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2.控制职能。企业集团作为多个法人企业的联合体,要保证目标一致,运行协调,建立健全完善的内部控制制度是至关重要的。健全的内部控制一般应具备以下要素:控制环境、风险评估、控制活动、信息传递和监控。监控是内部控制的特殊构成要素,分为管理部门的监控和内部审计的监控。与管理部门的监控相比,内部审计在整个企业内部监控活动中发挥着更加重要的作用。内部审计机构是对企业内部经营管理的效果进行监督与评价,并向管理当局反馈这些信息及其他有关信息,为间接或直接纠正内部控制的偏差、促进内部控制的完善提供依据。因此,内部审计又是内部控制的特殊构成要素,是对内部控制实施的再控制。
3.服务职能。内部审计人员熟悉管理当局各方面的方式程序和企业集团的整体状况,在进行评价与鉴证时,能迅速地找出缺陷,提出改进建议和具体措施。内部审计还可以通过事前、事中和事后控制为管理当局的决策、计划、控制提供依据,这些都充分体现了内部审计的服务职能。
二、设立内部审计机构的原则
1.独立性原则。独立性原则是企业集团设立内部审计机构的首要原则,是保证内部审计人员在企业集团中客观、公正地从事审计活动的先决条件。内部审计的独立性与外部审计人员执业所要求的独立性不同,它是指内部审计人员与其审查的活动保持应有的独立,为审计人员完成委派的审计任务及取得预期的工作成果提供足够的保证。为确保内部审计的相对独立,集团中内部审计机构不能受总经理的领导。
2.权威性原则。强调内部审计权威性的意义在于:①只有保证内部审计的权威性,才能从根本上保证内部审计的独立性,才能合理地保证内部审计的公正、客观。②权威性和独立性的提高也为内部审计人员卓有成效地履行其职责,发挥内部审计的作用提供了条件。③只有保证内部审计的权威性,才能保证企业集团各管理部门对内部审计人员所提供的审计报告中的问题和建议给予合理、正确的分析及判断,并及时采取改进措施。另外,内部审计机构的权威性与授权主体在企业集团中的组织地位密切相关。授权主体在集团中所处的层次越高,权威性也就越高。因此,集团中内部审计由监事会领导能最大限度地实现其权威性。
3.系统性原则。内部审计机构的设置不仅要符合每个成员企业自身的需要,还要求符合整个企业集团协调管理的需要。因此,内部审计机构的设置应从整体出发,对其进行系统地规划,充分发挥其整体效应。
4.经济性原则。内部审计要对企业集团中各层次的管理当局提供咨询,使其经营过程得到改善,减少资产的浪费,充分挖掘企业经营管理的潜力,帮助实现企业价值的最大化。但是,内部审计为企业集团创造的这部分价值增值只有在大于设立较复杂的内部审计机构所需付出的人力、物力等成本费用时,企业集团内部审计的设置才满足了经济性原则,才是可行的。
三、企业集团内部审计机构的框架
1.第一层次,在集团公司的监事会下设立审计委员会。审计委员会的主要职责为:①保证内部审计的独立性;②代表监事会对集团董事会的有关行为进行监督和评价,并为集团董事会作出相关决策服务;③制定集团内部审计的整体规划和政策;④指导各法人企业内部审计体系的设立与运作;⑤协调集团内部审计监督体系与外部审计之间的关系;⑥建立集团的内部审计质量控制体系,提高内部审计的工作质量。
审计委员会由一、两名监事和其他独立于企业经营管理的专业人士构成。监事的加人保证了审计委员会的权威性和独立性;专业人士则既包括懂业务的内部审计师,又包括具有管理、技术、营销等专业知识和经验的人士。这样,才能真正对企业经营管理进行专业监督和评价,并针对问题提出专业性的意见。
2.第二层次,在各成员企业监事会下设立各自的审计委员会,受集团公司审计委员会的领导。
3.第三层次,在各企业的审计委员会下设立审计部。对各企业总经理和各部门经理之间的委托关系进行监督和控制。针对中国企业集团的现状,以上内部审计网络框架还存在一些缺陷:一是目前企业集团监事会的任命不规范,大多数由政府机构或董事会指派,只有少数由股东大会选出;二是监事的身份不合理,出任监事的大多是公司内部的人员,他们在行政关系上是董事长或总经理的下属,处于被领导、被指挥的地位,不可能行使其职权。因此,在我国目前情况下。由监事会领导审计委员会并不能保证
内部审计的独立性和权威,洼,不能发挥其监督、控制、服务的职能。
据深圳证券交易所不久前对上市公司的一次调查,在收回问卷的上市公司中,有64%在董事会里建立了审计委员会,其中,又有58.8%的审计委员会直接领导公司的内部审计机构。这个数字表明,在我国上市公司治理结构的建设进程中,内部审计机构归属于审计委员会领导,已成为主流趋势(实际上,审计委员会是一个非常设的内部审计机构,为了叙述问题方便,在此将常设的内部审计机构简称为内部审计机构)。
综观国内外公司管理实践,内部审计机构的管理模式大致有四种:内部审计机构由财务总监或公司财务负责人主管;内部审计机构由公司总经理主管;内部审计机构由董事会下设的审计委员会主管;内部审计机构由监事会主管。在不同的管理模式下,内部审计的独立程度不一样,其服务对象和功能作用亦不一样。
在内部审计机构由财务总监(或总会计师,或公司财务负责人)主管的模式下,内部审计是会计监督功能的延伸。其指导观念是专业者理财。即财务专业人员为了保证更好地实现和落实会计监督职能,组织专门的审计人员来配合。但是,在财务负责人的眼里,财务比审计更重要,审计充其量只是配合企业的财务工作。公司对内部审计的职能要求并不高,内部审计的地位和作用受制于财会部门的约束,在人员配置、经费保障、工作配合程度等方面,内部审计部门均逊色于财务会计部门。这种模式的优点是操作简便,运行成本和监督成本低。其缺点是内部审计的独立性差,审计力量薄弱,审计范围小,仅侧重于财务审计,不能更大地发挥内部审计的作用,无法摆脱“内部人控制”的束缚。随着我国现代企业制度建设的不断深化和完善,这种“财审合一”模式已满足不了现代公司内部控制和治理的需要,其运用范围正在不断缩小。
在内部审计机构由公司总经理(或总裁、副总裁)主管的模式下,内部审计部门的地位和作用均有所提升,成为与财会部门并列的职能机构,内部审计主管的地位也与财务主管的地位相当。这种管理模式的指导观念是经营者理财,它使内部审计更接近经营管理层,并直接为总经理日常经营决策服务,可以发挥内部审计在公司经营管理过程的作用,在公司内部控制体系中发挥监督、评价、咨询和控制职能,使内部审计的职能和范围有了较大的拓展,有利于实现内部审计提高公司经营管理水平,提高经济效益服务的目的。这种模式的优点是内部审计在经营管理过程中的作用得以发挥,审计范围广,内部审计的日常工作非常便于开展,总经理接触内部审计的机会比较多,总经理可以随时对内部审计工作进行安排和指导,内部审计在遇到困难时还可以随时向总经理汇报反映,两者之间沟通的方式多、频率高,有助于提高内部审计的工作效率。这种模式的缺点是内部审计的独立性依然较差,“内部人控制”的问题依然存在。但在我国公司治理结构尚未完善,董事会下设审计委员会的职能和作用还没有得到充分发挥之时,将内部审计置于总经理领导之下还是一个比较符合现实的选择。
内部审计机构由董事会下设的审计委员会主管的模式,这是落实出资者理财观念的具体组织形式。由于董事会处于公司最高权力层次,作为董事会审计委员会工作机构的内部审计机构,具有相当的权威性,它能够代表出资人对公司经营全过程和经营管理层进行审计监督,甚至可以独立有效地审计控股子公司,履行对经理层的业绩评价和检查职能。在这种模式下,内部审计机构的独立性大大增加,内部审计的人员配置、制度建设、经费开支等均有了保障,工作能力和监督作用也得到加强,对公司避免或摆脱“内部人控制”问题及其有利。这种模式的缺点是,审计委员会并非一个常设机构,审计委员会中独立董事成员参事、议事的时间和精力是有限的,监督不可能有充分的保障,让主要成员远离公司经营前端的审计委员会完全领导和监督内部审计这样一个实实在在的机构,在公司经营的日常性事务工作非常繁重和复杂的情况下,必然不能及时了解公司的经营状态,显得鞭长莫及、力不从心。靠审计委员会来具体指导公司的内部审计工作,会使其工作效率下降。这就存在着一个如何协调审计委员会、内部审计机构和公司经营管理层三者之间关系的问题。
在内部审计机构由监事会主管的模式下,内部审计机构的独立性进一步增强,它突出的是民主理财观,即企业员工要通过这种组织形式来行使与自身利益密切相关的知情权和监督权。由于监事会是公司的监督机构,它由内部股东代表和职工代表组成,其职权主要是对公司董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督,对公司财务进行检查,必然使内部审计机构的检查功能强化,预控功能弱化,内审人员与经营管理层的“共同语言”减少。这种模式的优点是:内部审计独立性很强,监事会独立于董事会和经理层,从理论上讲,地位是真正的超脱,从而权威性也是最高的,法律赋予了监事会财务监督和监督管理层的权利,所以在监事会领导下,内部审计对这方面的监督有充分的保障。这种模式的缺点是:由于监事会属于公司高层制衡机制组成部分,而内部审计的主要任务还包括通过审计促进企业改善经营管理,提高经济效益,法律对监事会赋予的权利不能覆盖内部审计的范围和职能,所以,监事会领导的组织模式虽有利于对公司财务的检查和对公司管理人员的监控,但它不能直接服务于经营决策,而是侧重于事后监督,弱化了为企业提供评价和咨询服务方面的功能,难以实现通过内部审计来达到改善经营管理、提高经济效益的目标。就现实而言,监事会在我国上市公司治理层中还是一个弱势机构,监事会本身实际运行效果并不佳,让监事会来主管内部审计并不能达到强化内部审计职能作用的目的。除非改变监事会在我国目前的现状和地位,否则,这种模式下内部审计的外部性过于强化,与外部审计存在较多的职能重复。
