企业会计准则论文范文

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财政部于2006年2月15日全面推出了由1项基本准则和38项具体准则组成的企业会计准则体系。这是我国经济生活中的重大事件，在中国会计发展历史上具有里程碑的意义。

一、会计准则体系的框架结构

新会计准则体系是一个有机整体，由1个基本准则、38个具体准则和1个应用指南构成。

1.基本准则

基本准则由11章50条构成。基本准则处于新会计准则体系的第一层次。基本准则涉及整个会计工作和整个会计准则体系的指导思想和指导原则，对38个具体准则起统驭和指导作用，各具体准则的基本原则均来自基本准则，不得违反基本准则的精神。

修订后的基本准则与1992年的基本准则比较，呈现以下五个特点：

（1）继续坚持我国基本准则的定位。国际会计准则体系中《编制财务报表的框架》的内容与我国的基本准则有相似之处，但该框架不作为准则体系的组成部分，主要是用于指导准则制定机构的制定工作。我国已经有了基本准则，十多年来已被理论界和实务界所接受。所以，这次修订基本准则，没有将原来的基本准则改为类似于国际会计准则理事会的《编报财务报表的框架》，仍沿用《企业会计准则－基本准则》的形式，只对其中的部分内容做出修改。

（2）对会计目标进行修改。会计目标是财务会计最终要达到的结果。在国外，也称为财务报表的目标。根据会计的本质和国内外会计实践，修订后会计的基本目标是：“企业会计应当如实提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等方面的有用信息，以满足有关各方面对信息的需要，有助于使用者做出经济决策，并反映管理层受托责任的履行情况。”基本准则根据这些新情况对会计目标有关内容作出了相应的修改。

（3）对会计一般原则进行完善。原基本准则中的一般原则，具体规定了12项原则。国外一般称为会计信息或财务报表的质量特征。本次修改将原一般原则改为会计信息的质量要求。这样更能体现本章的内容实质。此外，在原来12项一般原则基础上，增补了会计的经济实质重于法律形式的原则要求，这也是近年来国际上通行的要求，另外，本次修订同时对原12项原则的内容也作了适当的补充和完善。

（4）对会计要素的定义作了重大调整。这次重大调整的主要原因是，2000年国务院的《企业财务会计报告条例》中，对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素进行重新定义，取代了原基本准则中关于会计要素定义的规定。基本准则修订后的这部分内容完全是按照《企业财务会计报告条例》的规定进行的，而且是本次基本准则修改的核心部分。除了修改六大会计要素的定义外，还吸收了国际准则中的合理内容，例如，在利润要素中引入国际准则中的“利得”和“损失”概念。

（5）对财务报告进行修改。本次修改删除了财务情况说明书的提法，将第九章财务报告改为财务会计报告。在语言表述上做到中国化和通俗化，便于理解、操作和执行。

2.具体准则

具体准则共有38项，其中，新制定的会计准则22项，以前制定、现在修订的16项。这38项具体准则基本涵盖了各类企业的主要经济业务。具体准则处于会计准则体系的第二层次，是根据基本准则制定的、用来指导企业各类经济业务确认、计量、记录和报告的规范。

具体会计准则分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和报告准则三类：

(1)一般业务准则。它主要规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量要求。包括存货，会计政策等具体准则项目。

(2)特殊行业的特定业务准则。它主要规范特殊行业的特定业务的确认与计量要求。包括石油天然气开采，生物资产等准则项目。

(3)报告准则。主要规范普遍适用于各类企业的报告类准则，如财务报表列报，现金流量表等准则项目。

3.企业会计准则应用指南

企业会计准则应用指南处于会计准则体系的第三个层次，是根据基本准则和具体准则制定、指导会计实务的操作性指南。企业会计准则应用指南主要解决在运用准则处理经济业务时所涉及的会计科目、账务处理、会计报表及其格式，类似于以前的会计制度。鉴于这次会计准则体系改革的幅度很大，如果由企业自行设计科目报表可能会出现混乱的局面，所以财政部制定了企业会计准则应用指南。

二、会计准则体系颁布和实施的意义

第一，有利于我国融入国际经济体系。要使中国融入国际经济体系，会计作为商业通用语言，必须国际化。会计国际化的关键点之一就是会计准则的国际化。改革开放以来，我国会计制度建设取得了长足的进步，但现行企业会计制度仍然存在不足之处，与国际会计准则之间还有相当的差异，在经济全球化的今天，减少或消除我国企业会计准则与国际会计准则的差异，使我国企业会计准则与国际会计准则进行充分协调，可以提高我国企业会计信息在全球经济中的可比性，降低我国企业信息报告成本和融资成本，有利于推进我国当前实施的企业“走出去”战略。因此，制定一套在充分考虑我国国情的基础上，与国际会计准则充分协调的新会计准则体系是我国融入国际经济体系的迫切需要。

第二，有利于建立和完善现代企业制度。建立和完善现代企业制度需要高质量的会计信息，没有高质量的会计准则，就不可能有高质量的会计信息。新的企业会计准则体系贯彻了先进科学的会计理念，从中国的实际出发，借鉴了国际会计准则中适合中国国情的会计政策和程序，使企业提供高质量的会计信息有了制度保证。新会计准则体系的颁布和实施必将对建立和完善现代企业制度产生积极的影响。

第三，有利于提高会计人员的职业水平。从整体看，与我国迅速发展的经济对会计人员职业水平的要求还有一定的差距，与国际上先进国家的会计水平相比，差距更大。提高会计人员整体的职业水平，增强其职业判断能力，成为我国会计界面临的一个重大课题。提高会计人员的职业水平一靠培训，二靠在实践中锻炼。以新会计准则体系培训为契机，将国际上先进的会计理念和先进的会计方法传授给会计人员，将有利于会计人员职业水平的提高；实施新会计准则体系，将使会计人员有机会在会计实践中锻炼和提高职业判断能力。

第四，有利于提升我国会计的国际地位。新准则体系的建立，有利于我国更快地实现制定高质量的会计准则的目标，促进全球会计领域的交流与合作，增强我国在国际会计领域的影响力，从而有利于进一步提高我国会计的国际地位。

三、会计准则体系的特点

新会计准则体系较好地处理了借鉴国际惯例与立足国情的关系、继承与发展的关系、科学规范与便于理解和操作执行的关系。所以，与以前颁布类似的会计规范相比，新会计准则体系表现出如下特点。

第一，科学性。首先，科学性体现在其会计理念的科学性。新会计准则体系比以往更加关注企业资产的质量，更加强调对企业资产负债日的财务状况进行真实、公允地反映，更加强调企业的盈利模式和资产的营运效率，而不仅仅是营运效果。其次，科学性体现在其体系结构和表述的科学性。新会计准则体系是由基本准则、具体准则和应用指南构成的一个有机整体。在这个有机整体中，既有一般的原则指导，又有实务的操作指南，既体现了国际协调性，又密切结合中国实际。新会计准则体系体例合理、表述清晰、定义科学，是一套质量较高的会计准则体系。最后，科学性还体现在其会计政策和方法的科学性。新会计准则体系保留了在我国行之有效的会计政策和方法，剔除了一些不合时宜的、旧的会计政策和方法（如存货计价的后进先出法等），引进了一些符合中国实际的、新的会计政策和方法（如在合并会计报表中引入实体理论等）。

第二，全面性。纵向上看，基本准则、具体准则和应用指南是一个有机整体；横向上看，38项具体准则和1个应用指南基本上涵盖了各类企业的主要经济业务。这些业务不仅包括以前的一些常规业务，而且包括了随着经济活动的发展而出现的新业务（如金融工具、套期保值等）。即使将来出现具体准则没有涵盖的新经济业务，企业也可以根据企业基本准则进行判断和处理。

第三，可操作性。新会计准则体系不仅对会计确认、计量、记录和报告提供了一般的原则指导，而且对如何运用会计准则提供了操作指南。在新会计准则体系中，应用指南以会计人员喜闻乐见的会计科目和会计报表的形式对如何运用会计准则作出了规范，避免了会计人员在具体运用时出现无所适从的情况，避免了在实施新会计准则体系时可能出现的混乱局面。

第四，与国际会计准则之间的充分协调性。新会计准则体系借鉴了国际会计准则中适合中国实情的内容，绝大部分会计政策与方法与国际会计准则的要求是一致的。从总体上看，我国新会计准则体系与国际会计准则之间保持了高度的协调性（或趋同性），但同时，新会计准则与现行的国际会计准则之间也存在一定的差异，表现在如下几个方面：公允价值的应用；企业合并的会计处理方法；关联方的披露；政府补助的会计处理；资产减值的会计处理。

第五，层次性。新会计准则体系具有明显的层次性。基本准则处于会计准则体系的最高层次，它是制定具体准则和应用指南的依据，也是指导会计实务的规则。具体准则处于会计准则体系的第二个层次，它是根据基本准则制定的对各类企业经济业务确认、计量、记录和报告的规范。应用指南是根据基本准则和具体准则制定的、指导企业进行会计实务的操作指南。新会计准则体系的这三个层次相互联系、各有分工。

