中级会计师论文范文

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1.风险导向审计模式有可能导致舞弊审计中的风险评估出现目标定位偏差。

风险导向审计模式虽然变革了审计方法及其传统的审计理念，但同时也给部分执业审计师形成了审计观念的紊乱，使部分会计师事务所全力规避风险进而唯利是图。这是因为，按照风险导向审计模式的判断逻辑，如果被审计单位经营失败的风险较低，即使被审计单位财务报表存在错报的可能性，注册会计师卷入诉讼的机率也不会太高，审计失败的可能性比较小，在这种情况下，实施大规模费时费力、代价高昂的实质性测试显然是不符合成本效益原则的，这就必然形成会计师事务所将大量的精力用于研究客户的行业风险和经营风险，而对审计意见进行直接支持的实质性测试越来越少。世界各国的风险导向审计中都可能出现这种情况。比如，施乐公司按虚构的毛利率调节各子公司的销售成本，莱得艾德公司通过编造没有任何原始凭证支持的会计分录调节利润等等。这些会计舞弊手法手段并不十分高明，如果会计师事务所严格按照审计准则所要求的审计范围、审计程序实施完整的实质性测试，可能很多的财务舞弊案件都可以被及时发现或者得到有效制止。舞弊审计中的风险评估目标要定位于何处易存在舞弊，而不是仅仅节约成本和降低民事赔偿风险。

2．电算化审计的研究开发相时滞后。

目前审计电算化的研究才刚刚起步，相对滞后于会计电算化。另外，由于审计工作本身的不规范，或者规范性的要求因未能得到重视而没有很好地执行，这也为开发研究计算机辅助审计软件和应用计算机进行辅助审计带来了难处。会计师事务所的审计人员对利用计算机信息系统处理经济业务的企业进行审计时缺少计算机辅助审计环节，将为他们的审计结论意见带来难以预测的风险。

3．现代审计对象的复杂性和审计内容的广泛性。

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明确课程的实践性、保障实践课时是提高实习教学效果，开展实践性教学改革的首要任务。目前的中职会计专业课程多采用学科课程模式，过于强调理论知识的重要性和完整性，在实际教学中与其他科目的联系明显不足，理论脱离了实际只能是泛泛而谈。因此，在课程的设置方面，应当注重实践活动课程的开设，注重学生综合能力的培养，发挥学生个体能动作用，使学生对专业技能掌握度得到提升，同时将实习教学落实到实处，使学生能够充分将技能、理论、现实联系起来。在已有的中职财会专业中渗透实践活动课程，不但对学生的专业知识积累给予了巩固提高，还锻炼和开发了学生的创造性思维和创造性能力。一方面应当开展阶段性课程实训，以学生技能训练为主，增强课时规划，合理安排理论课时与实践课时的比例，多花时间加强学生会计专业理论与实践的有机结合；另一方面，设置综合实践课程，加强对学生作业流程和较长时间阶段学业的综合性结合，使学生能够健全其专业技能技巧与理论体系。

建立稳定的实习训练基地

会计专业极强的实践性和其对口工作的繁重均决定了此专业学科的学习和教学需要超长时间的实践训练为辅助，而实践活动的开展必须以实习训练基地为基础。实习基地主要分为校内手工模拟实训环境和校外企事业单位实地实习场所。因此，一方面为了使学生更好地融会贯通会计专业知识和技能，应针对会计专业课程中的内容，对学生实施模拟实验，在此之前，还应当进行广泛地、大量的社会行业考察和取证，仿真企业实际情况制作实验资料，准备好票据、计算工具、办公软件以及模拟现实办公环境等，使学生能够产生置身企业本身的感觉，使学生的实际操作活动达到最大效果；另一方面，校方应当与校外企业建立友好深厚的联系，在取得校外企业支持的前提下，积极开展实习小组在企事业单位财务部门中的定期实习活动，使学生身临其境地接触财会业务，将学生在学校模拟实验室中获得的操作经验与现实工作进行比对和验证，不但可以加深学生对会计专业技能知识的积累和提升，还能锻炼学生的社会适应能力、社会交际能力等，可谓是一举多得。

加强会计专业师资力量建设

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2.构建会计集中核算体系的重要意义实际上，构建事业单位会计集中核算体系非常适用于当前我国事业单位的财务管理现状改善，首先，站在事业单位自身的角度来讲，构建会计集中核算体系能对事业单位中的一切财务活动进行统一管理。其次，由于事业单位的性质不同于其他企业，是一种不以盈利为目的的社会性组织，在构建会计集中核算体系的基础上的财务管理，是满足社会需要，集中资金，进一步优化国库支付的重要措施。此外，体系的构建不仅能有效提高财务工作人员的工作效率，更是为我国发展财政经济能力打下扎实基础的重要手段。