综上所述,内部审计机构在不同的管理模式下,其理财观念、独立性、地位、职能、工作范围、监督作用和工作效率是不同的。如上表。就发挥内部审计的监督作用而言,内部审计机构在董事会主管之下最大;就提高内部审计的工作效率而言,内部审计机构在总经理主管之下最高。相比较而言,内部审计机构由财务主管和监事会主管,均不利于其提高效率和发挥作用。因此,现实中将是内部审计机构设于总经理主管之下和设于董事会主管之下这两种模式的较量。孰优孰劣,难分伯仲。但是,对于上市公司而言,无论是国际发展趋势抑或资本市场监管层的导向,均是有利于董事会主管模式的发展。
二、对审计委员会与内部审计机构之间关系的进一步分析
(一)审计委员会制度
审计委员会是在上市公司董事会下设立的、主要由独立董事组成的、旨在加强上市公司财务治理的专门委员会。审计委员会制度起源于1940年发生在美国的迈克森·罗宾逊(Mekesson&Robbins)药材公司倒闭案。这桩案件使得社会大众开始关注注册会计师为何没有能够发现公司管理当局虚列存货、高估资产的行为以及许多审查程序未能尽到审计师应有的责任。由此对注册会计师的独立性和专业胜任能力产生了许多质疑。1940年,美国证券交易委员会(SEC)和纽约证券交易所(NYSE)建议“由公司的外部独立董事组成一个特殊的委员会来选择公司的审计人员,并洽谈审计范围与合约”,以此来增强注册会计师的独立性避免类似事件的发生。这个由独立董事组成的委员会就是后来的审计委员会。从此以后,各国纷纷效仿。我国引入审计委员会制度是近几年的事情。2002年初,中国证券监督管理委员会和国家经济贸易委员会联合颁布的《上市公司治理准则》规定:上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议,设立战略、审计、提名、薪酬与考核等专门委员会;专门委员会成员全部由董事组成,其中审计委员会、提名委员会、薪酬与考核委员会中独立董事应占多数并担任召集人,审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士。
国务院国有资产监督管理委员会2004年8月颁布并实施了《中央企业内部审计管理暂行办法》。其中“第二章:内部审计机构设置”第七条规定:“国有控股公司和国有独资公司,应当依据完善公司治理结构和完备内部控制机制的要求,在董事会下设立独立的审计委员会。企业审计委员会成员应当由熟悉企业财务、会计和审计等方面专业知识并具备相应业务能力的董事组成,其中主任委员应当由外部董事担任。”
《审计署关于内部审计工作的规定》要求:“设立内部审计机构的单位,可以根据需要设立审计委员会,配备总审计师。”
在世界范围内,针对安然事件和其后一连串公司与中介舞弊事件引发的诚信问题,国际内部审计师协会(IIA)于2002年4月向美国国会递交了加强公司治理的报告,提出了建立和健全审计委员会工作制度的建议,报告认为:审计委员会地位和作用的巩固与增强会加强内部审计的工作力度。2002年美国国会颁布了《萨班斯——奥克斯利法案》(Sarbanes-OxleyActs),该法案规定:所有上市公司必须设立审计委员会。
(二)审计委员会的职责
2002年的美国萨班斯法案对审计委员会职责规定是:1.负责聘请注册的会计师事务所,给事务所支付报酬并监督其工作;2.受聘的会计师事务所应直接向审计委员会报告;3.可以接受并处理本公司会计、内部控制或审计方面的投诉;4.有权雇用独立的法律顾问或其他咨询顾问。
我国证券监督管理委员会和国家经济贸易委员会于2002年1月颁布的《上市公司治理准则》规定审计委员会的职责:1.提议聘请或更换外部审计机构;2.监督公司的内部审计制度及其实施;3.负责内部审计与外部审计之间的沟通;4.审核公司的财务信息及其披露;5.审查公司的内控制度。
国务院国有资产监督管理委员会于2004年8月颁布的《中央企业内部审计管理暂行办法》规定审计委员会的职责是:1.审议企业年度内部审计工作计划;2.监督企业内部审计质量与财务信息披露;3.监督企业内部审计机构负责人的任免,提出有关意见;4.监督企业社会中介审计等机构的聘用、更换和报酬支付;5.审查企业内部控制程序的有效性,并接受有关方面的投诉;6.其他重要审计事项。
对上述法规的简单比较,美国萨班斯法案主要强调审计委员会与外部审计的关系;我国则强调了审计委员会与内部审计内部控制之间的关系。那么是不是美国上市公司的审计委员会职责都遵循萨班斯法案的要求?其实并不完全如此。美国GE公司对审计委员会的职责规定就细致得多:
“设立审计委员会的目的是协助董事会监督公司提供财务报表的真实性、是否遵守法律和规章制度、外部审计机构的独立性和称职性以及内审外审功能的完善性。
“更进一步说,审计委员会应有以下的权利和职责。
1.和管理层及独立审计机构(注册会计师)复审已审年度财务报表和季度财务报表。包括须应相关法律规章制度要求和纽约交易所要求重新审议的事项。
2.和管理当局及独立审计师协商收入分配、财务信息和向分析人士及评估机构提供的收入分配准则。
3.经股东推荐,独立审计师检查公司会计账簿、内部控制和财务报表事项。审计委员会有唯一的权利和责任选择、评估并解聘独立审计机构;同样有唯一的权利批准所有的审计经费和规章。独立审计机构提供非审计服务也先要得到委员会成员批准。
4.和管理层和独立审计机构商议审计方面的问题、困难及管理层的对策;商议风险评估和制定风险管理政策,包括公司主要的财务风险披示及管理层监控和减少风险的措施。
5.审核公司的财务报告,审核会计政策和一些重大的财务会计政策变化及影响公司财务报表的关键决策活动。
6.审核和批准公司内部审计的职权范围,包括(1)目的、权利和组织;(2)年度的审计计划、预算和成员的组成;(3)同时任命、更替公司内部审计的负责人。
7.和公司高层财务经理、审计经理及其他委员会认可的人选审核公司内部审计体系、财务控制体系和内部审计的结果。
8.获得和审核每年至少一次的由独立审计机构审计的正式书面报告、审计公司(注册会计师事务所)的内部质量控制程序以及过去五年里审计公司内部质量控制的各种材料和审计公司给政府或其它部门的调查材料。审计委员会还须审核注册会计师的审计过程。为评估注册会计师的独立性,审计委员会至少每年还要审核一下独立审计师与公司的关系。
9.在公司的委托陈述中提供和公布年度审计委员会报告。
10.制定关于公司独立审计机构的雇用和再聘的政策。
11.审核和调查任何和公司管理真诚度相关的事项,包括利益的纷争和公司政策以及公司行为的标准。以上应包括定期的一般性检查和公司特殊要求的检查,与此相关,审计委员会将尽可能适当地与公司的法律顾问,公司领导及职员会晤。
至少每个季度审计委员会应单独与公司经理、公司的审计成员、独立审计机构会晤。
当委员会认为必要时其有权保留外部专家和其他顾问。审计委员会有单独的权利批准相关费用和保留条款。
委员会在每次委员会会议之后向董事会报告建议情况,并且向董事会呈交委员会的年度业绩考评。
委员会每年至少一次检查本章程的充分性并提交任何预期的变化以得到批准。”
这样细致的职责规定,显然已经超出了中美两国相关法规规定的范围。公司的审计委员会到底应该管多宽,恐怕也只能基于相关法规,由公司根据具体情况来确定。
(三)内部审计机构的职责
据国际内部审计师协会(IIA)的定义:“内部审计是一种独立、客观的保证与咨询活动,它的目的是为组织增加价值并提高组织的运作效率。它采取一种系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价,提高它们的效率,从而帮助实现组织的目标。”从这个定义看,内部审计的目标与公司的目标完全一致,为的是增加企业价值、提高运作效率、控制企业风险、评价治理程序。我国的内部审计定义则更多地突出了监督职能:“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为,以促进加强经济管理和实现经济目标。”“本准则所称内部审计,是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动,它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”
可见,内部审计机构的职责除了监督以外,更有控制风险、改善管理、提高效率、促进实现组织目标的职责。同样,基于权威专业团体或管理部门对内部审计机构职责的界定,各公司内部审计机构的职责范围也是根据具体情况来规定的。
(四)审计委员会和内部审计机构的定位与分工
审计委员会本身是一个非常设的内部审计机构,它是董事会工作职能的延伸,其活动定位于决策层面,要对内部审计的制度建设、常设内部审计机构建设及其重要人事任免、工作计划、计划执行履行指导职责;内部审计机构是根据相关制度和工作计划,对企业的经营活动、财务活动、重要岗位人员的经济责任,开展审计监督、检查评价、咨询服务的常设工作机构,其活动定位于执行层面。内部审计机构应当对谁负责,在2006年9月颁发的《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》第五十九条中规定:公司应按照本指引第十三条的规定设立内部审计部门,直接对董事会负责,定期检查公司内部控制缺陷,评估其执行的效果和效率,并及时提出改进建议。这是我国证券市场监管机构对内部审计机构定位的要求。