第六，动态性。新会计准则体系是一个开放的系统。当实务中出现更科学的会计处理方法时，可以对应用指南进行修订，使新会计准则应用指南中体现实务出现的新的、更科学的会计处理方法。

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1.新会计准则对会计政策选择的影响

会计政策的选择受到各方面的影响，有经济方面、政治文化方面、法律方面、社会方面还有企业自身方面。也正因为多方面的影响，使得会计政策选择具有复杂性。然而，新会计准则对会计政策选择有重大影响。第一，新会计准则具有利益导向性，这对会计政策选择有深刻影响。会计准则的利益导向性是指会计准则选择维护哪个集团的利益。在以保护某个固定利益集团为重心的会计准则体系下，企业想做出维护其他集团利益的事情是不太可能的，还容易受到监管部门的监管。第二，新会计准则具有约束性。会计准则的约束性是指会计准则自身的弹性约束大小。会计准则约束程度松的国家，企业选择会计政策的机会就越多；会计准则紧的国家，企业选择会计政策的机会越少。我国新会计准则的约束性变得更松，使得企业自我发展的空间更大，更有利于体现以市场为主体的市场经济。第三，新会计准则为会计政策选择提供更多合理选择。新会计准则有更高的质量，充分体现了可靠性、可比性、公允性和相关性。新会计准则在制定时充分吸取专家和群众的意见，并遵守公开、民主的原则，透明度更强。这些都有利于为会计政策做出更加合理的选择。

2.新会计准则提高上市公司质量

以市场为主体的市场经济注重企业自身发展的积极性，但也注重上市公司的质量。上市公司的质量的优劣在一定程度上影响市场的发展。上市公司质量不好易毁损市场秩序，阻挡消费量的增长。新会计准则对上市公司具有规范作用，让上市公司存在的一部分问题得以避免。新会计准则等于是给上市公司提高了门槛，使得上市公司的质量有了最低的要求，提高了上市公司质量。

3.新会计准则对走出去、引进来的积极作用

新会计准则实现了与国际财务报告准则的趋同，这有利于全球投资的透明化，有利于与形成一个统一开放的平台，让全球的投资者在这个平台中发挥自己的商业才能，推动中国经济的发展。新会计准则是全球化的产物，同时也推动全球化的发展。新会计准则与国际财务报告相趋同，使得投资者在统一的标准下进行投资，规划自己的资产，实现利润的最大化，促进经济的发展。

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一、资产的计价

新准则仅在经济环境和市场条件允许的情况下，对特定资产或者交易采用公允价值，比如金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币易等；另从稳健性与防止盈余操纵方面出发对固定资产减值准备的计提作了较大的调整。

1、存货

存货的借款费用一定条件下可以资本化。现行准则关于借款费用可以资本化的资产范围仅为固定资产，新准则关于借款费用可以资本化的资产范围除了固定资产外，还包括需要经过相当长时间的购建或者生产活动才级达到可使用或可销售状态的存货投资性房地产。

取消了发出存货计价的后进先出法。现行准则对存货发出成本的确定可以采用后进先出法，但后进先出法未能真实反映存货流转，因此新准则取消了存货的后进先出法，企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的成本。

需要注意的是，虽然《企业会计准则第8号——资产减值》第十七条明确规定了“资产减值一经确认，在以后的会计期间不得转回”，但此准则不适用于存货。《企业会计准则第1号——存货》第十九条明确规定存货跌价准备在原先计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。

2、固定资产

规定了弃置费的会计处理。一些行业固定资产的弃置费用往往很大，与现行准则相比，新准则规定固定资产预计的弃置费用应计入固定资产的成本，计提折旧。

修改了后续支出的确认原则。新准则修改了后续支出的确认原则，与国际准则趋同，取消了固定资产减值转回。固定资产的减值按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定处理，即固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不允许转回。新准则规定固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不允许转回。这样，上市公司2007年1月1日执行新准则后，提取固定资产减值准备将会相当谨慎，从而增加当期利润。

3、投资性房地产

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、长期持有并准备增值后转让的土地使用权和企业拥有并已出租的建筑物，不包括自用房地产和作为存货的房地产，在会计报表中将单列“投资性房地产”项目，会计处理可以采用成本模式（与固定资产差异不大）或者公允价值模式，但以成本模式为主导，谨慎使用公允价值。需要注意的是企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更，从成本模式转为公允价值模式，视为会计政策变更。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

4、长期股权投资

改变了投资的分类方式和计量标准因为引入了金融工具的概念，新准则将短期投资修改为交易性证券投资，长期债权投资修改为持有至到期投资均适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。

成本法和权益法应用范围的变化。由于权益法或成本法核算对企业合并的结果并没有太大影响，新准则与国际会计准则趋同，投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资改用采用成本法核算，只是在编制合并会计报表时，应当按照权益法进行调整。由于投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响，但在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的长期股权投资由《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范。

5、无形资产

定义和范围不同：现行准则规定的无形资产包括了可辨认无形资产和不可辨认无形资产，不可辨认无形资产指商誉，但不包括企业自创商誉，外购的商誉按照无形资产核算，要在一定年限内摊销。新准则与国际准则趋同，明确规定无形资产不包括商誉。

规范了研究开发费用的会计处理。现行准则对依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用；新准则与国际准则趋同，对企业内部研究开发项目的支出，区分研究阶段支出与现阶段支出，分别进行费用和资本化。

取消了为首次发行股票而投入的无形资产按账面价值入账的规定。《企业会计准则第6号——无形资产》第十四条规定投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，在使用寿命内按照能够反映企业预期水泵该项资产所产生的未来经济利益的方式系统合理摊销，无法可靠确定方式的，应当采用直线法摊销。

6、资产减值

《企业会计准则第8号——资产减值》第十七条明确规定了“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”。但需要注意的是《资产减值》准则中资产减值损失不得转回的范围仅限于该准则的适用范围，主要是固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权投资等。存货、应收款项、短期投资、投资性房地产及生物资产等其他资产减值能否转回还应根据其适用的其他具体准则的规定，存货适用《企业会计准则第1号——存货》。存货跌价准备可以转回，转回的金额计入当期损益。

二、特殊行业业务处理

特殊行业的特定业务准则规范特殊行业的特定业务的确认和计量要求求，如石油天然气开采、生物资产、金融工具确认和计量、金融资产转移、原保险合同、再保险合同等准则项目。

1、石油天然气开采。属于新颁布的准则，石油天然气开采的计量可采用公允价值。

2、生物资产。新准则主要规范农垦企业对生物资产的会计处理，属于农业企业的特定业务准则，其他行业很少涉及。新准则将生物资产划分为生产性、消耗性、公益性三类，分别进行会计处理。新准则一般采用成本模式计量，仅在有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得时，生物资产应当采用公允价值计量。

3、新准则对金融企业使用金融上具具体准则的修改。新会计准则对金融工具的使用制定了4项具体准则，这对于金融企业特别是上市或拟上市的金融企业将会产生较大的影响。例如，新会计准则规定对于衍生金融工具一律以公允价值计最，并目要求从表外移到表内反映。这就要求上市银行必须谨慎使用衍生金融丁具这把“双刃剑”，以避免给报表带来过大的波动。

4、新颁布了原保险合同、再保险合同、金融工具确认和计量、金融资产转移、套期保值、金融工具列报6项金融方面的会计准则，取代原《金融企业会计制度》、《保险公司会计制度》、《证券公司会计制度》

三、特殊业务的处理

1、债务重组

新准则重新引入公允价值，进而产生资产转让损益。新准则改变现行的“一刀切”将由于债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，恢复1998年版债务重组准则的原状，将债务重组收益计入当期损益。

2、非货币性资产交换

新准则将原“非货币易”名称改为“非货币性资产交换”，并对非货币性资产再次运用了公允价值来计量，但是增加了限定条件以防止企业利用非货币性资产交换蓄意虚增利润。非货币性资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换应以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。在新准则中，空间是采用账面价值还是公允价值计价，关键在于对非货币性资产交换是否具有商业实质的判断。

3、企业合并

新准则对于一项企业合并首先判断其属于同一控制下企业合并还是非控制下企业合并。对同一控制下企业合并采用类似权益结合法处理，对于非控制下企业合并采用购买法核算。新会计滩则对于合并会计报表理论进行了较大的修改，即由原来的“侧重母公司理论”转化为现在的“侧重实体理论”；而对于合并报表的范围则更侧重于“实质性控制原则”，即母公司必须将其所有一能控制的子公司全部纳入合并范围，而不一定考虑其持有子公司的股权比例。另外，新准则还特别强调，即使是所有一者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，都应纳入合并报表的范围。

4、股份支付

新准则规定，股份支付就是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。其中，以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易；以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他工具为基础计算确定的交付现金或其他资产的义务。新准则对以权益结算和以现金结算两类股份支付，分别规范了会计处理方式，并引入公允价值计量。