二、当前我国构建会计集中核算体系的现状

1.事业单位会计工作流程繁琐就当前的事业单位财务管理工作现状来看，一些事业单位的财务支出必须要经过审批，再由会计人员进行详细的核算，最后才能落实到支出部门，如此繁琐的流程也是造成工作效率低下的原因。构建会计集中核算体系就能从根本上解决这一问题，在进行财务核算时，只需要会计核算中心自动对账务进行核算，直接向单位报告核算结果。这样简单的核算流程，不仅大大提高了工作效率，也使得财务管理更加科学、合理。

2.报销管理环节混乱原始凭证是事业单位财务工作中具有重要价值的元素，是证明事业单位经济活动发生的重要依据。因此，对于原始凭证一定要进行严格的把关与审核，确保其真实性与有效性。而很多事业单位财务工作中，往往会忽略掉原始凭证的价值，报销程序仅仅依靠发票，再加上事业单位缺少严谨的报销管理体制，直接导致了财务管理混乱的局面。存在的这些缺陷，也是严重影响事业单位资金流失，对事业单位发展造成影响的因素。

3.会计集中核算落后会计集中核算工作是一项工程量大、涉及部门多的工作，为了满足日常工作的需要，资金支出部门的时间限制，财务人员水平参差不齐，造成了财务管理不便，会计核算严重实效的现象。事业单位的会计核算工作比较滞后，核算并没有发挥出财务管理的职能，这样一来，也给会计核算监督造成了严重的影响，极容易导致财务工作上的漏洞，从而影响企业发展。

4.固定资产管理不足伴随着事业单位会计模式的不断改革，单位在财务管理上的漏洞就越来越明显，财政部门中不仅有资金上的流动，还有更多其他工作的投入，这也是导致财务管理混乱的原因。在固定资产的管理上，事业单位还存在很多的不足之处，而如果针对这些问题，管理人员没有引起足够的重视，没有采取相应的管理措施，势必会引起单位的资金收入、支出严重失衡的现象，从而影响事业单位的自身发展。

三、加强会计集中核算体系的建立

1.加强事业单位内部的会计管理想要改善当前我国事业单位的财务管理现状，就要从单位自身的内部管理方式上进行改变，为建立完整有序的财务管理体系，必须着重投入单位的内部管理。一方面，加强对核算中心工作人员的管理，建立合理的奖惩制度，提升员工自身的责任意识，在一定程度上激励员工积极工作，提高自身效率。另一方面，区分会计管理体制与稽核工作，使得两者在工作中起到相互制约、相互牵制的作用，不仅有利于会计核算的工作，更是保证核算工作合理性、科学性与公正性的重要手段。

2.转变财务部门的内部监管方式在实际的会计核算工作中，要求每一个财务工作人员都应该恪守本分，尽职尽责，以集中单位资金为目标积极地对事业单位的财务情况作出详细的预算与评估，员工之间互相监督、互相帮助。除此之外，对于会计集中核算的监督部门建立也是必不可少的，监督人员定期对单位的实际财务情况进行了解，也是保证财务清晰化，财务活动明亮性的重要措施。

3.优化单位报销流程为简化会计核算报销流程，防止单位资金流失，就必须严格单位的报销流程。一方面，核算人员应认真负责的对报销的发票、原始凭证等材料进行严格的审查与核实，确保凭证的有效性与真实性。另一方面，进一步提高报销环节的工作效率，可以通过建立长远可行的远程报账平台，全面利用先进网络技术与计算机技术，简化报销流程。

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人力资源会计在20世纪60年代起源于美国，我国是20世纪80年代开始介绍人力资源会计的。在这几十年中，中外学者对人力资源会计作了许多有益的研究和探索，积累了宝贵的经验和成果，但纵观国内外研究现状，人力资源会计至今尚未形成完善的科学体系，在实务中的应用还很少，都还只是停留在理论的构建上，究其原因，主要是在人力资源的资产属性、人力资产如何计量及人力资本如何参与企业收益的分配这三个基本问题上有很大的争议。

一、人力资源的资产属性问题

资产是会计报告的基本要素，人力资源是否能当作一项资产，是人力资源会计能否成立的关键。对于是否把人力资源界定为资产项目，至今仍存在着较大的争议。有一些学者认为：人力资源完全不同于传统资产项目，对于传统资产项目而言，企业不但有权控制其产出物或效用，而且对于特定资产本身还拥有着占有、使用、收益和处置等财产权利，而对于人力资源，任何企业所能控制的仅仅是其知识或技能的固化产品，即劳动成果。另一方面，人力资源也难以用货币进行计量，企业难以估计拥有不同能力的劳动者的价值。持有这种观点的学者认为无法建立人力资源会计。