事实上,内部审计机构也不能完全视同为审计委员会的工作机构。审计委员会的一些职责是不能够由内部审计机构来履行的。如,与外部审计机构的沟通,在决策方面的职责等等。同样,内部审计机构的许多活动是审计委员会管不了的。如,对基层干部的经济责任审计,对具体经营活动的实时监控等等。审计委员会管不了的许多活动,恰恰是经营管理层需要通过内部审计机构来完成的。所以,对审计委员会而言,与外部审计机构、董事会秘书和内部审计机构保持工作联系,是履行其职责的必要条件;对于内部审计机构而言,在接受审计委员会工作指导的同时,还要接受公司经营管理当局的工作安排。由常设的公司行政管理当局根据审计计划和公司日常营运需要来安排内部审计机构的工作,也是落实审计委员会要求的方式。据此,西方许多企业在内部审计部门的机构设置上都采取了一种双向负责、双轨报告、保持双重关系的组织形式。内部审计机构的这种双向负责、接受双重领导的工作模式,或许是上市公司内部审计机构的最佳定位模式。
其理由:
1.内部审计的独立性和地位明显增强,权威性增加。董事会和行政管理当局是企业的主要领导机构,故在其领导下的内部审计机构,能够较好地体现它的相对独立性和权威性,从而为内部审计工作的顺利开展奠定了良好的基础。
一、内部审计的定义及与公司治理的关系
内部审计是在本单位负责人的领导下,在单位内部设置独立的审计机构和配备专职的审计人员,根据有关的法规制度,采用一定的程序和方法对单位的财政、财务收支及各项经济活动的真实性、合法性和效益性进行检查和评价,提出报告并做出建议的一种经济监督活动。
内部审计与公司治理双方在目标和理论基础方面具有一致性,公司治理和内部审计的关系在实践中融为一体。内部审计是正确处理利益相关者关系、完善公司治理的重要保证,在健全公司委托关系过程中发挥着不可替代的作用。
二、内部审计在公司治理中的作用
良好的内部审计是完善公司治理及其有效实施的重要保证,是解决当前公司治理中以“内部人控制”问题为核心的诸多问题的一个重要手段,其在公司治理中的作用具体体现在以下三个方面。
1.内部审计在公司治理中的反馈作用
在公司治理体系中,内部审计能够提供公司治理活动实际运作的信息,以便施控者更好地进行控制。内部审计在公司治理中的反馈作用体现在以下三个方面:
(1)内部审计有利于公司治理中监督机制的运行。公司治理是一个控制系统,监督机制是公司治理控制系统下的子系统,董事会和高级管理层分别是这个子系统的施控者和受控者。董事会要实现对高级管理层的控制,前提条件是获得真实可靠的信息。由于董事会与高级管理层的目标函数不同,董事会要考虑股东及其它利益相关者的要求,而高级管理层追求的是自身利益最大化,高级管理层受短期利益驱动,可能会人为夸大受托经营成果、掩盖决策失误和经营损失,对董事会隐瞒或虚报对自身不利的信息在这种信息不对称的情况下,董事会很难对高级管理层实施有效控制。此时,内部审计作为相对独立的第三者,同时又熟悉企业的经营活动、经营成果、风险管理等情况,能够为董事会提供企业经营管理活动实际运作的信息。
(2)内部审计有利于公司治理中激励机制的运作。合理的激励措施是促使高级管理层尽心尽力工作的前提。制定合理的激励措施固然重要,但对激励目标的实现程度进行评价和考核对董事会和高级管理而言都更为重要。内部审计人员以其自身的优势,可以将各项激励目标详细分解,定量定性地考核各项指标的完成情况,帮助董事会评价和考核高级管理层的业绩。同时,高级管理层也需要内部审计清楚地鉴定其受托责任的履行情况,以帮助其向董事会澄清责任,减轻董事会对其可能发生逆向选择或道德风险的忧虑,从而实现自身工作与报酬的对等。因此,内部审计在激励机制中发挥反馈作用,有助于激励机制的有效运作。
(3)内部审计有利于公司治理中决策机制的运作。就公司治理而言,设计一系列激励与监督机制的目的是要促使经营者努力经营,科学决策,实现委托人预期收益最大化。决策准备阶段,就是公司决策者获取信息并对信息加工处理的过程。及时、全面、准确地收集和处理信息是形成公司治理科学决策的必要前提。信息的主要来源渠道之一是公司的经营业绩、盈利、亏损、资产负债等。这些信息的提供者是高级管理层,出于维护自身利益的目的,高级管理层在为决策提供信息的过程中可能会存在道德风险和逆向选择,从而导致其所提供的信息不全面或存在虚假信息,影响决策的科学性。内部审计在企业中处于相对独立的地位,其日常的工作之一就是关注企业的生产经营活动,这些优势让内部审计有能力为股东会和董事会提供全面、准确的信息,从而帮助股东会和董事会做出科学的决策。因此,内部审计在决策机制中发挥反馈作用,有助于决策机制的有效运作。2.内部审计在公司治理中的评价作用
内部审计通过对企业文化、治理结构和政策等治理环境、对治理环境具有促进作用的治理过程展开评价,发现治理过程中存在的缺陷和薄弱环节,就这些缺陷和薄弱环节向董事会提出改进建议,从而促进公司治理的完善及有效运行。内部审计对公司治理的评价作用体现在以下两个方面:
(1)优化公司治理环境。治理环境包括企业文化、价值观、治理结构和政策等。内部审计通过对企业文化、价值观、治理结构和政策的评价实现治理环境的优化。首先,内部审计可以在企业文化和道德建设中起积极的作用。内部审计人员可以定期评价企业文化和道德建设以及为了实现期望的企业文化和道德建设而采取的其他过程的有效性,以发现任何与治理环境相关的缺陷,对存在的缺陷提出完善建议,从而实现公司治理环境的优化。其次,内部审计通过评价公司治理结构和政策促进公司治理环境的优化。任何企业的公司治理过程和程序都不可能是完美而有效的,除非是经过精心设计的,并且具有良好的公司治理环境。公司治理的结构和政策应该反映其合法性、可操作性,同时报告组织的结构和其各种各样的参与者,这些参与者在公司治理方面具有清晰的权利和义务。最后,在公司治理结构和政策方面,内部审计部门能够协助董事会和高级管理层发现其存在的不足,并对这些不足提出改进建议,从而实现公司治理环境的优化。
(2)规范公司治理过程。内部审计对通过对这些具体行为的评价实现规范公司治理过程的目的。评价舞弊控制推动公司治理过程的规范在相关法律和规则的推动下,反舞弊行为已经从策略的符合性调查转变为集中在舞弊的预防和早期发现上。在评价舞弊方面,内部审计可以确定组织是否建立了对有效的公司治理有帮助各种反舞弊预防和诊断措施。在执行舞弊控制评价中,内部审计可以确定企业是否建立了有效的预警机制和沟通渠道来帮助高级管理层和审计委员会及时地注意到舞弊行为。通过上述评价,内部审计可以发现舞弊控制中存在的缺陷,就缺陷提出有针对性的改进建议,从而规范公司治理过程。
3.内部审计在公司治理中的监督作用
内部审计属于三大机制中的监督机制之一,是公司治理的有机组成部分,良好的内部审计监督是实现公司治理目标的重要保证,内部审计监督在公司制度安排中担任内部管理监控的角色。内部审计在公司治理中的监督作用体现在以下两个方面:
(1)以董事会助手的身份监督管理层的行为,减少管理层的逆向选择和道德风险。公司治理中委托关系的存在,使公司所有者、管理层成为公司治理的重要主体,所有者通常以选派董事的方式对管理层的行为进行监督。管理层的行为不但包括对企业的经营状况承担责任,还要对企业的长期发展、生产潜力、管理素质、经营决策和经营方向承担责任。董事会要实现对管理层行为的监督,要确定管理层是否在上述方面尽职尽责,是否按照规定从事生产经营活动,有无违法乱纪行为。内部审计在董事会的授权下,可以随时随地对公司的经营活动、经营成果、风险管理等情况进行审计,从而减少管理层的逆向选择和道德风险。
(2)协助外部审计监督企业财务信息,提高信息披露的质量。衡量有效公司治理的基本标准之一是企业财务信息披露的质量。外部审计受时间、成本的限制可能难以发现企业财务信息披露过程中隐匿的造假行为。此时,内部审计可以作为外部审计的补充,在内部实施连续监督公司内部控制结构并确定和调查那些可能预示虚假财务报表迹象。内部审计在组织中所拥有的独特位置、熟知企业经营管理的业务能力及对企业经营条件的熟悉和内部控制环境等这样一些因素,使其有能力确定和估计标志虚假财务报表可能性的信息。内部审计可以建立适当的方针政策,通过积极主动地参与在预防、确定和纠正虚假财务报表中的事前活动,来减少虚假财务报表的发生,提高财务报表的可信度,从而协助外部审计监督企业财务信息披露的真实性,提高信息披露的质量。
三、结束语
实践证明,内部审计能在公司治理上发挥着越来越重要的作用,是确保内部受托责任有效运行的手段,也是落实受托责任的重要途径。然而,内部审计是一门综合性应用学科,本身内容深、范围广、涉及的知识多,需要理论界和实务界更深层次的挖掘。
参考文献:
二、我国上市公司内部审计信息披露的现状
(一)人员配置信息披露方面
上市公司内部审计部门配备的内部审计人员数量和质量直接影响着该公司内部审计工作的正常运行。内部审计人员的职业道德和胜任能力直接影响着内部审计职责的发挥。从深交所2010到2013年公布的相关信息可以看出我国上市公司内部审计人员配置情况还很不健全,有待进一步提高。2010年我国上市公司中披露内部审计人员配备的公司有230家,占比51%;2011年我国上市公司中披露的内部审计人员配备的公司有241家,占比53.4%;2012年我国上市公司中披露内部审计人员配备的公司有250家,占比55.43%。由此可见,近些年来我国上市公司逐渐重视内部审计信息披露的相关内容,这是一种好的现象。但是,从总体来看我国上市公司对内部审计人员配置的信息披露还不是十分重视,亟待进一步加强。