5、企业年金基金

该准则为新制定的准则。新准则考虑到我国的实际情况，对企业年金基金的资产、负债、收入、费用和净资产的会计处理均进行了具体规范，实务操作性更强。新准则的使得企业年金基金的核算有则可依，准则不仅对企业年金基金的资产、负债、收入、费用和净资产的会计处理均进行了具体规范，而且对企业年金基金资产负债表和净资产变动表及其附注的内容作了详细规定，并以附录的形式提供了资产负债表和净资产变动表的具体格式，新准则较具可操作性，将使得企业年金基金的资产动作和保值增值的信息更加规范透明。

6、职工薪酬

与现行制度相比，新准则职工薪酬的内涵要广泛得多。新准则规定职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。

新准则规范了企业职工薪酬的概念、确认、计量和披露，将提高企业会计信息的质量。企业施行新准则后，取消了计提应付福利费的规定，按照实际发生额计入资产成本或当期费用，职工薪酬一定条件下可以进无形资产成本，上述都可能会增加企业当期利润。

7、所得税

不再使用应付税款和递延法，只用债务法。所用债务法是资产负债表债务法，不是原来的损益表债务法，因此，引进了计税基础、暂时性差异的概念，形成了最大的不同。

8、外币折算

在可选记账本位币的表述上有不同的描述。

四、财务会计报告

主要是报告准则的变化，报告准则指规范各类企业财务会计报告的准则，如财务报表列报、现金流量表、关联方交易及其披露等准则项目。

1、增加“财务报表列报”准则。增加了所有者权益（股东权益）变动表，取消了利润分配表；资产负债表单独列示：“投资性房地产、生物资产、持有到期投资”，“应付职工薪酬”等；利润表要单独列示“公允价值变动损益”、“资产价值损失”、“非流动资产处置损益”，并将原费用分类改为新的功能性分类即“管理费用、销售费用（原来是营业费用）、财务费用”。

2、现金流量表准则有所变动。a、投资活动现金流量部分增加了：“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”，“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”；b、披露在对净利润进行调节方面增加了“公允价值变动损益”、“取得或处置子公司及营业单位的信息”等。

3、关联方及其交易的披露范围。新准则规定对国有企业之间的关联方关系的确定延续目前的规定，即仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不构成关联方，国有企业之间只有当存在投资纽带或者其他裨性控制关系时才认定为存在关联方关系。

4、新增“合并财务报表”准则。新会计滩则对于合并会计报表理论进行了较大的修改，即由原来的“侧重母公司理论”转化为现在的“侧重实体理论”；而对于合并报表的范围则更侧重于“实质性控制原则”，即母公司必须将其所有一能控制的子公司全部纳入合并范围，而不一定考虑其持有子公司的股权比例。另外，新准则还特别强调，即使是所有一者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，都应纳入合并报表的范围。

五、其他。

1、，为了给首次执行企业会计准则体系的企业提供规范和指导，新准则体系中还包括了《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》，相当于新旧会计标准的衔接办法。

2、企业会计准则---基本准则的变化。基本会计准则在总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益（增加直接计入所有者权益的利得和损失）、收入、费用、利润（增加计入利润的利得和损失）的定义、确认、计量，财务会计报告（组成及内容）等方面有所变化，特别是增加了一章“会计计量”，除历史成本计量属性外，还增加了重置成本、可变现净值，尤其是现值和公允价值属性。

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财政部于2006年2月15日正式了39项新会计准则，并规定自2007年1月1日起在上市公司实施，其他企业鼓励执行。在新颁布的企业会计准则中，变化最显著的当属与投资业务相关的会计准则，它对投资重新进行分类，并以新的分类按新的方法进行确认和计量。在新会计准则下，企业要对投资进行核算，需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算办法，以满足“新准则”的要求。下面就有关问题略作探讨：

一、与投资业务核算相关的新会计准则

新企业会计准则中涉及投资业务的具体准则很多，其中主要的有：《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》（以下简称“新准则”）。这4项准则将取代2001年修订的《企业会计准则——投资》（以下简称“旧准则”）。

二、新会计准则下“投资业务”的分类及相应的计量

新准则打破了旧准则以短期投资和长期投资为主要分类并分别规定其确认、计量要求的传统格局，按照国际上通行的标准对投资进行分类，即分为：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资和长期股权投资。

新准则突出了企业管理当局投资管理的意图和目的，以及由此产生的对确认、计量和报告的不同要求，并分别各个投资项目提出了初始确认、后续计量以及减值的具体规范，现简要列示如下表：

项目初始确认后续计量后续计量的利得或损失减值初始计量交易费用处理支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息交易性金融资产公允价值计入当期损益计入初始确认金额公允价值当期损益不适用可供出售金融资产公允价值计入初始确认金额。计入初始确认金额公允价值资本公积(终止时转回计损益所有者权益转回计损益持有至到期投资公允价值计入初始确认金额计入初始确认金额摊余成本当期损益摊余成本一可收回金额长期股权投资同一控制下的企业合并，以被合并方所有者权益账面价值的份额进行计量；

非同一控制下的企业合并和非企业合并，以付出资产的公允价值和直接费用进行计量作为应收项目单独核算以成本法确定当期损益计入损益以权益法确定冲减成本

三、新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目及其核算内容

（一）新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目

为满足新会计准则的要求，企业要对投资进行核算，需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算办法。新会计准则下有关“投资”业务核算设置的一级会计科目主要有“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“长期股权投资”四个。“持有至到期投资”科目下设置明细科目：“投资成本”、“溢价”、“折价”、“应计利息”；“长期股权投资”科目在权益法下要设置“投资成本”、“损益调整”、“投资准备”等明细科目进行明细核算。

（二）新准则下有关“投资”会计科目的核算内容

（1）“交易性金融资产”核算符合下列三个条件之一的应划分为交易性金融资产：持有金融资产或承担金融负债的目的，主要是为了近期内出售和回购；金融资产或金融负债是企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分；属于衍生金融工具。只有活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的权益工具投资，才能指定为交易性金融资产。

（2）“可供出售金融资产”核算初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。

（3）“持有至到期投资”核算有固定或可确定金额和固定期限，且明确打算持有至到期日的非衍生金融资产，以及企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项。

（4）“长期股权投资”核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资。长期股权投资核算采用权益法的，应当分别“投资成本”、“损益调整”、“所有者权益其他变动”进行明细核算。

四、新旧准则下“投资”业务核算的主要差异

（一）新准则将原“短期投资”划分为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”

旧准则下的“短期投资”，取得时按成本计量，期末按成本与市价孰低计量，对于市价低于成本的差额，计提相关的跌价准备。

新准则将短期投资修改为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”，按照金融工具确认和计量准则的相关原则执行，即①对于“交易性金融资产”，取得时以公允价值计量，期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入损益。②对于“可供出售金融资产”，取得时以历史成本计量，期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入权益。

（二）新准则将“长期债权投资”修改为“持有至到期投资”

旧准则中“长期债权投资”按照长期债权投资的成本，以每期应计利息及溢折价摊销金额后的账面价值计量；对于溢折价的摊销，可以采用直线法，也可以采用实际利率法。

新准则下“长期债权投资”按照金融工具确认和计量准则执行，即根据管理层的持有目的，原来作为长期债权投资的原则上应划分为持有至到期投资，并以摊余成本计量。摊余成本指长期债权投资的初始确认金额经下列调整后的结果：①扣除已偿还的本金；②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除已发生的减值损失或无法收回的金额。

（三）新旧准则下“长期股权投资”的核算比较

1、初始计量：旧准则下“长期股权投资”按照投出资产的账面价值和直接费用进行计量。新准则中“长期股权投资”初始投资成本的确定较为复杂，新准则按照企业合并形成的长期股权投资与非企业合并形成的长期股权投资进行分类，企业合并又分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，分别按照不同的方法确定初始投资成本，其确认更为客观、准确。对于同一控制下的企业合并，是按照被合并方所有者权益账面价值的份额进行计量，初始投资成本与合并方所支付的合并对价之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的,调整留存收益；对于非同一控制下的企业合并和非企业合并，是按照付出资产的公允价值和直接费用进行计量。

2、成本法与权益法:

旧准则规定，投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应该采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应该采用权益法核算。一般地，根据投资企业的持股比例，当投资企业的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股时，采用权益法核算。但判断投资企业对被投资企业的影响程度，应按实质重于形式的原则，来决定采用何种方法。

新准则扩大了成本法的适用范围，规定企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。除企业对子公司投资外，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，也采用成本法核算。

在成本核算法下，旧准则的初始投资成本一般不变动；新准则对非同一控制下的企业合并取得的子公司，应当进一步确认“商誉”或当期损益。

在权益法核算下，旧准则将初始投资成本与所有者权益份额的差额，正值计入股权投资差额，逐年摊销计入损益，负值直接计入资本公积；新准则下不再产生股权投资差额，对于初始投资成本与可辨认净资产公允价值份额的差额，负值则计入当期损益，正值计入“商誉”，不再按年限进行摊销，而是在期末进行减值测试。

