》是与能源相关的准则，它规范了石油、天然气开采活动的信息披露和相关会计处理。现行的会计准则关于信息披露方面的要求甚少涉及清洁能源的使用，这就在一定程度上增加了企业有关清洁能源的确认、报告、计量和交易的成本。为改善目前的情况，有必要制定相关准则来规范清洁能源使用情况的信息披露和相关会计处理。具体来看，至少应该包括风能、太阳能、水能、核能等清洁能源。尤其是核能，作为解决能源消耗问题的关键以及未来能源的发展方向，应提前制定相关准则。准则应涉及能源勘探、开发和使用阶段的会计要素计量、确认、记录和报告。一方面，对于能源开发企业而言，能源勘探、开发以及出售等会计问题有了依据。另一方面，对于非能源开发企业而言，为能源使用过程中以及后续排放可能涉及的问题，提供了一定的参考。

（二）产业结构升级

实现“双碳”目标需要低能耗、低排放的产业结构。产业结构的优化与调整同样是发展经济的必由之路。现存的经济快速增长与生态文明和谐之间的主要矛盾，也需靠产业结构的调整来解决。当前形势下我国需要严格把控高耗能产业的准入门槛，以此来限制高耗能产业的扩张，同时给予高耗能产业技术创新方面的政策支持，例如，优惠贷款、产业结构低碳化指导、创新奖励等；加快推动新兴产业的发展，实现资源节约、高效益低能耗，充分开发能源潜力，提升产值是绿色低碳产业等新兴产业的发展方向，也是我国产业迈入全球中高端价值链的关键。产业结构的调整离不开碳排放等环境会计信息。然而，我国对此并没有统一的披露要求与规范，这无疑增加了企业关于碳排放量等环境会计信息的交易成本。企业环境会计信息披露的质量低，难以为企业的优化做出贡献，缺乏统一的环境会计信息披露规范是造成上述结果的主要原因。环境会计信息披露可以使利益相关者了解到企业履行环境责任的情况；同样，高质量的环境会计信息可以向市场传达出企业良好发展的信号，有助于提振股价，吸引投资者。因此，环境会计信息披露准则的制定与调整势在必行。在准则的制定过程中，要对企业环境会计信息的具体披露方式与形式进行规范和要求；在计量环境会计信息时注重货币与实物计量相结合，以便更好地反映企业实际的碳排放情况，也可以降低企业信息披露方面的成本。

（三）以研发创新为主的技术减排措施

碳减排技术的创新和提升可以大幅提高能源的利用效率，通过科学技术手段减少温室气体的排放是实现“双碳”目标的根本。企业对于现有碳减排技术的更新可以通过研发创新、技术升级、技术引进三种措施来实现。企业常用的碳减排技术更新方法是研发创新与技术升级，技术引进的情况较少。虽然，根据现行的会计准则规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销，但是在无形资产正式形成和申请注册以前，研究开发支出的费用化会对企业的利润产生较大影响，导致研究开发期间的报表呈现出较低的利润。管理层考虑到报表传递信息的作用，极有可能会减少研发投入。为减轻巨额研发投入对企业造成的负面影响，准则可以做如下规定：如果企业能够提供技术研发仅针对碳减排的证据，研究阶段的支出不必全部费用化，而是按照一定比例资本化；若该项技术的研究顺利进入开发阶段，可以进一步提高研究阶段的资本化比例；若企业的无形资产研制成功并申请注册，实际有助于碳减排，可以将无形资产研究阶段的支出全部资本化。通过对碳减排无形资产研究阶段的支出“有条件”地予以资本化，有助于改善企业研究阶段的利润状况，加大管理者对研发项目的投资，增强企业技术创新能力。此外，企业的创新投入决定了碳减排技术的开发，而创新投入受到对经营者考核指标的影响。如果对经营者的考核主要集中在利润层面，那么企业经营者会极有可能做出短视行为，围绕短期会计利润做出一系列决策；加之创新投入效益的产生具有滞后性与较大的不确定性，而高层管理人员在任期有限的情况，往往会减少创新投入来维持当下的利润水平。以上种种从长远来看都不利于企业的发展，所以，企业要避免仅以账面利润来评价经营者业绩，以此来减少管理者为了提高任期内的经营业绩而减少研究开发支出的短期行为，加大企业经营者对技术创新的投入。

（四）构建碳排放交易体系

从宏观来看，政府对于碳排放的管理主要是通过让碳排放量高的企业支付较高的治理成本来实现，通过宏观的减排措施和机制来控制碳排放量。具体地讲，主要包括两种减排措施，分别是碳税减排机制和碳排放交易减排机制。前者是按化石燃料产品碳含量的比例征税，以此实现减少化石燃料消耗和二氧化碳排放；后者是由政府设置总排放量的限额，由需要碳排放权的企业在获得碳排放配额的过程中形成碳排放权的价格，借助这一过程将“碳排放权配额”变成一种可以流通、交易的生产要素，也可以作为商品在市场上交易。作为推进碳减排的外部工具，碳税减排机制和碳排放交易减排机制两者相辅相成，互为补充，从供给与需求两侧发力，将政府宏观调控与市场自身调节相结合，二者共同为实现“双碳”目标发力。但是，在2019年财政部印发的《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》中（以下简称“《规定》”），企业购买的碳排放权按照成本确认为资产，而政府统一划拨免费取得碳排放权时不做账务处理，这样的规定导致会计信息缺乏一致性，不能为财务报告使用者提供决策相关的准确可比信息。为保证会计信息质量，即使是无偿取得的碳排放权也应该按照公允价值确认为资产，若公允价值不能够可靠取得的，可按名义金额计量。这样就可以保证碳排放权的会计信息一致可比，便于构建碳排放权交易体系。

四、结论及贡献

经济的发展与“双碳”目标的实现，二者之间并不相悖，可以在实现“双碳”目标的同时追求经济的高质量发展，在追求经济的高质量发展的过程中兑现我国碳达峰、碳中和的承诺。这是我国现阶段经济发展的重中之重。优化能源结构、产业结构，碳减排技术的创新，构建碳排放交易体系是实现“双碳”目标的关键，是实现经济社会低碳转型的必由之路。根据本文的研究，给出以下两点政策建议：第一，政府的资源配置可以适当倾向致力于碳减排的企业，例如，税收减免、政府补助等政策，以此减轻企业在碳减排过程中的费用和支出负担，提升企业碳减排的积极性；第二，从准则制定的角度来看，为按期实现“双碳”目标，相关会计与财务制度的修订和完善势在必行，例如，碳减排信息的充分披露、碳排放权的确认，充分发挥环境会计在碳减排过程中的作用。

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作者:魏一涵