(二)内部审计机构设置信息披露方面
根据深交所公布的2010年至2012年相关信息可以知道,我国上市公司中大部分都已经设置内部审计机构,只有极少数的上市公司在其的财务报告中显示“:内部审计机构尚未设置”。因此,可以看出我国大部分上市公司已经设置了内部审计机构,并且有逐年增加的趋势。另外,根据相关审计学者和审计的机构的研究认为内部审计机构应该隶属于董事会等最高机构,只有这样才能够保证审计工作的独立性和客观性。目前来看,我国内部审计机构的隶属模式主要分为三种:隶属于董事会、隶属于总经理和隶属于其他部门。通过研究2010年到2012年的深交所公布的报告总结得出:我国上市公司中披露内部审计机构隶属关系的公司,2010年占92.57%;2011年占95.1%;2012年占95.87%,呈现逐年好转的迹象。但是更进一步查看各个上市公司内部审计机构的隶属关系却不尽如人意。
三、我国上市公司内部审计信息披露的影响因素
对于我国上市公司内部审计机构设置信息披露的影响因素可以归纳为以下几点:第一,上市公司股东和其他利益相关者的信息不对称性导致处于优势地位的上市公司股东偏向于隐藏不利于自身发展的信息,当公司内部审计机构在设置方面存在不合理时为了不影响其他利益相关者对该公司的信任度,选择不披露的方式进行操作。第二,法律法规的不健全导致了上市公司可以选择性的披露内部审计机构设置情况。我国目前对于上市公司内部审计机构设置情况仍采取自愿性披露阶段,没有专门的法律法规进行约束,所以存在部分上市公司没有及时公布内部审计信息披露的现象。
四、政策建议
(一)对于上市公司而言
首先,对于上市公司而言应该不断提高我国上市公司内部审计人员的专业素养。上市公司应该定期进行相关培训,加强专业审计知识学习的同时应该加强国外优秀上市公司内部审计案例的教学,让相关内部审计人员注重质和量的双重学习。其次,上市公司应该不断完善其内部审计规范,对于内部审计中存在的不足之处及时指正,及时纠正错误,实现成本最小化效率最大化的内部审计目标。
(二)对于政府部门而言
首先,加强相应法律法规的约束。我国有关上市公司内部审计信息披露的规范还没有专门的法律法规进行约束,需要相关政府部门提出相应法律条款,对我国上市公司进行规范。其次,加强相关政府部门对我国上市公司内部审计信息披露的监管。加强相关政府部门的监管是有效加强我国上市公司内部审计信息披露的重要保障。对于违法违规的上市公司应该加大惩罚力度,提高监管的有效性和针对性,不断完善我国资本市场。
(三)利益第三方而言
对于投资者等利益第三方而言,应该不断加强我国上市公司利益第三方的监督意识。目前来说我国上市公司投资者等第三方利益相关者对于上市公司内部审计的重视度还不高,对内部审计的重要性认识不够。利益相关者应该不断学习内部审计,认识上市公司内部审计信息披露的重要性,能够及时发现投资的上市公司所存在的不足,及时改变投资策略将投资风险降到最低。
当人们充满幸福的迎接21世纪到来的时候,在社会主义市场经济体制方面也颇感喜悦,但在此同时也感觉到了其隐藏的细微变化。曾经在深圳北京等地相继发生过虚假会计报表与虚假验货案件,更有一些上市的公司发生过一些虚构欺诈的财务报表事件,在这一连串的案件中,人们不得不反思公司的内部治理与内部审计的问题,在完善公司治理环境下的内部审计问题上做出了详细的探讨。
1 公司治理与内部审计二者之间的关系
1.1 内部审计是一种治理机制 公司治理作为制度安排,包括了诸多的治理机制。对于治理机制而言,它可以为公司章程对投资者做出保护的相关规定,也可以是相应的法律法规。亦或是市场之间的竞争机制与人为的设计制度。在现实中,内部审计有着极其重要的作用,董事会行使职责离不开内部审计,而他的审计成果也被外部审计有所依赖。所以,内部审计作为公司内部诸多事项的助手,进而确定为是一种治理机制。
1.2 内部审计的作用
1.2.1 内部审计对公司股东监督经营者非常有利 在现代的内部审计中,它主要包括两方面,一方面为管理审计,一方面为财务审计。
内部审计能够很好的来降低的成本与交易的成本,这充分的表现在财务会计信息确认方面与经营领域方面都得到了充分的发挥。
1.2.2 内部审计对公司内部的经营管理非常有利 对于在监督方面而言,内部控制即使起到了一定的作用,但是从系统有效性来看,完全需要一个处理在运行中出现的问题并将其反馈给最高经营管理者的部门,最后使内部控制可以保证效率,而面对这些问题,内部审计可以很好的对内部控制进行控制与考核,它完全可以有效的对内部控制做出细致的评价。
1.2.3 内部审计对创造公司的价值非常有利 对于内部审计而言,它远不止在监督方面、制衡方面起到保证的作用,而且它可以详细的对公司的所有任务进行审查,充分利用到这一优势,就可以将咨询服务的技能做到完全的发挥,对提高公司价值的途径做出详细的研讨,也能充分的提高公司的治理价值。
2 分析我国公司治理环境下内部审计存在的一些问题
2.1 内部审计机构定位模式不正确 因为我国在建立内部审计制度时,别个国家已经建立很久,所以我国相对较晚,并且对于国外的一些经验我国采取时也出现了许多的不一致,这时就进一步导致在我国公司治理环境下的内部审计机构出现多种模式同时存在的局面,并且机构的定位模式也做得不正确。
2.2 内部审计发展趋势不明显 在以前的内部审计中,特点表现为处理事件是单一的以及事后的。但在目前公司治理环境下的内部审计则应该突破这些传统的方式,在公司里人们在交流与探讨以及会议等许多事项中都要应用到计算机与网络技术。并且随着计算机与网络技术的提高,内部的审计问题也逐渐从单一转变成多项。
2.3 内部审计与被审计单位二者发生矛盾 在一个特定的企业中,内部审计的发挥效果直接决定于管理层对其的态度与看法,如果内部审计要想增加在企业中的价值就一定要得到管理层的信任,不然是会有让自己失望的结果。
3 完善公司治理环境下的内部审计探讨
3.1 完善目前存在的法律 在如今,内部审计与公司治理存在割裂的状态,在《上市公司治理准则》中很少有关于内部审计的问题,所以对于一些法律准则而言,应该对完善公司的治理与内部审计方面的问题哦有明确的规定,所以在《公司法》、《证券法》、《上市公司治理准则》都应该有大部分对内部审计来进行要求。
3.2 完善公司的治理
3.2.1 对于我国上市公司的股权结构调整要进一步加快 对于实现国有股的减持,公司要以稳妥并且积极的措施来实现这方面,这样我国的上市公式就会以全新的面貌展现在大家的眼前,集多种经济进行有机结合,成为了多元化的投资主体,这样就将内部审计的作用完全的进行发挥,内部审计就真正成为了公司管理信息的一个必不可少的部分。
3.2.2 对于建立独立董事制度要进一步加快与推行 依据《上市公司治理准则》与《上市公司章程指引》两个法规所提出来的要求,在公司中一些制度要尽快的实施,例如完成独立的董事聘任制度,在此基础上还需建立上市公司审计委员会,该委员会的成员主要为独数的董事成员,通过此次文员会贯穿上市公司内部与外部的审计力量,进而使内部审计有更多的机会来参与上市公司的内部管理。
3.2.3 对上市公司内部审计主管的培训要进行加强 对于上市公司内部主管的培训,建议证监部门应该加以重视,并将其尽快的列入到职业培训与教育的行列。
3.2.4 对内部的审计机构进行合理的定位 内部审计机构作为内部审计工作的基础,方法科学与积极有效的内部组织机构极大的促进了内部审计工作的发挥。
3.2.5 对内部审计人员的综合素质与水平进行提高 内部审计人员所具备的专业素养以及可塑性与他们的来源是密不可分的,更明确地说也就是他们的来源直接决定了他们的素质。另外,要对内部审计人员的组成结构加以重视。
1对集团公司开展内部控制审计的意义
1.1贯彻法律法规的要求
2000年7月实施的《会计法》明确各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度,第一次对内部控制提出了法律要求。证监会2001年1制作月了《证券公司内部控制指引》,要求所有证券公司从内部控制机制和内部控制制度两方面建立和完善公司的内部控制。财政部于2001年颁布的《内部会计控制规范》等一系列规范,要求企业从会计信息、资金管理、对外投资、资产处置等方面建立起一套内部控制机制。2006年新修订实施的《审计法》要求企业建立起内部控制制度。这需要企业的内部审计机构肩负起监督的职责,检查和评价内部控制的建设情况和执行情况。
1.2集团公司内部管理的要求
随着经济的发展,市场竞争越来越激烈,集团公司面临着经营地点分散、控制跨度增加、控制权利层次增多等难题,商业欺诈、资金周转不力等经营风险与财务风险越来越大,管理任务更加艰巨,需要集团内部协调一致,加强监督和控制,防止工作差错和舞弊,提高经营效率,提高企业的竞争能力。因此集团公司无论在客观还是主管上都要求建立起具有自我控制和自我调节功能的管理机制。
1.3提高集团公司形象的需要
当今世界,企业的形象很重要,直接影响到客户对企业和产品的信任感,影响企业的生存和发展。企业形象不仅取决于当前的资金实力和赢利能力,更主要取决于人们对企业未来的预期。企业一旦发生欺诈行为、管理不善或违反法规,就会引起社会的广泛关注,造成不良的社会影响,使企业的价值大大下降。内部控制有助于预防此类问题的发生,并及时提出妥善的补救措施。集团公司面无论利用内部审计机构还是聘请外部审计师对内部控制进行检查和评价,肯定的评价结果都能提升企业的形象。