主要参考文献：

[1]中华人民共和国财政部令第33号《企业会计准则(2006年)》

[2]范翠玲：“不同情况下长期股权投资差额的会计处理”，《财会研究》，2006年第6期。

篇5

财政部于2006年2月15日正式了39项新会计准则，并规定自2007年1月1日起在上市公司实施，其他企业鼓励执行。在新颁布的企业会计准则中，变化最显著的当属与投资业务相关的会计准则，它对投资重新进行分类，并以新的分类按新的方法进行确认和计量。在新会计准则下，企业要对投资进行核算，需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算办法，以满足“新准则”的要求。下面就有关问题略作探讨：

一、与投资业务核算相关的新会计准则

新企业会计准则中涉及投资业务的具体准则很多，其中主要的有：《企业会计准则第2号——长期股权投资》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》（以下简称“新准则”）。这4项准则将取代2001年修订的《企业会计准则——投资》（以下简称“旧准则”）。

二、新会计准则下“投资业务”的分类及相应的计量

新准则打破了旧准则以短期投资和长期投资为主要分类并分别规定其确认、计量要求的传统格局，按照国际上通行的标准对投资进行分类，即分为：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资和长期股权投资。

新准则突出了企业管理当局投资管理的意图和目的，以及由此产生的对确认、计量和报告的不同要求，并分别各个投资项目提出了初始确认、后续计量以及减值的具体规范，现简要列示如下表：

项目初始确认后续计量后续计量的利得或损失减值

初始计量交易费用处理支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息

交易性金融资产公允价值计入当期损益计入初始确认金额公允价值当期损益不适用

可供出售金融资产公允价值计入初始确认金额。计入初始确认金额公允价值资本公积(终止时转回计损益所有者权益转回计损益

持有至到期投资公允价值计入初始确认金额计入初始确认金额摊余成本当期损益摊余成本一可收回金额

长期股权投资同一控制下的企业合并，以被合并方所有者权益账面价值的份额进行计量；

非同一控制下的企业合并和非企业合并，以付出资产的公允价值和直接费用进行计量作为应收项目单独核算以成本法确定当期损益计入损益

以权益法确定冲减成本

三、新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目及其核算内容

（一）新会计准则下“投资”业务核算应设置的主要会计科目

为满足新会计准则的要求，企业要对投资进行核算，需要根据“新准则”重新设计会计科目体系和财务核算办法。新会计准则下有关“投资”业务核算设置的一级会计科目主要有“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“长期股权投资”四个。“持有至到期投资”科目下设置明细科目：“投资成本”、“溢价”、“折价”、“应计利息”；“长期股权投资”科目在权益法下要设置“投资成本”、“损益调整”、“投资准备”等明细科目进行明细核算。为便于理解应用将新旧会计准则下的会计科目对照列示如下：

新旧科目对照表

新科目旧科目备注

交易性金融资产短期投资

可供出售金融资产短期投资

持有至到期投资

——投资成本

——溢价

——折价

——应计利息

长期债券投资

——债券面值

——债券溢价

——债券折价

——应计利息

——债券费用

长期股权投资

——投资成本

——损益调整

——投资准备

长期股权投资

——投资成本

——损益调整

——投资准备

——股权投资差额新准则下不再产生股权投资差额，对于初始投资成本与可辨认净资产公允价值份额的差额，负值则计入当期损益，正值计入“商誉”，不再按年限进行摊销，而是在期末进行减值测试。

（二）新准则下有关“投资”会计科目的核算内容

（1）“交易性金融资产”核算符合下列三个条件之一的应划分为交易性金融资产：持有金融资产或承担金融负债的目的，主要是为了近期内出售和回购；金融资产或金融负债是企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分；属于衍生金融工具。只有活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的权益工具投资，才能指定为交易性金融资产。

（2）“可供出售金融资产”核算初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。

（3）“持有至到期投资”核算有固定或可确定金额和固定期限，且明确打算持有至到期日的非衍生金融资产，以及企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项。

（4）“长期股权投资”核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资。长期股权投资核算采用权益法的，应当分别“投资成本”、“损益调整”、“所有者权益其他变动”进行明细核算。

四、新旧准则下“投资”业务核算的主要差异

（一）新准则将原“短期投资”划分为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”

旧准则下的“短期投资”，取得时按成本计量，期末按成本与市价孰低计量，对于市价低于成本的差额，计提相关的跌价准备。

新准则将短期投资修改为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”，按照金融工具确认和计量准则的相关原则执行，即①对于“交易性金融资产”，取得时以公允价值计量，期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入损益。②对于“可供出售金融资产”，取得时以历史成本计量，期末按照公允价值调整，对于公允价值与账面价值之间的差额计入权益。

（二）新准则将“长期债权投资”修改为“持有至到期投资”

旧准则中“长期债权投资”按照长期债权投资的成本，以每期应计利息及溢折价摊销金额后的账面价值计量；对于溢折价的摊销，可以采用直线法，也可以采用实际利率法。

新准则下“长期债权投资”按照金融工具确认和计量准则执行，即根据管理层的持有目的，原来作为长期债权投资的原则上应划分为持有至到期投资，并以摊余成本计量。摊余成本指长期债权投资的初始确认金额经下列调整后的结果：①扣除已偿还的本金；②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；③扣除已发生的减值损失或无法收回的金额。

（三）新旧准则下“长期股权投资”的核算比较

1、初始计量：旧准则下“长期股权投资”按照投出资产的账面价值和直接费用进行计量。新准则中“长期股权投资”初始投资成本的确定较为复杂，新准则按照企业合并形成的长期股权投资与非企业合并形成的长期股权投资进行分类，企业合并又分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，分别按照不同的方法确定初始投资成本，其确认更为客观、准确。对于同一控制下的企业合并，是按照被合并方所有者权益账面价值的份额进行计量，初始投资成本与合并方所支付的合并对价之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的,调整留存收益；对于非同一控制下的企业合并和非企业合并，是按照付出资产的公允价值和直接费用进行计量。

2、成本法与权益法:

旧准则规定，投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应该采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应该采用权益法核算。一般地，根据投资企业的持股比例，当投资企业的持股比例低于20%普通股，采用成本法；持有20%-50%普通股时，采用权益法核算。但判断投资企业对被投资企业的影响程度，应按实质重于形式的原则，来决定采用何种方法。

新准则扩大了成本法的适用范围，规定企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。除企业对子公司投资外，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，也采用成本法核算。

在成本核算法下，旧准则的初始投资成本一般不变动；新准则对非同一控制下的企业合并取得的子公司，应当进一步确认“商誉”或当期损益。

在权益法核算下，旧准则将初始投资成本与所有者权益份额的差额，正值计入股权投资差额，逐年摊销计入损益，负值直接计入资本公积；新准则下不再产生股权投资差额，对于初始投资成本与可辨认净资产公允价值份额的差额，负值则计入当期损益，正值计入“商誉”，不再按年限进行摊销，而是在期末进行减值测试。

主要参考文献：

[1]中华人民共和国财政部令第33号《企业会计准则(2006年)》

[2]范翠玲：“不同情况下长期股权投资差额的会计处理”，《财会研究》，2006年第6期。

篇6

2006年的春天将成为中国会计发展史的一个重要纪事年。2月15日，国家财政部了39项企业会计准则（以下简称“新准则”）和48项注册会计师审计准则，这标志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则体系和注册会计师审计准则体系正式建立。按财政部的规定，企业会计准则体系，将自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，并力争在不太长的时间内，在所有大中型企业执行，这就意味着从2007年起，中国企业将使用国际通用的商业语言与全球企业对话。

新会计准则体系的建立，顺应中国经济快速市场化和国际化的需要，以提高会计信息质量为核心，强化为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的理念，首次构建了与我国社会主义市场经济相适应，与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的企业会计准则体系，并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴，实现了我国企业会计准则建设新的跨越和历史性的突破。与近年财政部先后的16项准则（以下简称“现行准则”）相比不仅增添了若干新的准则内容，而且对现行准则进行了重大的修改，现就新会计准则变革的八个方面进行探讨。这八个方面分别是：会计核算基本原则的变动；更注重公允价值的运用；存货计价方法变革；资产减值准备计提变革；债务重组收益确认的变革；企业合并会计处理方法变革；合并报表基本理论变革；关联交易内容的细化。

一、会计核算基本原则的变动

与现行基本准则相比，新的会计基本准则中取消了对历史成本原则和划分收益性支出与资本性支出原则的明确规定，并且对于配比原则也未在“总则”中单独列项反映，而是在“费用”第35条中规定：“企业在生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益”，这实际上就是现行准则中所谓的“收入与其相关的成本费用应当相互可比”，但新的说法更加明确具体，可操作性强。此外，该条中还规定“企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。”这实际上已经反映了现行准则中关于划分收益性支出与资本性支出的规定，但上述说法更能反映“实质重于形式”原则的要求。现行准则的“权责发生制”不再作为会计核算基本原则，而是在新准则的基本准则第九条中将权责发生制列为一项基本假设，这是因为国际上现行会计核算框架结构体系中都假定采用权责发生制会计得出企业收益方面的信息，这比只依靠现金收付实现制说明的财务状况更为有用，然而，这一假定并没有得到实际的验证，甚至还有要求编制现金流量表这样的反证。因此，新准则将其列为一项会计假设，这种做法与国际会计准则一致，是与国际趋同的一项举措。