人力资源可否定义为会计资产，可从资产的属性来分析。我国《企业会计准则》指出：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。可见，作为会计上的资产，应具备四个要素：（1）资产是由于过去交易或事项所产生的；（2）预期会给企业带来经济利益；（3）能够被企业所拥有或控制；（4）能够用货币进行计量。

首先，当企业聘用某一劳动者时，企业就向受聘者或有关方面支付工资等费用，这意味着劳动者这一人力资源已成为现实的资产，而不是预期的资产，因为购买劳动能力的资源这一交易已经在受聘时发生了，这是符合资产的第一项确认标准的。

其次，从企业进行人力资源投资的目的来看就是为了取得和提高职工的未来服务潜力，获得经济效益。所应明确的是，人力资源是指人的劳动能力，作为人力资源载体的人其本身并不是会计资产，其资产性在于他具有取得未来收益能力的潜力。这种潜力是通过在人身上的投资而使人力资源的素质提高和生产能力增强体现出来的，这种潜力的价值可以认为是资产。以人为载体的人力资源与劳动工具、劳动对象共同构成生产力三要素，为企业创造经济价值，带来经济效益，这是符合资产的第二项确认标准的。

再次，人力资源最根本的所有权属于人本身，人身具有自由的权力，有权接受或辞去企业的聘雇。但当某一劳动者被企业聘用时，由于劳动用工合同或契约约束，该项人力资源即被企业拥有或控制。因为劳动者为企业服务，企业要向劳动者支付工资等费用，这实际上就意味着企业取得和控制了人力资源的使用权，并且有权以一定的方式来影响他为企业取得经济效益，发挥其服务潜力。应该明确，人力资源的所有权与使用权是分离的，职工受聘期间，其必须服从企业管理，企业对其拥有使用权，但并非所有权。人力资源的使用权被企业拥有和控制，这是符合资产的第三项确认标准的。

最后，企业花费在人力资源上的投资，如招聘费、培训费、保险费、工资及福利费等各项支出以及企业取得的收益都是可以以货币形式反映出来的。尽管人力资源的成本与价值的计量有许多主观成分，具有不确定性，但人力资源难于计量并不等于不能计量。目前现行会计中对有形资产和无形资产价值的计量也存在不少的主观成分，如存货的计价、折旧的计算、商誉的确认等。这表明传统会计对资产的计量也并非都是完全确定的，不能因为人力资源具有不确定性就不对其进行计量，把它排除在资产之外。人力资源的计量尽管不同实物资产计量那么简单、易于操作，但总可用货币计量的，这就是说，人力资源符合资产第四项确认标准。

依据以上分析可把人力资源确认为一项资产。当某一人力资源被企业所拥有或控制时，就形成了企业的人力资产。有的学者把人力资产归于无形资产范畴，理由是资产有具有实物形态与无实物形态之分，而人力资源是指人的某种技能，是无实物形态的。实际上人力资产与无形资产是不同的。尽管人力资源与无形资产有许多相似之处：比如没有实物形态、其产生的经济效益可能远远超过投入价值，但无形资产是人们研究的成果，是人类知识的结晶，它是脱离人而独立存在的。而人力资源不能脱离人而单独存在。而且，同一无形资产是可以被不同企业同时占有，可以同时发挥作用，但是人力资源不可以被不同企业在同一时间占有，同时发挥作用。因此，人力资产不同于无形资产，而是介于实物资产与无形资产之间的一项特殊资产。

二、人力资产的计量问题

会计的灵魂在于会计计量，会计计量是会计系统的核心职能。人力资源投入企业形成企业的人力资产后，如何对人力资产计量也就成为人力资源会计的一个基本问题。当前人力资产的计量主要有两种观点，一种是“成本法”观点：认为对人力资产应按照其获得、维持、开发过程中的全部实际耗费人力资源投资支出，作为人力资产的成本价值入账。另一种是“价值法”观点：认为对人力资产应按其实际价值入账。

人力资产“成本法”的计量方法包括历史成本计量模型和重置成本计量模型。历史成本计量模型，是以取得、开发、使用人力资源时发生的实际支出计量人力资产成本的方法，它反映了企业对人力资源的原始投资。重置成本计量模型，是以在当前物价条件下重新录用达到现有职工水平人员所需的全部支出，作为企业人力资产的成本。人力资产“成本法”的计量方法运用一般会计方法的成本观念，属货币性、精确性计量方法，可操作性较强，易于为人们所接受。历史成本计量模型取得的数据比较客观，具有可验证性，重置成本计量模型尊重人力资源获取中的市场因素，反映了人力资产的现实成本。