1.4审计方法发展的要求
在18世纪下半叶,由于社会生产力的发展、企业规模日益壮大、经营业务日趋繁复,使传统的详细审查方法受到挑战,于是出现了抽样审查的方法,通过抽样结果来推断财务报表的可靠程度。但是,如果单凭审计人员主观或任意判断进行抽样,那么抽样的结果难免以偏概全,影响审计结论。1936年美国注册会计师协会(AICPA)在《独立注册会计师对财务报表审计》的文告中首次指出:“审计师在制定审计程序时,应考虑一个重要的因素是审查企业的内部牵制和控制,企业的会计制度和内部控制越好,财务报表需要测试的范围越小”,这对西方审计实务产生很大影响,于是出现了“制度基础审计”的方法。这种以内部控制为基础的审计方法在保证审计质量的前提下减少时间、节约成本,受到审计人员和企业的普遍欢迎。
2内部控制审计的两种形式
进行内部控制审计有两种形式,一是专项内部控制审计,一是辅助财务报表审计的内部控制评价。两种方式既有联系又有区别。两者的理论范围、基本程序和方法都基本相通,两者的结论也可以互相利用。但两者有区别:
(1)目的不同。前者的目的是对该单位的内部控制的合理性和有效性发表意见;后者的目的是在了解、测试与会计报表相关的内部控制的基础上,评估其控制风险,在根据控制风险评估结果修订审计计划和确定实质性测试的性质、时间和范围,进而对会计报表发表审计意见。
(2)范围不同。前者的范围是企业所有的内部控制制度的设计和执行情况;后者的范围是与财务报表有关的内部控制,范围要小。
(3)对评价准确程度的要求不同。前者对内部控制的有效性直接发表意见,因而要求评价结论有较高程度的保证水平;后者评价意见仅仅作为实质性测试的依据,评价精度比前者要低。
随着内部控制重要性的提高,实践中人们已经越来越多将其作为独立的专项审计目标单独开展,尤其对于集团公司,专项内部控制审计已经成为其加强对下属子公司和分部门监督和管理的有效工具。
3内部控制审计的前提条件
集团公司开展内部控制审计的前提是制度和组织保障。
(1)是制度保障,内部控制审计首先是针对已经建立的内部控制制度的单位而言,如果企业完全没有建立内部控制机制或者内部控制仅仅是摆设,则根本不需要进行内部控制审计。
(2)取得高层领导的支持很重要,最好由高层某一主管领导担当组长或顾问,因为内部控制审计是总部对对属下所有的子公司和分部门的内部控制、风险管理、公司治理程序等进行的独立、客观的评价活动,需要站在一个较高的角度来统筹规划,潜在的利益冲突会给审计工作带来一定的阻力,需要高层领导来协调方方面面的关系。审计所提出整改落实意见也需要高层领导来提供支持。
(3)成立工作组,挑选合适的人选来装备队伍。内部控制审计站在较高的角度,对集团公司整个控制流程进行检查和评价,找出漏洞所在。①对工作人员提出更高的要求,如果审计组成员不胜任此项工作,直接影响了工作的开展和工作质量。因此要求除了具备专业知识,还要掌握管理知识,熟悉企业的生产经营流程。除了内部审计机构配备的人员外,还可以从下属单位抽调合适人才补充需要,这是节约成本的较好方法;②聘请外部专家,如果遇到超出审计人员的业务水平需要专家判断的问题,最好取得外部专家的协助,这样能够有效降低审计风险;③进行有关的业务培训,为现场审计打好基础。
4内部控制审计的工作要点
做好集团公司的内部控制审计工作,还需要把握几个重点:
(1)要充分了解被审计单位或部门的情况,做好准备工作。审计人员必须重点对被审计单位的基本情况、内部控制环境以及各类业务循环的内部控制进行全面了解,唯有充分了解,才能制订出可行的审计实施方案,设计好调查问卷。审计了解的内容不但包括被审计单位的基本情况和总体控制环境,还要了解单位经营业务以及业务流程中关键控制点。在了解的基础上,才能设计有针对性的调查问卷。在控制审计中使用调查问卷可起到两个方面的作用,一是测试集团公司是否建立健全有效的控制制度,一是了解员工对相关业务流程内部控制制度的熟悉和掌握情况。所以要根据行业的性质、经营的特点、该单位的具体情况来设计。设计调查问卷的过程,也是了解内部控制流程的过程。
就我国集团公司内部控制制度情况来看,大多数还停留在形式阶段,虽然把内部控制手册和章程进行了设立,内部控制框架也被建立起来,但是内部控制制度作用却没有得到真正的发挥。高级管理者的态度实质在内部控制环境中处于重要因素地位,对控制环境的基调具有决定作用,而就集团公司高级管理者整体来看,热衷内部控制的极少,在内部控制设计上没有立足企业集团整体进行考虑。
2.集团公司组织内文化的制约
"挑刺”实质是内部审计应充当的角色,因此通常情况下,在公司中内部审计并不受欢迎。执行审计结果关系到高级管理者的意志。但是由于权力网的结成基于共同利害关系,这些规定在其面前,形同虚设,高级管理层往往以情况为出发点对内部审计的决定进行任意变通,而内部审计决议在内部审计流程中处于重中之重地位,由于这种情况的存在,其执行得不到保证,致使内部审计的效果受到严重影响。
3.内部审计能力制约
由于公司内部存在等级制度,在集团公司中,这种情况尤其严重,为了保证内审工作顺畅和权限充足,在公司中的等级制度中必须设置足够的高层级。审计机构在设置时不能够对集团公司总部和下属机构需求审计工作的整体达到同时兼顾,审计机构过于分散的,对下属机构需求的关注成为其偏重对象,相对过于集中的审计机构,对总公司需求关注就是其偏重,有效的系统不能形成。在传统观念内部审计不能够创造价值束缚下,较为严格的管理内部审计财务预算,致使内部审计资源严重匮乏,内部审计工作量受到限制。
二、集团公司治理的内部审计创新策略研究
1.通过立法保障内部审计的组织地位
通过分析我国上市公司数据得出,我国内部审计机构的主要作用依然是停留在对管理工作的参与上,并没有在公司治理方面参与更多,因此我国内部审计机构在内部审计组织模式上应注重在对国际实践先进经验进行积极的借鉴基础上,把最为合理的模式选择出来,这样有利于对公司治理的更好参与。内部审计部门,既是审计业务部门,也是行政部门,因此负责把工作情况报告给审计委员会;并负责把工作报告给总经理。一般情况下,董事长和非执行董事以及总审计师等组
2.拓展内部审计的服务领域
就内部审计来看,发展趋向为服务管理方向以成为必然趋势,而且越来越与其靠近,今天与明天国际内部审计的发展,对于我国上市公司内部审计而言,就是其发展风向标。注重把内部审计生存发展遇到的问题给予解决,在企业中把内部审计地位提高上来,面对挑战,内部审计部门必须正确对待,及时的对自身战略进行调整,在不断发展为管理审计方向的过程中,使内部审计的作用能够被充分的发挥出来,从而与形势的发展相适应。现代企业管理要求企业应与各自生产经营特点相结合,把内部控制体系建立起来,并实现不断的完善。同时,在促进企业加强管理的过程中,有利于企业把成本降低,促进企业价值的增加
3.提高内部审计人员的专业胜任能力
首先,内部审计人员应把审计理论和审计技能很好地掌握,而且经营管理知识也应具备,对相关法律法规了解,并一定程度的了解本部门和本单位生产技术;其次,内部审计人员逻辑思维和独立思考能力必须具备,这是其对问题能够发现和分析,进而进行判断,对内部审计依据和程序以及技术熟练掌握并运用,并具有及时地获取错综复杂情况下审计证据的能力;最后,内部审计人员一定口头和文字表达能力也应具备,对自己的想法能清楚地表达,在工作底稿上能够记录发现的问题,并运用综合分析能力能够把审计报告撰写出来。
[中图分类号]F276.6[文献标识码]A[文章编号]1006-5024(2008)05-0181-03
[作者简介]孙伟龙,浙江万里学院商学院副教授,管理学硕士,宁波市审计研究所副所长,研究方向为审计理论与实务。
(浙江宁波315100)
一、引言
内部审计是现代企业公司治理的重要组成部分。内部审计在推行有效的治理和控制并评估管理控制实务的有效性方面发挥着积极的作用(Bailey,2006)。Carcello,Hermanson和Raghunandan(2005)认为,美国证监会(SEC)近年来的指引和强制性动作都反映出这样一种倾向:内部审计是公司治理和公司内部控制程序的有机组成部分。陈艳利、刘英明(2004)认为内部审计作为实现内部控制的关键因素,是公司治理结构的有机组成部分,内部控制的发展离不开公司治理的推动,公司治理的优化也离不开有效的内部控制作为保证。张伟(2004)认为内部审计是降低委托问题中成本的一种手段,现代内部审计已提升到治理层次,应定位于第一层委托关系(即管理者对所有者的受托责任),内部审计正是通过战略管理审计和业务管理审计来满足所有者监督的需要。
二、浙江民营企业公司治理中内部审计发挥作用的现状分析
(一)被调查企业开展内部审计的基本情况分析