二、增加了新的会计计量属性

基于计量在财务会计系统中的重要地位，新准则中的基本准则部分新增了会计计量的规范内容，对重置成本、可变现净值、现值、公允价值等计量基础的概念、含义、应用条件等做出原则性规定。其主要原因是随着我国会计实务的发展，历史成本之外的计量基础被逐步引入到会计准则中。而现行准则没有对会计计量做出一般性规范，仅在一般原则中对历史成本作了原则性规定，显然无法满足要求。新准则在基本准则中单列一章（第九章）对会计计量问题进行了系统的规定，除了历史成本、重置成本、可变现净值和现值等已有计量属性外，特别增加并强调了“公允价值”计量属性，并明确规定“在公允价值计量下，资产和负债按照在交易公平中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”。“公允价值”的计量属性在《非货币性资产交换》、《债务重组》、《房地产性投资》、《生物资产》、《股份支付》、《金融工具确认和计量》等17个具体准则中得到了具体的运用。新准则明确的将公允价值作为会计计量属性之一，表明我国会计向国际趋同迈出了实质性的一步。公允价值的广泛应用，意味着我国传统意义上的单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所替代，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济的竞争力更是意义深远。

三、存货计价方法的变更

新的《企业会计准则第1号———存货》第14条明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”和“移动加权平均法”的规定，这与《国际会计准则第2号－存货》相一致。新准则的这种变革主要是考虑经济社会中，成本流和实物流在大多数情况下是不一致的，企业可以根据各类存货的实物流转方式、企业管理的要求、存货的性质等实际情况，合理的确定发出存货的计算方法以及当其发出存货的实际成本，真实的反映企业存货流转的情况，同时采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本的规范，也是我国会计准则与国际会计准则的趋同和协调的一项重要体现。

四、资产减值准备计提与冲回的新规定

我国现行制度和《国际会计准则第36号》都允许对已经确认的资产减值损失予以转回（国际会计准则对于商誉减值损失不允许转回），但是从我国实际运行情况看，该规定已经成为一些企业操纵损益的主要手段，不利于提高会计信息质量。为此，针对我国目前所处的特殊经济环境，新的《企业会计准则第8号———资产减值》第17条明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”另外，我国现行八项资产减值准备都要求以单项资产为基础计提，但是在实务中，许多固定资产、无形资产难以单独产生现金流量，因此，要求以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难，为此，本准则引入了“资产组”的概念，要求对于不能独立产生现金流量的资产，应当按其所归属的资产组为基础进行减值测试，计算确认减值损失。本准则还对资产公允价值、处置费用以及现值的计算等提供了较为详细的指南，以便于实务操作。五、债务重组收益的确定

新会计准则改变了现行准则中，将原先因债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，详细规定了可能产生损益（根据惯例主要为利润）的债务重组四大情况：第一，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；第二，债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；第三，当债务转为资本，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间有差额，也可产生损益；第四，修改其他债务条件，使得重组债务的前后入账价值之间存在差额。总之，那些负债金额较高又有可能获得债务豁免的公司，可能会因此获得较高的收益水平。

六、企业合并会计处理方法变革

以前我国没有制定有关企业合并的会计准则，实践中主要参照财政部颁布的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》、《合并会计报表暂行规定》等法规文件。近年来，随着我国市场经济体制的建立和完善、现代企业制度的建立以及证券市场的发展，采用企业合并来实现自身发展目标的企业越来越多。随着合并方式的创新尤其是换股合并方式的出现，现有的相关法规已逐渐不能适应经济发展的要求。此外由于不同的会计核算方法对企业的利润往往有很大的影响，缺乏相应的规范将使会计合并信息缺乏可比性，也不利于投资者了解合并所使用的会计方法。同时，合并会计方法选择的混乱，也使证券市场的投资理性受到削弱。新的企业合并准则立足中国的实际，借鉴了国际会计准则的合理内容。新准则明确了企业合并的概念，划分了企业合并的类型，明确规定：非同一控制下企业合并采用“购买法”进行企业合并的会计处理；同一控制下企业合并采用“权益结合法”进行企业合并的会计处理，并规定对于同一控制下的企业合并以账面价值为会计处理基础，而对于非同一控制下的企业合并则以公允价值为会计处理基础。新的规定限制了上市公司通过合并或置换等手段制造利润的行为。

七、合并报表基本理论变革

新的合并会计报表准则以国际上现在通行的实体理论为基础，规定以控制为基础确定合并财务报表合并的范围，明确在确定合并范围时不再强调重要性原则，即无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司均纳入合并范围，重要性原则的运用主要体现在内部交易的抵消和相关信息的披露上；取消了1995年财政部并一直以来实施的《合并会计报表暂行规定》中的“比例合并法”；新准则还规定了子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应作为非控制权益在合并资产负债表所有者项目下单独列示；另外在新准则中还明确了合并现金流量表正表和补充资料的编制方法。新准则对合并财务报表的编制作出了比较全面的规范，其依据的理论已经由原来的侧重母公司理论转化为侧重实体理论，并更多地强调“实质重于形式”原则的运用，要求对所有母公司能够控制的子公司均应纳入合并范围，而不一定考虑严格的股权比例。这一规定将使上市公司利用母公司或子公司进行利润操纵的行为得到很大程度的限制。

八、关联交易内容的细化及关联交易披露的变革

新准则关于关联方的界定，无论在内涵上还是外延上都对现行准则进行了一定程度的深化和细化，例如：现行准则规定的关联方有“（1）直接或间接控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业（例如：母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之间）；（2）合营企业；（3）联营企业；（4）主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；（5）受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。”而新准则对上述规定进行了细化分类和补充之后变为九条，例如：将现行准则的第一条直接明确细分为3条：（1）该企业的母公司；（2）该企业的子公司；（3）与该企业受同一母公司控制的其他企业。还增加了3条：“对企业实施共同控制的投资方”、“对企业施加重大影响的投资方”以及“该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业”。另外，新准则还对“主要投资者个人”、“关键管理人员”和“与主要投资者或关键管理人员关系密切的家庭成员”等概念进行了明确的界定。除此之外，在不构成企业关联方的内容中增加了“与该企业共同控制合营企业的合营者”。新准则在对关联方的关系及其交易的披露中，取消了现行准则中有关“个别财务报表中关联方的关系及其交易的披露的豁免”，增加了有关信息披露的内容，这对规范上市公司的关联方关系及其交易在会计报表附注中充分披露，遏制关联方之间不公允的关联交易必将起到十分重要的积极的作用。

参考文献：

[1]财政部会计准则委员会，《企业会计准则——基本准则》，2006.

篇7

在财务管理活动中，如果预测到企业的现金流出量大于现金流入量，而银行存款又不能完全弥补这个差额时，企业就必须通过一定的方式筹集资金。会计以货币计量企业活动并把他们记录在账户里。因此，账户提供给企业一个系统的方法追踪企业活动。它是对企业交易的回顾，揭示了交易的发生、发生的时间、金额、涉及的权利义务。正确的企业决策依赖于准确及时的经济业务活动信息。会计是获得这些信息的主要渠道。会计可以提供完整的企业经营活动记录，这对决策者非常重要。只有这样，决策者才可以对这些活动有一个完全和公允的评价。

一、新企业会计准则对企业融资成本的影响

随着全球经济一体化和国际资本市场的发展，企业跨国经营、跨国上市、跨国投资和跨国融资的现象日益增多，我国经济开始走向国际舞台。要使中国融入国际经济体系，会计作为国际通用的商业语言，必须走国际趋同之路。新企业会计准则首次实现了国际趋同，获得了IASB、欧盟等组织的认可。这一方面使得中国市场经济地位在全世界更大范围内得以接受，另一方面也提高了我国企业会计信息在全球经济中的可比性，降低了财务信息报告和会计信息理解与应用的成本。这两个方面的进步和成果，会提高中国资本市场的效率、降低国内外投融资成本、减少国际贸易摩擦、增强跨国经营管理水平。上述这些，既降低了财务融资的成本，又拓宽了企业投融资的渠道和市场。

二、新企业会计准则对资本结构的影响

1、新企业会计准则长期利好于资本市场发展。

企业资本结构趋于合理长期以来，我国资本市场效率比较低，财务激励与约束机制不健全，委托链条过长，股票发行制度不完善，产权改革不到位。多种因素共同作用的结果是我国多数国有企业融资主要依赖于银行贷款，导致其资本结构不合理。新企业会计准则的实施，将长期利好于资本市场发展和投资者、债权人、员工等利益相关者对企业价值的评价，加之资本市场改革、金融改革、国有企业改革等多个领域改革的同步深入，企业尤其是国有企业的资本结构将趋于合理，与“新优序融资理论”、信号模型、最优资本结构理论等西方资本结构理论的偏离得以逐步纠正。

2、公允价值的引入——企业资产负债率偏离实际

公允价值计量可能使企业的资产负债率偏离实际。相对于国际会计准则而言，我国会计准则在公允价值的使用前提、范围及具体方法上更加谨慎，这既是对我国过去曾使用公允价值计量属性出现问题的总结和改进，也是基于我国国情，减少公允价值被滥用的现实选择。尽管如此，由于会计信息的相关性和可靠性的冲突，在物价总体趋涨的情况下，如果资产反映公允价值，对拥有大量固定资产的企业来说，在其他方法不变的情况下，其账面资产价值增加，账面现实的负债率及其代表的负债风险会下降，但实际却未必如此。企业在进行融资决策时考虑的一个重要因素便是目标资本结构，因此企业在考察资本结构时，应充分关注资产、负债的计量方法，排除宏观经济的影响，遵循谨慎性原则，从而降低企业财务风险。

三、可转换公司债券计量方法的变化对融资决策的影响

1、旧准则对于可转换公司债券会计处理方法的规定

旧准则对于企业发行的可转换债券作为长期负债，在“应付债券”科目核算。基本做法是:可转换债券在未转换前，会计核算与一般公司债券相同，按期计提利息，并摊销溢价和折价;债券到期时，如果没有转股，与普通债券偿还本息的会计核算一致;债券到期时，如果转股，按债券账面价值结转，不确认损益。

2、新准则对于可转换公司债券会计处理方法的规定

新企业会计准则对于可转换债券的会计处理方法发生了重大变化，其核算规定主要在与金融工具有关的四个基本准则中进行了规范。其关键在于正确处理可转换债券所包含的赋予投资者未来以特定价格(转股比率)将债券转换为股票的选择权。

3、新旧变化对企业融资决策的影响

新企业会计准则对于可转换公司债券的处理方法，更符合可转换债券的经济实质。可转换债券既保障了投资者获得本息的能力，同时又赋予他们在企业股票市价上涨时以低于市场价格将债券转换为股票的选择权。因此，可转换债券的票面利率一般低于市场利率，而价格却高于市场上类似但不具有可转换权的债券。新企业会计准则对于可

转换债券处理的重大变化，主要优点有：一是于将可转换债券的权益成分和负债成分进行了拆分，使得在债券的持有期，可以准确评价企业的融资能力。二是尽管可转换债券所包含的负债可能永远都不需要以现金偿付，但投资人可以从报表中清晰地看到问题的本质，从而正确评估企业资产负债情况。

篇8

1资产减值的确认



资产减值确认的实质是资产价值的再确认，它是在资产持有过程中进行的，它不局限于过去，而更多地立足于现在、将来。新会计准则规定，企业必须在资产负债表日判断是否有减值的迹象；此外，要求在任何有迹象表明资产可能减值的时刻，都应计量资产的可收回金额；对于因为企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。

（1）内部减值迹象主要是：资产已经陈旧过时或其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润(或者亏损)远远低于(或者高于)预计金额等。

（2）外部迹象主要是：资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

2资产减值的计量

新准则规定，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者孰高决定的；然后再比较可收回金额与账面价值，当账面价值低于可收回金额时资产就发生了减值。

（1）确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。资产的公允价值主要根据以下三条确定：公平交易中的销售协议价格；不存在销售协议但存在资产活跃市场的，按照该资产的市场价格通常指资产的买方出价确定；上述两项都不存在的情况下，应当以可获取的最佳信息（可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果）为基础估计。未来现金流量的确定过程受主观因素影响较大，可靠性较差，因此只有在资产的公允价值无法取得时才采用此方法。

（2）确定资产预计未来现金流量的现值。该现值应按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，乘以恰当的折现率进行折现后的金额加以确定。

①预计未来现金流量的确定。未来现金流量应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础；而且明确规定了建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，除非企业管理层能证明更长期间是合理的。因此在对5年以后的现金流量进行估计时，所使用的增长率不应超过企业经营产品的市场所处的行业或者所在国家或地区的长期平均增长率。通常应根据资产未来期间最有可能产生的现金流量进行预测；采用期望现金流量法更为合理的，应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量乘以相应的发生概率加总计算。

②折现率的确定。折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。折现率的确定通常应以该资产的市场利率为依据；无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率可以根据加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率；资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反应敏感的，应当使用不同的折现率。

③使用期限的确定。准则要求企业管理层对资产剩余使用寿命期内的未来现金流量进行预算或预测，要求不考虑未来可能发生、尚未作出的承诺事项(如重组事项、资产改良和筹资活动、所得税的现金流量)，进行最佳估计。

（3）确认资产减值损失，需要将资产期末账面价值与可收回金额进行比较。比较的方法有三种：单项比较法、类别比较法和总体比较法。其中单项比较法比较准确，但操作复杂；总体比较法操作简单，但不准确；类别比较法介于两者之间。我国新的会计准则一般要求按单项资产计提减值，但下列情况除外：

①对于数量繁多、单位价值较低的存货(含消耗性生物资产)，可按类别计提跌价准备；与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终目的或用途、且难与其他项目分开计量的存货，可合并计提跌价准备。

②单项金额不大或单项金额重大但未发生损失的应收款项，可按期末余额总额或分别不同账龄计提减值损失。

③不能单独产生现金流量的长期资产，如煤矿建的铁路专运线、某个营业网点等,应按资产组进行减值测试，确认减值损失。

3资产减值的账务处理

（1）企业计提的资产减值损失只是预计金额，并未实际发生，会计上称为减值准备。根据我国新的会计准则，除递延所得税资产的减值损失计入当期所得税费用外，其余资产减值损失在利润表中单设“资产减值损失”项目反映，提示信息使用者关注企业资产质量及由此导致的相关风险，是重要性原则的体现。对于以公允价值计量的资产，持有期内不仅核算减值损失，还核算资产升值的利得，在利润表中专设“公允价值变动损益”项目反映（可供出售的金融资产，持有目的并非赚取差价，公允价值的变动损益先计入资本公积），这种损益虽不产生现金流，但将其计入利润表符合国际惯例及全面收益报告的发展趋势。

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财政部于2006年了新的会计准则和审计准则体系，本次新会计准则的是中国会计准则建设的重要跨越和重大突破。新会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策和有用会计信息的新理念，首次构建了比较完整的有机统一体系。由于新会计准则实现了与国际财务报告准则的趋同，新准则中的一些理念应用对企业业绩、企业财务信息及企业纳税义务等都产生了深远的影响，笔者将从企业会计准则第3号、第9号、第14号、第20号、第22号新会计准则内容，讨论对企业经营成果的影响。

1《企业会计准则第3号——投资性房地产》对企业经营成果的影响

投资房地产是指为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产。我国原有的会计准则体系并没有投资性房地产准则，没有把投资性房地产作为一个单独项目来加以处理，而是把现有的投资性房地产的相关内容分散在其他相关的会计准则之中。投资性房地产的一个显著特点就是其应当能够单独计量和出售。投资性房地产应同时符合两个条件：①与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；②该投资性房地产的成本能够可靠计量，才能作为“投资性房地产”科目核算。

投资性房地产按初始计量成本进行，采用成本和公允价值计量进行后续计量。如果企业有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，企业可以对其采用公允价值模式进行计量。具体而言，采用公允价值计量模式应该同时满足以下两个条件：①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；②企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。对于不能满足上述两个条件的投资性房地产，企业应采用成本模式对其进行计量。

对于采用成本模式计量的建筑物的后续计量，应参照《企业会计准则——固定资产》进行核算；对于采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，应参照《企业会计准则——无形资产》进行核算。对于采用公允价值计量模式的投资性房地产，平时不计提折旧，也不进行摊销，应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其当期损益。由于是按公允价值对其期末的账面价值进行调整，因而公允价值计量模式下的投资性房地产不存在减值的问题。

企业对于投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变动。对于已经采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式改为成本模式。并且在公允价值模式下将其他资产转为投资性房地产时，转换公允价值大于其账面价值作为所有者权益处理，小于时计入当期损益。

新会计准则以成本模式为后续计量的基准模式，以“公允价值”作为可选模式，这是对“公允价值”的谨慎使用。这意味着房地产公司在调节利润上可以对这两种模式进行选择，如果采用公允价值计价，拥有投资性房地产的企业当期净利润会有较大程度的提高，另外，公允价值究竟应该是多少，不同的评估方式有不同结果，公允价值的变化将加大净利润的波动幅度。一直以来，“投资性房地产”以取得成本或建造成本入账，每年提取折旧，故“投资性房地产”的账面净值往往低于“公允价值”，企业一旦采用“公允价值”模式后，对于当期利润将会大幅增加。当然，在地产价格下跌时，有关上市公司的业绩也会大幅下降。

2《企业会计准则第9号——职工薪酬》对企业经营成果的影响

职工薪酬指企业为获得职工提供的服务给与各种形式报酬及其他相关支出。包括职工工资、奖金、津贴和补贴，医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，非货币利，因解除与职工劳动关系给以的补偿和其他与获得职工提供服务相关支出。

新会计准则除保险、住房公积金需要根据规定比例计提外，如职工福利费等据实列支。取消了按工资总额一定比例提取，在由企业自行掌握的情况下，对当期经营成果就会产生影响。

3《企业会计准则第14号——收入》对企业经营成果的影响

新会计准则中的收入包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入。销售商品收入的计量，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，合同或协议价款不公允的除外。如果采用递延方式付款的，应当按照公允价值确定收入。应收合同或协议价款与其公允价值的差额，计入当期损益。