1.内部审计的设立部门分析。内部审计部门的设立是其发挥公司治理作用的客观基础,而内部审计的设立部门形式则反映了内部审计在公司治理中是对决策层(董事会、股东大会)负责,还是对执行层(总经理)负责,直接决定了内部审计在公司治理中的身份或角色,也就决定了内部审计不同作用的发挥。从理论上来说,内部审计在公司治理中发挥作用的前提是,要进入股东、董事会和高级管理层这一层次的受托责任关系。如果内部审计只是在较低层次的受托责任关系中发挥作用,那么就不属于公司治理的范围,内部审计也无法在治理中发挥作用。实务中,这体现在内部审计的报告关系上,如果是向董事会及其所属的审计委员会或CEO负责并向其报告,内部审计显然进入了公司治理的受托责任关系中,如果是受财务部门或组织其他中层部门领导,内部审计则很可能排除在公司治理之外,无法发挥应有的作用。Hermanson(2002)甚至认为,向审计委员会报告这种结构,才最有利于改善治理,才能使内部审计真正成为公司治理结构的一部分。根据笔者对169家民营企业内部审计的调查结果显示,设置了独立专职审计部门的企业占被调查企业总数的34.9%,没有专职审计部门但有专职审计人员的企业占被调查企业总数的44.4%,只有兼职审计人员的企业占被调查企业的20.7%,对于没有设立专职内部审计部门或只有兼职审计人员的企业,大多数将审计人员归属财务部门领导;而内部审计的部门设置形式多样,有9.5%在审计委员会和总经理双重领导下,4.1%在董事会领导下,13.0%在监事会领导下,23.1%在总经理或总裁领导下,7.7%在主管财务的副总领导下,27.2%在财务总监或财务经理领导下,15.4%在其他模式下(主要是外包给中介组织)。可见,内部审计在民营企业公司治理中发挥作用有了一定的客观基础。
2.内部审计工作主要内容分析。审计职能作用的发挥是通过开展相应的审计工作,完成相应的审计项目来实现的。在被调查企业中,开展财务收支审计的企业占总数的100%,开展经济责任审计的企业占总数的90.5%,开展经济效益审计的企业占总数的56.8%;此外,企业还开展了基建审计、内部控制评审、专项审计调查、管理审计等。可以看出,当前浙江民营企业内部审计涉及的范围相当广泛,除了开展传统的财务审计外,还涉及到经济效益审计、内部控制评审、管理审计等现代审计内容,但开展这些审计工作的企业所占比例不高。
3.采用的内部审计方式情况分析。内部审计方式主要有账项导向审计、制度导向审计、风险导向审计三种方式。在被调查企业中,74.6%的企业采用账项导向审计,25.4%的企业采用系统导向审计,没有一家企业采用风险导向审计。这说明民营企业内部审计方式还停留在以账项导向审计为主的阶段。因此,采用先进的审计手段(尤其是采用风险导向审计)改变传统的审计方式是今后的努力方向。
(二)被调查企业对内部审计在公司治理中作用认识的总体分析
由于公司治理这个概念较为抽象,笔者在实际调查中将其细化为以下这些方面来衡量:内部审计在企业日常经营中的重要性、内部审计结论对企业重要决策的影响、内部审计对健全企业内部管理的影响、内部审计对公司的作用表现形式等方面。调查结果显示:(1)大部分企业(占89.4%)认为内部审计在生产经营活动中的作用很重要或者重要;少数(10.6%)认为内部审计在日常经营活动中的作用不太重要。这说明被调查企业对内部审计在企业日常经营活动中的作用的评价是相当高的。(2)认为内部审计结论对企业重要决策的影响比较显著的占62.7%,不太显著的仅占37.3%。这说明被调查企业对内部审计结论之于本企业重大决策的影响的评价是比较高的。(3)认为内部审计对健全企业内部管理影响很大或者大的占总数的74%;认为影响不大或者小的仅占总数的26%。这说明被调查企业对内部审计之于健全本企业内部管理的影响的评价也是比较高的。(4)认为内部审计的作用表现在“审查财务收支,查错纠弊”方面的占95.3%,表现在“审查内部控制,加强制度建设,提高管理水平”方面的占85.2%,表现在“提高公司绩效及增加公司价值”方面的占81.7%;此外,还认为内部审计在“加强风险管理”、“提供咨询,改善组织运营效果”、“改善公司治理结构和治理机制”等方面都具有一定的作用。可以看出,当前民营企业已经认识到了内部审计的多方面作用,除了查错纠弊和加强内部控制及增加公司价值这种传统上已经认识到的作用外,还认识到了内部审计在“加强风险管理”、“提供咨询,改善组织运营效果”、“改善公司治理结构和治理机制”等方面的作用。
三、制约民营企业内部审计在公司治理中发挥作用的主要因素及原因分析
我们同时在问卷调查中设计了这样一个问题:“您认为制约贵公司内部审计在公司治理中发挥作用的主要决定因素是什么?(多选题)”按调查结果依次排序为:公司最高领导层对内部审计不重视、认识不到位(81.5%)、内部审计定位不准、对内部审计职能的认识模糊、未能处理好监督与服务的关系(76.0%)、内部审计机构设置无保障、不科学、不合理、独立性差(72.4%)、企业内部控制制度、管理会计制度等管理制度不健全影响内部审计的深度发展(69.3%)、内部审计法规与制度建设严重滞后(47.3%)。
可见,“公司最高领导层对内部审计不重视、认识不到位”是目前制约民营企业内部审计在公司治理中发挥作用的最为严重的问题,说明民营企业最高领导层对内部审计还没有引起高度的重视,对内部审计的认识还存在很大的差异,导致民营企业内部审计发展缓慢。笔者针对这个问题与部分内部审计人员进行了座谈,大家普遍感叹:在目前无国家强制规定的情况下,内部审计在民营企业中的生死存亡直接取决于企业所有者,企业要不要实行内部审计,实行什么样的内部审计,其内部审计机构在企业中的地位、组织模式、职能是怎样的,均来自企业所有者的重视程度!我们在实地走访中还得知,有些民营企业领导不知道内部审计是怎么回事,认为企业是私营的,财产是私有的,设立内部审计干什么?有的甚至认为内部审计是自找麻烦。根据我们的实地调查,浙江省民营企业内部审计的发展也不均衡,反差比较大。虽然规范的、独立的、权威的内部审计机构有不少,但企业规模大,下属企业多的民营企业集团尚未建立内部审计机构的也为数不少,发展不平衡。笔者认为,产生这一问题的根本原因是民营企业股权结构单一。在这种单一的股权结构下,所有者和经营权都集中于企业少数几个内部人手中,企业缺少社会化的监督机制,企业处于一种决策、执行、监督三权合一的状态,当他们的素质和喜好不同时,受个人意志的影响,往往导致在内部审计制度建设上的随意性,使内部审计的发展受阻。单一产权下形成的家族制公司治理结构对企业的发展极为不利,一股独大,“内部人说了算”,缺乏专业背景的家族成员成了企业的特殊阶层,他们占据企业管理岗位,左右企业的管理决策,使内部审计独立性受到干扰、审计效率和效果大打折扣。
“内部审计定位不准、对内部审计职能的认识模糊、未能处理好监督与服务的关系”是造成内部审计不能充分有效发挥职能作用的重要原因。民营企业内部审计对于大多数民营企业领导来说还是一个新生事物,有的企业领导认为审计代表监督,而对其服务企业的职能知之甚少。有的民营企业虽然设立了内部审计机构,但其审计职能仅仅局限在单一的监督职能上。民营企业内部审计在成立之初如何进行操作,并没有现成的理论和准则作指导,如何借鉴国际内部审计的经验对民营企业来说似乎比较遥远,因此,民营企业内部审计只能效仿当时国有企业内部审计的做法进行操作。
“内部审计机构设置无保障、不科学、不合理、独立性差”反映了民营企业内部审计机构的设置缺乏制度保障,独立性受到严重损害,大大降低了审计的效率和效果。在我国,民营企业是否需要建立内部审计制度,国家并没有明确的要求。民营企业的特殊性质和经营环境决定了其内部审计,无论是机构设置还是人员安排都受制于企业主。调查显示,有些民营企业在组织制度中根本没有内部审计制度;有些虽然有内部审计制度,但没有独立设置的内部审计机构,人员兼职现象也比较严重;有的虽然设立了内部审计机构,但与财务部或其他部门合署办公,缺乏审计的独立性和权威性。
“企业内部控制制度、管理会计制度等管理制度不健全影响内部审计的深度发展”反映了民营企业内部审计从传统财务审计向现代内部管理审计转变缺乏工作基础和前提条件,制约了内部审计作用的充分发挥。内部控制是进行内部审计的前提,对内部控制系统的评价结果是内部审计人员确定审计范围、审计内容、审计方法和审计程序的重要依据,内部控制制度的健全程度和遵守情况,决定了内部审计工作的难度和广度。同时,内部审计要开展管理审计和效益审计就必须以企业内部控制制度、管理会计制度等管理制度为审计判断标准,才能对企业经营管理活动的经济性、效率性和效果性做出评价。因此,现阶段民营企业内部控制制度、管理会计制度等管理制度不健全影响制约了内部审计的深度发展。
“内部审计法规与制度建设严重滞后”这一问题反映了民营企业面临的内部审计法规与制度建设不足对民营企业内部审计工作开展所造成的困难。内部审计法规与制度建设严重滞后是导致民营企业内部审计制度不尽完善,内部审计工作成效不大的重要原因。从我国已颁布的审计法律来看,有关内部审计的法律依据主要是为搞好国家审计监督服务的,范围也仅限于国有企业和行政事业单位,并没有将民营企业内部审计纳入其中。这导致民营企业内部审计长期没有统一的执业标准,从而使审计工作凭经验、按习惯行事,严重削弱了内部审计的权威性。
四、进一步发挥内部审计在民营企业公司治理中作用的对策建议
(1)改善民营企业公司治理。一是优化企业产权结构,实现产权多元化。企业产权结构的多元化,使得企业融资渠道不再封闭,并开始逐渐摆脱企业主家族的全权控制。企业产权结构多元化的过程同时也是企业主与投资者进行博弈的过程。投资者入股企业后为了规避风险、获取利润,必然会在财务、管理上进行监督,这一压力有利于民营企业内部组织结构及经营运行机制规范化,这必将对内部审计机构提出更高要求,从而推动内部审计的发展。二是建立和完善现代企业制度。现代企业制度要求规范的法人治理结构,就是要实行所有权与经营权分离及两权分离下的委托。在规范的法人治理结构下,股东会和董事会、董事会和管理层之间形成了明确的经济责任关系,使得股东和其他利益相关者对内部审计产生了真正的需求,以确认受托经济责任的履行情况。同时,在规范的法人治理结构下,股东和其他利益相关者要求决策科学化、民主化,从而使内部审计成为公司管理信息的一个重要来源,成为董事会实现管理目标的一项重要手段,有效地解决守约责任双方信息不对称的问题。三是健全民营企业内部控制。通过健全企业内部控制,可以使企业的各项管理工作按制度来进行,避免企业只听命于个别人的安排,可以有效地保证企业提高经营的效率和效果,实现企业经营目标。
(2)构建基于公司治理的内部审计运作框架。根据笔者设计,该框架分三个层次,第一层次是审计目标,第二层次是审计职能和审计内容,第三层次是内部审计组织机构和人员,这三个层次应统一于民营企业公司治理框架中。其中,内部审计目标决定内部审计职能和具体的审计内容。而设计良好的民营企业内部审计组织机构并配备高素质的审计人员为完成审计内容、执行审计职能以及最终实现审计目标提供组织支持和保证。公司治理则提供了内部审计有效运作的环境系统。①民营企业内部审计的目标应当与公司治理的目标(企业的目标)保持一致,即实现企业的价值最大化。②民营企业内部审计主要是服务自身,应充分发挥审计的服务职能。③审计内容上,除了传统的财务审计之外,要拓展非财务领域的内容如内控制度审计、风险管理审计、战略审计等。④内部审计组织机构设置应与公司治理要求相适应,既要保证可以及时向股东提供治理所需的信息,又要保证能够协助经营管理部门加强内部控制、提高管理水平。⑤审计人员要掌握多元化知识,人员配备上专业结构合理。
(3)加快内部审计制度化、规范化建设。一方面,国家应完善相应的法律,明确民营企业内部审计的法律地位。另一方面,民营企业内部审计必须建立内部审计规章制度,规范内部审计程序,加强规范化建设。
(4)加强民营企业内部审计理论研究。西方发达国家内部审计理论研究和审计实践,都远远地走在了我国的前面,我们可以借鉴,但不能照搬。在我国民营企业公司制逐步走向成熟和公司利益相关者对公司治理的要求越来越高之时,我们应该花大力气对这个课题进行研究,以为其健康发展提供理论上的指导。
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二、增值型内部审计的研究意义
1.价值的增加是增值型内部审计思路的主要目标。
企业关注的焦点应该是自身价值的增加。内部审计一直扮演着企业管理者助手的角色,主要是为了帮助企业管理者履行企业所有者所赋予的受托责任。
2.充分调动了员工的积极性增值型内部审计存在的另一个意义。
让员工充分参与到增值型内部审计的实施中是提高其工作积极性的关键因素,这样才能使内部审计真正意义上为组织带来增值,从而实现内部审计的价值。但是没有能充分胜任的内部审计师,即使客观环境条件都具备,也难以采用科学的方法做好审计工作。
三、增值型内部审计与公司治理的关系
IIA在对内部审计进行定义时,第一次提到了“公司治理”这个词。将增值型内部审计贯穿于整个公司治理程序,鉴证管理层责任的履行情况,评价其经营绩效,更有利于组织目标的实现。在增值型内部审计这一概念提出后,无论是理论上还是时间上,都使得内部审计在公司治理中的地位有很大的提升。对于增值型内部审计的职责范围来说,由以前的内部控制层次转向了公司治理的层次;在监督方面,由以前对管理者的监督变成了对所有者和管理者的监督。首先,增值型内部审计与管理层形成良好的互动关系,并参与到公司治理中,帮助管理层履行其职责并做出正确的经营决策,有利于提高企业的经营效率,增加企业价值。其次,增值型内部审计隐性价值的存在,决定了内部审计部门对企业内部人员起到一定的监督与威慑作用,客观上起到增加企业价值的作用。增值型内部审计与过去的审计模式最大的不同点是其把价值增值作为自身的目的。在公司治理的领域中,内部审计的咨询服务大体有:(1)评价并且改进组织的治理过程,为公司治理作出自身的贡献,提升企业的核心竞争力,从而增加企业的价值是内部审计应该做的咨询服务之一;(2)内部审计应该树立风险管理的意识与控制观念,同时要确保维护企业的道德观和价值观。
四、我国的增值型内部审计所存在的问题
内部审计对发展我国的市场经济、完善公司的治理结构和建立企业的制度都具有重要的意义。但是,我国的内部审计依然不够成熟和完善,尤其在增值型内部审计方面,诸如如何实现价值增值,在哪些方面发挥其增值功能等,还存在着很多亟待解决的问题。我国增值型内部审计的发展总体上处于落后水平,缺乏科学的理论和先进的实践经验作指导。
1.内部审计人员的知识结构较为单一,缺少复合型的人才。
由于人们认识较为传统,使得我国内审人员大多数为财会人才。因此内审工作难以融入到经营管理、风险管理等要求较高的领域,限制了内部审计工作作用的发挥。
2.职能较少,咨询功能还有待发挥。
五、增值型内部审计的完善对策
1.建立高效内部审计的模式,保证组织内部审计的独立性。
内部审计工作的展开需要依赖独立性和权威性,所以应该保证组织的独立。
2.充分发挥内部审计的咨询服务。
为组织增加价值是内部审计应该努力的方向,所以一定要使内部审计实现由单一的监督职能向管理与服务等多种增值职能的转变,从而对组织的经营管理作出评价。
3.高度重视组织战略。
经济和技术的全球化发展,是引起当前竞争格局的两大主要动因。组织战略直接决定着组织内部资源配置及其未来发展方向,影响着组织的存在与否。因此,内部审计的有关部门领导必须高度重视组织战略。
4.对增值型内部审计相关法律体系的建立。
为此,我们应该不断探寻,并且主动研究国外的成功的经验总结,结合我国具体国情,建立健全科学的内部审计的法律体系以满足增值型内部审计工作需求和企业经济发展需求。
5.加强方法支撑,促进审计的信息化。
要积极开发适合我国企业经营管理要求的审计信息系统,做到创新。
一、公司治理中内部审计定位分析
内部审计的主要目标是其机构要为企业在管理、提高效益以及建立优质的内部管理秩序等方面起到作用,过去的内部审计是单一事后审计模式,而在新的环境下则是事后、事中和事前审计相结合的模式,在这种情况下就需要内部审计具有以下三种职能。
首先,内部审计具有保证职能,这是内部审计的基本职能。主要是对企业的经济行为是否在正轨上运行进行监督,并纠正企业在财务、管理等活动上的错误和弊端,使企业的经济活动有效、合法、合规,并确保其资料是真实可靠的。
其次,内部审计具有咨询职能,在国家审计机关的委托下,内部审计对本企业的经营状况、现金流量及财务状况加以审核,并据此作出相应的审计结论。在此种方式下,可以查找到企业的薄弱环节,并对企业经营活动的真实性、可靠性及效益性做出咨询,并做出书面报告。
最后,内部审计具有强化风险管理、增加公司价值的职能,通过了解风险的存在及如何有效的控制风险,减少公司损失,从而增加公司的价值。内部审计可以通过研究企业内控制度是否有效、投资决策是否科学可行、经济活动是否达成目标等问题做出适合的增值分析。
内部审计对于完善公司治理机构方面起到很重要的作用。首先内部审计确保了内部控制的有效性,内部审计的宗旨就是向有关部门的相关人员提供该企业的真实可靠的信息,有利于解决问题引起的管理层与经营层的信息不对称问题。其次内部审计可以防范和降低各类风险、实现经营目标,通过对存在的风险进行分析判断从而得出如何控制风险的具体措施,并将其降低到可控范围,从而实现企业目标。最后内部审计还会规范经营者的行为,使得经营者将战略目光放在长远立场,不仅为了短期利益而操纵企业利润。
二、不同公司治理结构下的内部审计模式
(一)单层董事会治理模式下的内部审计
单层董事会治理模式又称为英美模式,常在英美等国家使用,由股东大会选举董事会,再由董事会选举经营管理机构,由经营管理机构直接负责公司的各项重大决策并对股东大会负责,董事会还附设审计委员会等机构行使董事会的部分职能。在此情况下,审计委员会代表董事会对企业内外部审计进行监督,将独立、客观的想法带入董事会,并为独立董事行使各自的职责提供了一个良好的场所。但此模式有个不足之处,就是审计委员会隶属于董事会,很多决策还是需要通过董事会的同意才能往下执行,并没有起到真正的监督作用,很难保证其独立性。
(二)双层董事会治理模式下的内部审计
双层董事会治理模式在欧洲大陆法系国家比较常见,以德国为代表。首先由股东大会和公会选出监事会,再由监事会选出管理董事会,为了更好的行使监督职能,监事会下设审计委员会等机构。在此情形下,监事会的地位是高于并且独立于董事会的,可以对董事会的经营决策进行有效监督,并从董事会处获取日常经营管理的相关信息。但是隶属于监事会的审计委员会属于事后监督,并不能有效的对管理层做到监督,尤其是在管理层弄虚作假的时候会损害股东的利益。
(三)二元单层模式下的内部审计
二元单层模式主要在中国、日本等地采用,由股东大会直接选出董事会和监事会,其中监事会对董事会进行监督,两者再共同对高管人员行使监督,并在董事会下设审计委员会等机构。在此情形下,董事会和监事会属于平行机构,监事会无法对董事会的行为进行有效监督和控制,而且监事会和审计委员会的同时存在,都是对企业的财务方面进行监督,所以存在某些功能重叠的情况,使得机构功能造成浪费无法高效利用。
三、我国内部审计模式的现实选择
2005年中国股市开门以来,已有多家上市公司的高级管理人员相继因涉嫌经济犯罪被司法部门立案侦察。频率之高、涉案之重为以往所罕见。而涉案背后所显示的制度缺失、监督缺位及违规成本太低,使得公司治理又一次成了人们关注的焦点。
1公司治理的基本问题