如甲公司售出大型设备一套，协议约定采用分期付款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年2000元，共10000元。假定在销售成立日支付货款，只需付8000元（计算出折现率为7.93%）。那么在销售当年确认的主营业收入为8000元，当期冲减财务费用634元。该年的经营利润会增加8634元。由于公允价值没有确定的标准来判定，故当期经营成果具有人为操作性。

4《企业会计准则第20号——企业合并》对企业经营成果的影响

企业合并分为同一控制企业下的企业合并和非同一控制下的企业合并。对于同一控制下的企业合并，原则上按权益结合法进行会计处理，对非同一控制下的企业合并，原则上按照购买法进行会计处理。企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，因企业合并取得的购买方各项可辨认资产负债及或有负债应当以公允价值列示。

同一控制下的企业合并，合并方在企业中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量。合并方取得的资产净账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。非同一控制下的企业合并，其合并成本按以下规定确认：①通过一次交易实现的企业合并，其合并成本为购买方在购买日为取得另一方的控制权并由此放弃的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值。由于非同一控制下的企业合并采用购买法合并，因此，合并成本按公允价值计量；②通过多次交易分步实现的企业合并，其合并成本每一单项交易成本之和，即为每一次所发生的所支付资产、发生或承担的负债以及发生的权益性证券公允价值之和；③购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应计入企业合并成本，而不是直接作为当期费用处理；④在企业合并或协议中对可能影响企业合并成本的未来事项做出约定的，购买方如果是估计未来事项做出约定的，且估计未来事项很可能发生长对合并成本影响金额能够可靠计量，购买方应当将其计入合并成本。

在吸收合并和新设合并的情况下，购买方在购买日取得被购买方的各项资产（不限于已被确认的资产），如果其所带来的未来经济利益预计能够流入企业且公允价值能够可靠计量，应按其公允价值确认资产。购买方在合并日取得被购买方各项负债，如果履行有关义务预期会导致经济利益流出企业，且公允价值能够可靠计量，应当按公允价值确认为负债。

在新会计准则中还明确了商誉的概念，在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，确认为商誉。企业应于每个会计期末，对商誉按照《企业会计准则第8号——资产减值》进行测试，计算确定其减值金额。对商誉测试的减值部分，应计入当期损益。

在购买日，购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，为负商誉。在取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后，计入当期损益。

对企业经营成果的影响表现在两个方面：一是购买法与权益法的选择会影响到合并后企业的资产结构及利润变化。购买法下，被收购资产以“公允价值”入账，会使资产总额增加，以后每年度摊销额较大，形成的商誉会引起以后年度商誉减值费用增加。因此，正常情况下，购买法会使企业总资产增加，以后年度利润降低，净资产收益率也会降低。此外，合并利润表中，权益法下所并入的收入、费用等是整个年度的，购买法下从购买日算起，因此合并当年，权益法的合并利润高于购买法。这些影响将使得一些公司偏好权益法；二是商誉减值的利用空间。以往，企业处置资产或股权，会带来非经常性收益。以后，非同一控制下的企业合并，也可能给主并方带来当期收益。“商誉”不再逐年摊销，而是每年做减值测试，减值损失一经确认，以后每年度不能转回。这样规定给企业以很大的空间，注重当期收益指标的情况下，有可能不做减值处理，注重现金流的情况下，有可能大幅减值以获取所得税递延。

5《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对企业经营成果的影响

《金融企业会计制度》并未对金融工具的概念做出具体的规定，而新的会计准则明确地把金融工具定义为：形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。该合同可能是个人，也可能是合伙企业、公司形式的实体或政府机构。金融工具包括基本金融工具（如应付账款，权益证券等）和衍生金融工具（如金融期权、期货或运期合约、利率互换以及货币互换等）。衍生金融工具无论是正确还是未确认的，均符合金融工具的定义。

新会计准则在分类上改变了以往按期限划分资产、负债类别的做法，而是按金融工具的属性将资产划分为：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产4类；将负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。

企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。后续计量采用公允价值与历史成本混合计价模式。对于交易性资产、金融衍生工具，要求按市值计价；对于持有至到期投资、贷款和应收款项及其他金融负债，按历史成本计量，但需按实际利率法。以摊余成本对金融负债进行后续计量。新会计准则对金融工具的公允价值的确定，实际上采用了两个层次，对在活跃市场中交易的金融工具，使用标价计量；对不存在活跃市场的金融工具的公允价值，应在估价的技术基础上确定。

对于交易性金融资产，取得时以成本计量。期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益。按照这一规定，一些公司进行短期股票投资的，将不再采用原先的成本与市价孰低法计量，而将纯粹采用市价法。假设某公司以每股10元在二级市场买入1000万股股票，到年底该股票上涨到15元，按照原先的会计方法，该公司的5000万元账面所得是不能计入当期利润的，在报表中，这部分股票仍然按照10元成本计入资产；但按照新会计准则，这部分股票将按照15元计价，并且将为公司增加5000万元投资收益。相反。当年底股票价格下降，按新准则会造成利润下降。

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Abstract:Thisarticleaccordingtothenewcriteriontoclassifytothepropertyessentialfactorandtopropertydepreciationaccountantagainstandard,underthenewcriteriontheenterpriseeachpropertydepreciationcalculation''''ssuitablecriterion,thepropertydepreciationloseconfirmation,rowwithwhethertoreturnandsoonaspectstocarryonthecomparativeanalysis.

keyword:Newaccountingstandards;Enterprise;Propertydepreciation;Depreciationcalculation

前言

我国新的会计准则体系对企业资产进行了重新分类。除保留原有的按流动性、非流动性分类外,取消了短期投资和长期债权投资项目,并将原在表外披露的衍生工具(如期货投资等)改在表内反映,同时增加了金融资产、投资性房地产、油气资产(石油天然气开采企业)、生产性生物资产(农业企业)等内容。新准则对资产要素的重新分类及对资产减值会计的重新规范,使人们对各项资产减值的核算犹如雾里看花。

一、适用准则不同

流动资产与非流动资产、金融资产与非金融资产的不同特点,决定了企业各项资产减值的核算存在差异,不可能对各项资产减值的确认、计量和相关信息披露在同一项会计准则中进行规范。在我国新的会计准则体系中,虽有专门的资产减值准则(企业会计准则第8号——资产减值),但该准则主要规范投资性房地产、长期股权投资、固定资产﹑无形资产、商誉等长期资产减值的处理,其他资产的减值则由其他相应准则规范。这种做法也与国际惯例相一致。具体如后面附表所示。

二、是否需要核算减值视资产的期末计价方法不同而定

资产的期末计价是指资产负债表中以何种计量属性反映资产的价值,这与资产的后续计量相关。中外会计中,资产的计量历来有成本与公允价值两种模式。采用成本模式时,资产按历史成本(实际成本)反映,客观、可靠,数据容易取得,而且可避免由于采用其他计量属性而引起的会计信息的差异,确保会计信息的一致性和可比性,因而是传统会计中常用的一种计量属性。在原有的损益表重心观下,由于企业持有资产的目的是自用而非销售变现,因而无须考虑其市价的变化,会计一般采用历史成本的计量模式;但在资产负债表重心观下,资产代表企业未来经济利益的流入,在计量资产时,就不应以反映“过去”的成本为基础,而应以反映“未来”的价值为基础。此外,在物价明显变动的情况下,采用成本模式提供的会计信息的相关、可靠、可比性比较差,由此产生了公允价值等其他计量属性。采用公允价值计量时,信息相关性强,符合决策有用的会计目标,在成熟的资本市场中,公允价值又比较容易确定,因而受到推崇并广泛使用。国际财务报告准则也在全面推广使用公允价值。

从资产的性质来看,流动资产、非流动资产对公允价值变动的敏感性存在差异。流动资产可以随时变现,对公允价值的变动非常敏感,相关性强;非流动资产则不然,公允价值的正常变动对其影响并不大。从公允价值在我国的应用情况来看,经历了禁止使用(1992年前)、大量使用(1998年起)、限制使用(2001年至今)的多次反复。考虑到中国会计标准国际趋同的需要,针对我国市场欠发达的现状,本次会计制度改革,我国适度、谨慎地引入了公允价值,目的是使会计信息尽可能地反映企业的实际、尤其是资产的现实价值,强化相关性质量。从此理念出发,我国在新的会计准则体系中,对存在活跃市场的资产,一般采用公允价值计量,公允价值变动损益主要计入当期损益,这也符合全面收益报告的国际趋势;少数资产(如部分可供出售金融资产)的公允价值变动损益则作为资本公积处理;不存在活跃市场的资产,则沿用成本计量模式,防止企业的操纵。期末计价采用公允价值模式且其变动计入当期损益的资产,不存在减值的核算;后续计量采用成本模式的资产,无论从资产定义或谨慎性原则考虑,亦或财务报表要素的确认标准,根据决策有用的会计目标,会计上应以反映资产“未来”的价值为基础、对资产账面价值的减少予以确认。可供出售金融资产的期末计价虽采用公允价值模式,以其变动金额调整权益,但当该类资产的公允价值持续下降时,应确认减值损失。三、资产减值损失的列支不同