公司治理(co印orate governance)或公司治理结构是公司内外部的一种契约或制度安排。按照OECD在《公司治理结构原则》中的定义:“公司治理结构是一种据以对工商业公司进行管理和控制的体系。公司治理结构明确规定了公司的各个参与者的责任和权利分布,诸如董事会、经理层、股东和其他利益相关者。并且清楚地说明了决策公司事务所应遵循的规则和程序。同时,它还提供了一种结构,使之用以设置公司目标,也提供了达到这些目标和监控运营的手段”。也就是说,通过公司治理结构的安排,把因两权分离产生的目标差异所造成的效率损失(交易或成本)控制在最低限度。
公司治理包括外部治理和内部治理。外部治理是通过竞争的市场实现的,如产品、劳动力和资本的竞争市场,这种治理也称为公司的间接控制;内部治理是所有者对企业经营者进行监督和控制的一整套制度安排,又称直接控制。
公司内部治理结构的基本框架包括:一是有一个产权主体。这个产权主体必须有行为能力,行为合理,这样其与经营者之间的委托受托责任关系才会清晰、合理,这是公司内部治理结构的基础。
二是有一个内部组织治理结构。组织治理结构是指在公司内部形成相互制约、协调一致的组织架构。它是公司治理发挥作用的组织保证。
三是形成公司内部的决策治理结构,尽可能减少以至消除失误的决策。这是公司内部治理结构的关键所在。
四是形成公司的内部控制制度。由于委托受托关系存在于公司的各个层面,因此内部控制制度不仅应存在于公司的最高管理层,也应存在于公司内部因行政分权(或管理分层)而形成的各个层次上,其目的是保证资产的安全、完整、有效,保证正确的决策得以全面、有效地贯彻实施。
2治理中的内部审计
内部审计是一项独立、客观的保证和咨询活动,其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化、规范化的方法,评价和改进风险管理、控制和管理过程的效果,帮助组织实现其目标。内部审计作为一种再监督,是内部控制的一环。内部审计在公司治理中的作用表现在:
首先,内部审计是解决信息不对称的有力措施。通过持续、动态、经常性的相对独立审计,缓解投资者和管理层之间的信息失衡问题。
其次,内部审计本身的存在完善了公司的治理机制。通过内部审计,股东和股东大会代表机构对公司经营状况进行全面深刻的了解,以防范决策风险;管理层对管理、控制薄弱环节进行全面深刻的了解,以防范经营风险;外部审计和监管机构能够对公司内部控制状况进行客观准确的评估,以降低审计和监管风险。
第三,内部审计是创造公司价值的重要载体。一方面,通过内部审计帮助组织预防和减少损失;另一方面,内部审计的存在,客观上对组织内经营管理者和职能部门产生威慑作用,维持良好的控制系统,并努力改善工作绩效。
第四,内部审计是实施内部控制的关键要素。这一方面是因为内部审计本身就是内部控制的一环,另一方面,内部控制是内部审计的重要内容,通过对内部控制进行持续监督,不断提出改进内部控制的措施。
内部审计在其06多年的历史发展中,无论在组织模式上还是在审计内容上都有了极大的变化。从组织模式上看,内部审计经历了隶属于经理班子,公司财务部负责人分管;隶属于经理班子,由公司经理直接分管和在董事会或董事会下设的审计委员会领导之下等组织模式。其独立性和权威性也由低到高发展,所起的作用也越来越大。从内部审计的内容来看,从最初的查错防弊、财务审计到后来的内部控制审计,再到现在开展的风险、管理审计,内部审计的拓展面越来越大,关注的层次也越来越高。上述内部审计组织形式的变化和审计内容的拓展,保证了资产的安全和有效利用,以及决策的正确和有效贯彻。
关键词:
集团公司;内部审计;内部控制
集团公司的内部审计工作是企业进行风险管理、内部控制等公司治理活动的重要手段。近年来,随着改革的不断深化和市场经济的蓬勃发展,我国集团公司内部审计工作也在不断完善和发展,已然显示出良好的发展势头。有效的内部审计工作已成为企业生存、经营和持续健康发展的重要保证。集团公司的内部审计工作通过对企业集团内部的各项经营管理活动进行有效的监督与评价,帮助企业集团填补漏洞,完善经营管理,提升经济利益,提高市场竞争力,在完善企业集团经营管理制度、促进企业集团健康持续发展等方面做出了巨大贡献。例如创维集团自2000年以来,其集团公司的内部审计部门运用有效的运作模式,为公司追回了巨额经济损失,查出集团公司员工违反公司章程等行为多达200余起,并将这些案例信息反馈给了集团法律部,最终移交国家司法机关处理10余人。在“世通”案件中,内部审计也起到了积极作用。因此,加强集团公司内部审计工作显得尤为重要。
一、集团公司内部审计的重要性及特点
国内外众多学者都从不同角度对集团公司内部审计的重要性和特点进行了分析。CynthiaHarrington(2004)指出集团公司内部审计工作能够运用系统化、规范化的科学方法帮助企业实现增值、提高组织的运作效率,它能够对内部控制、风险管理等公司治理过程进行评价并敦促其加以完善和改进,集团公司的内部审计工作实质是一种客观、独立的保证和咨询活动。Sherer,Michael和DavidKent(2006)从公司治理角度对集团公司内部审计工作的发展过程进行了研究,概括了集团公司内部审计工作的本质和特点,分析了内部审计工作的受托管理责任的职能。并指出,企业内部审计工作本质上就是企业管理层对企业进行管理、控制的重要手段之一以及集团公司内部审计工作具有证实、评价与指引三项职能。陈艳利、刘英明(2004)认为集团公司因具有多层次并存、多纽带联结、多元化经营等特点,从公司治理的角度分析完善内部审计工作的重要性,认为有效的内部审计工作不仅是集团公司内部控制活动的重要组成部分,更是公司治理结构不可或缺的关键环节之一。综上所述,多名学者一致认为集团公司内部审计具有重要性,并且由于集团公司具有由多个经营实体组成、多层次并存、多元化经营、地理分离等特点,导致其必然面对各个实体间的空间距离和多业经营等问题,同时集团公司的内部审计工作较一般企业方式更复杂、内容更繁杂、障碍更多。
二、我国集团公司内部审计的现状及问题
对于集团公司内部审计工作的现状分析,各位学者各抒己见。耿云江(2006)认为我国集团公司内部审计尚不完善,主要表现在对内部审计认识不足、内部审计缺乏独立性、内部审计职能定位不明确、内部审计方法落后、内部审计人员素质不高、内部审计尚未职业化等方面。吕欣航(2006)认为集团公司内部审计的独立性原则缺乏实质性的保障,查账式的内部审计还未完全向管理审计转型,传统的内部审计还未完全与现代的计算机技术、信息技术相结合,内部审计制度不完善。对于集团公司内部审计所存在的问题,各位学者众说纷纭。郑海航、戚幸东(2003)指出我国集团公司内部审计存在的问题主要包括:公司领导内部审计意识不强、审计机构不健全、独立性不强;;内部审计人员少、职业素质不高;内部审计过分外部化、审计效果局限性大等。张玉(2005)认为集团公司内部审计受到的重视程度不够,缺乏必要的独立性;审计目标单一、范围狭窄;审计的取证方式落后等。杨远(2009)认为目前我国集团公司内部审计存在的问题有:内部审计职能在实际操作中模糊不清;内部审计机构地位不明确,独立性受到限制;集团内部审计机构的人员配置单一;内部审计工作中存在若干误区等。由此可以,学者们分别从内部审计模式、内部审计机构设置、内部审计制度建立及内部审计人员配置等方面对我国集团公司的内部审计现状进行分析。目前我国集团公司内部审计机制尚不完善,仍存在内部审计模式不合理、内部审计机构不健全、内部审计人员职业素质不高等问题。
三、完善我国集团公司内部审计的对策建议
学术界提出很多完善集团公司内部审计的对策建议。Laughlin,R.(2005)认为集团公司内部审计应以风险导向审计为主,通过审计评估企业在经营管理中的各种风险,剔除影响企业发展的各种因素,帮助实现企业目标,促进企业健康发展,从而为企业集团创造更多的价值。郑海航、戚幸东(2003)认为可以从转变内部审计目标定位、完善内部审计程序、逐步健全内部审计职业规范、内部审计与外部审计相结合等方面来完善我国集团公司的内部审计工作。吕欣航(2006)认为,改进我国集团公司内部审计可以从以下几个方面着手:适应现代企业制度发展需要,推进审计内容从财务收支审计向管理审计转化;从事后审计向事中及事前转移,防范风险;拓展内部审计范围,实现审计电算化;创新内部审计方法、手段;规范内部审计工作;提高内部审计人员素质等。由此可以看出,国内学者对于我国集团公司内部审计的改进是针对我国集团公司的现状和存在的问题而提出的,也是多方面的。但是国外学者的研究主要是以国际内部审计理论与实践为主,并没有系统的针对我国集团公司内部审计的研究,难以有效地发挥对我国集团公司内部审计实践的指导作用。
综上所述,国内外的部分文献已经明确了集团公司及集团公司内部审计的基础理论问题;一些重点的权威文献分析了我国集团公司内部审计的现状、存在的问题和对策建议,尤其是郑海航、戚幸东(2003)、吕欣航(2006)和杨远(2009)的论文在我国集团公司内部审计问题的治理对策方面阐述得较为详细,值得借鉴。但是,我国集团公司内部审计实践和理论研究起步较晚,至今尚未形成具有较强实践指导意义的完备的理论体系,内部审计理论发展严重滞后于实践。大多数国外学者的研究仅停留在国际内部审计理论与实践层面,并没有对我国集团公司内部审计开展系统研究,难以有效地发挥理论对实践的指导作用。
作者:李楠 单位:郑州航空工业管理学院
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