企业计提的资产减值损失只是预计金额,并未实际发生,会计上称为减值准备。资产减值是资产(账面价值)转化为费用(或损失)的一种特殊形式,它将导致费用(或损失)的增加以及资产账面价值的减少。问题是,这种减值损失如何列支,是计入资产负债表还是当期损益?按照我国《企业会计制度2001》的规定,企业预计的资产减值损失,一律计入当期损益;同时按不同资产的性质,分别作为管理费用(坏账损失、存货跌价损失)、营业外支出(固定资产、无形资产、在建工程的减值损失)和减少投资收益(长短期投资及委托贷款的减值损失)处理。根据我国新的会计准则,除递延所得税资产的减值损失计入当期所得税费用外,其余资产减值损失在利润表中单设“资产减值损失”项目反映,提示信息使用者关注企业资产质量及由此导致的相关风险,是重要性原则的体现。对于以公允价值计量的资产,持有期内不仅核算减值损失,还核算资产升值的利得,在利润表中专设“公允价值变动损益”项目反映(可供出售的金融资产,持有目的并非赚取差价,公允价值的变动损益先计入资本公积),这种损益虽不产生现金流,但将其计入利润表符合国际惯例及全面收益报告的发展趋势。

四、确认资产减值的比较范围不同

确认资产减值损失,需要将资产期末账面价值与可收回金额(可变现净值或预计未来现金流量现值)进行比较。理论上讲,比较的方法或范围有三种:单项比较法、类别比较法和总体比较法。其中单项比较法比较准确,但操作复杂;总体比较法操作简单,但不准确;类别比较法介于两者之间。我国新的会计准则一般要求按单项资产计提减值,但下列情况除外:

(一)对于数量繁多、单位价值较低的存货(含消耗性生物资产),可按类别计提跌价准备;与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终目的或用途、且难与其他项目分开计量的存货,可合并计提跌价准备。

(二)不能单独产生现金流量的长期资产,如煤矿建的铁路专运线、某个营业网点等,应按资产组进行减值测试、确认减值损失。

(三)单项金额不大或单项金额重大但未发生损失的应收款项,可按期末余额总额或分别不同账龄计提减值损失。 

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二、新会计准则下财务管理优化策略

1.加强财务报表附注阅读。简单地说，就是将企业业务在财务报表中进行详细分析与披露，包括经营业务及非经营性业务，发生金额、此部分金额占总利润的比例。通过对企业信息的披露，使企业投资者、信息使用者及各利益相关者都能够察觉出企业利润是否收非业务收入产生，以及这些非业务是不是维持企业营运期间的经营业务，从而辅助相关信息使用者可以直接通过不正常业务的频繁发生，继而作出是否投资的决策与判断。2.及时分析企业利润波动。针对新会计准则下企业利润的波动问题，首要判断企业利润出现异常变动的原因，并对企业间进行纵向比较，分析产生这些变动的原因。是存在严重财务恶化状况，还是由于大额的营业外收入引起利润变动；又或是出现了债务重组情况，或债务豁免而取得利润等。现实中，大多企业利润突然大幅度下降的原因，多数可能因为库存商品从后进先出核算改为先进先出核算而引起的。企业间的横向比较能够使企业的利润出现不同的结果，因此，进行深入的财务比率分析，全面考虑财务比率所处的环境，可以为决策者提供必要且可靠的财务信息。3.重视公允价值变动影响。在原有会计准则核算方式下，对于公允价值变动的未实现收益是不得进行确认的。而新会计准则下引入了公允价值变动损益科目，它是对企业资产在后续计量中，期末资产及公允价值资产差额的表示，同时也是利润表的列报项目，主要反映了企业资产在持有期间的市场价值变动产生的损失与收益。实践证明，公允价值变动损益能够明显改善企业财务报表的信息质量，提高企业财务信息的透明度，协调财务报表并提供有效计量方法。由此，企业应积极学习国际财务会计准则的先进优秀经验，为我国新会计准则下的核算方式能够快速与国际接轨夯实专业基础，逐步形成国际趋同态势。

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一、新会计准则制定的原则导向理念

1.我国新企业会计准则体系遵循的理念

我国新会计准则的制定遵循了“原则导向理念”,而旧准则遵循的则是“规则导向理念”。我国新企业会计准则体系运用“原则导向理念”,将理念基础、指导思想、体系设计、内容安排、技术标准等融为一体,新企业会计准则体系包括二部分:一是基本准则。二是具体准则。

2.原则导向理念优势及影响

“原则导向说”是就某一对象或交易、事项的会计处理、财务报告提出应遵循的原则。其并不力图回答所有问题或对每种可能情况提供详细的规则,从而避免“规则导向说”的诸多缺陷,给我国的会计工作带来了重大影响。

(1)奠定了我国统一的会计核算平台,用一套公认、一致、科学的会计标准来规范。(2)有利于国际间的会计协调,有利于进一步优化我国投资环境,全面提高我国对外开放水平。(3)在原则导向理念下,每个企业对相同会计事项可能会基于不同的职业判断而选用不同的会计处理方法。因此,要求会计人员进行职业培训,提高会计从业人员的素质。

二、与国际会计准则趋同理念

1.“国际趋同”理念在新准则中的运用

按照国际通行规则,新准则体系严格界定了会计要素的定义,明确规定了有关会计要素的确认条件,突出强调了资产负债项目的真实性和可靠性;同时,既坚持了历史成本,又引入了公允价值;新准则中的会计核算原则,保留了重要性原则、明晰性等原则,谨慎性原则作用趋减,实质重于形式原则作用趋增,强调了相关性的重要,权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。因此,会计核算原则的变化与国际准则是趋同的。中国会计准则委员会与国际财务报告准则理事会已签署了“联合声明”,对中国会计准则与国际财务报告准则趋同的事实给予了确认和肯定。在会计核算原则、会计计量属性和会计政策选择等方面,新会计准则体系借鉴了国际会计准则。但是,趋同不等于等同,在关联方交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助的会计处理上,新会计准则保持了“中国特色”。

2.趋同理念的影响

新会计准则与国际会计准则的趋同,是中国资本市场发展的里程碑。与国际会计准则的趋同,促进了我国经济发展,也实现了我国会计国际化由被动接轨转向主动趋同、相互影响、共同促进、共同提高的新局面,体现了趋同既是方向、又是互动的基本思想,打通了我国会计准则制定机构与有关国际组织之间平等对话、交流磋商的渠道。使投资者更加信任中国的资本市场和财务报告,将吸引越来越广泛的投资者投资中国企业。提高我国经济国际影响力,有助于我国企业的海外上市。扩大我国企业的国际经济贸易活动。

三、资产负债观理念

1.“资产负债观理念”及其在新准则中的应用

新会计准则体系在对收益的确定、会计要素的定义及资产负债表和利润表重要性的认识上采用“资产负债观”:即在制定规范某类交易或事项的准则时,首先规范由此类交易或事项产生的有关资产和负债的确认、计量,然后再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益,资产负债表重于收益表。我国新会计准则在会计要素的定义等方面已由旧准则下的“收入费用观”转变为“资产负债观”。《新企业会计准则第18号—所得税》第4条规定,企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础;资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的,应当确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。递延所得税资产和递延所得税负债的确认正是资产负债观的体现。

2.资产负债观理念的优势及影响

(1)会计信息更能满足相关决策者的需要,更具有相关性

新会计准则体系比以往更加关注企业资产的质量,更加强调资产负债表对财务状况的真实公允地反映,更强调企业的盈利模式和资产营运效率,而不仅是经营结果。资产负债观理念的确立有助于企业管理层对企业未来的发展,企业将对面临的机会和风险做出正确判断,有助于提高企业的资产质量和营运效率。企业所提供的信息更能满足相关决策者的需要,更具有相关性。

(2)提高企业决策水平、减少企业利润操纵行为、有利于企业的长期发展

新会计准则在确认、计量和财务报表结构方面,确立了资产负债表观的核心地位,提升资产负债信息质量,及时计提资产减值准备。限制企业的短期行为,突破了传统的单纯的利润考核概念,避免了一些企业侧重于利润表,只追逐短期利益。要求企业只有在所有者权益(净资产)增加的情况下,才表明企业价值增加了。

四、公允价值计量理念

1.公允价值计量的实质及其在新准则中的运用

在新准则的基本准则中,特别增加并强调了“公允价值”计量属性。公允价值指的是在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。相比以初始成本来计量的成本计量法来说,公允价值计量强调的是对资产的计价要坚持客观的计量,以反映资产的真正价值。资产的实际价值总是随着时间等因素而变动,相比成本计价的静态性,公允价值坚持动态的价值反映,这是新准则的一大突破和亮点。“公允价值”的计量属性主要在《非货币性资产交换》、《债务重组》、《投资性房地产》、《生物资产》、《股份支付》、《金融工具确认和计量》等具体准则中得到了运用。