但是，采用“成本法”计算的人力资产的投资成本并不一定真实反映人力资产的实际经济价值。企业在增加人力资产时，不仅要考虑人力资产的投入成本，更重要的是要考虑人力资产能为企业创造的未来经济利益的大小。如果企业不在人力资源开发上进行投资、发生一定的实际支出，人力资源就不可能在日后为企业组织创造出相应的经济价值，但在“成本法”的计量方法中，人力资产的投资与所形成的人力资产的价值之间几乎没有联系，加上没有对人的能力和产出价值计量，从而也就不能体现出人力资产的真实经济价值。

人力资产“价值法”的计量方法主要是以产出价值而不是以投入价值作为人力资产价值的计量基础。主要包括未来工资折现模型、未来薪金折现调整模型、随机报酬模型、企业未来收益模型等。未来工资折现模型和未来薪金折现调整模型都是以企业未来支付的工资报酬为基础来计算人力资产价值，这只能够在一定程度上揭示人力资产的部分价值。随机报酬模型是用人力资产为企业提供的服务所创造的价值来计算人力资产价值，而且它考虑了职工在企业内各服务状态之间流动的情况，又考虑了职工离职的可能性，是一个动态模型，在技术上较正确地反映了影响人力资产价值的有关不确定性因素。但是该方法概率和估计偏多，而且费时费力。企业未来收益模型认为人力资产一般是附着于企业的其他资产而共同产生效益，因此要将总收益中分离出人力资产带来的收益部分，该方法将企业未来各期收益折现，然后按照人力资产投资占全部投资比例，将企业未来收益中人力资产投资获得的收益部分作为人力资产的价值。这种方法用未来盈余作为计量人力资产价值的基础，重视人力、非人力资产的投资比率，并比较人力资产和非人力资产对企业贡献的大小，有利于企业调整投资结构，提高投资效率。但是该方法难以分离企业每年的收益中人力资产和非人力资产的贡献。

上述的各种人力资产计量的方法属于货币计量方法。货币作为统一的价值尺度在信息的提供上具有综合性的特点，因而是重要的计量手段，但货币计量只是财务会计主要的、核心的计量方式，是财务报表内进行确认的主要特征，并非是财务会计计量的全部。如果仅仅采用货币计量方法，会导致会计信息残缺不全。人力资产的计量应该采用货币性计量方法和非货币性计量方法相结合的方法。

人力资产非货币性计量方法是根据影响人力资产价值的各项因素及其影响程度，对人力资产价值进行模糊性计量的方法，其核心在于以人力资源的才干和运用知识的能力来决定其在企业中的价值。因为，一些决定人力资产价值的特殊因素不能完全用货币性表现出来。比如人的行为和习性，人的潜能和适应能力、群体的配合习惯和工作气氛等不是货币指标能揭示的。需要考虑员工的文化程度、技术职称或职务、工作经验、健康状况、工作态度和能力等因素。具体可以采用技能详细记载法（根据企业员工的一些素质构成和能力特征进行分等衡量各员工的条件价值），也可以采用绩效评估法（应用一定的比率、评分或测试卡的方法，对人力资产价值进行衡量、比较，以提高与人力资源管理决策相关的信息）。

人力资产的计量问题是一个世界性难题，为了有效解决这一难题，必须开阔视野，综合运用多学科知识，寻求新的思路与方法。

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一、会计文化的内涵

随着企业文化研究热潮的兴起，会计学界也开始关注会计和文化之间的关系。从本质上而言，会计文化从属于企业文化，是企业文化的重要组成部分。1986年，美国会计学会在纽约举行的会计与文化为主题的会计年会，开启了会计文化研究的先河。经过20多年的探索，该领域已经取得了较为丰硕的成果。但是到目前为止，有关会计文化的界定，尚未形成统一观点，其中代表性的有：田昆儒(2002)将会计文化界定为在一定历史条件下形成的有关会计的物质和精神的背景文化和其自身的文化内涵，由会计人员的价值取向、信念追求、文化修养、职业道德等内容构成。陈连喜(2002)认为会计文化是指在一定的政治、经济、道德等社会历史环境下，会计人员在长期的会计理论与实践中创造和形成的物质财富和精神财富的总和，它包括价值观念、行为准则、道德观念、思维方式和工作作风等内容。殷勤凡(2006)认为会计文化是在会计主管倡导下形成的并为全体会计员工共同认可、信奉、实践和传承的精神财富的集合，由核心层的共同会计价值观和显现层的诚信、独立、客观、公正、谨慎、保密六个要素共同构成，为会计在人类社会实践中的职能和作用的充分发挥提供强大的精神力量。

二、企业会计文化及其原则

一般来讲，会计文化就是在长期的实践活动中，逐步形成并为专家认可、遵循，带有会计特色的价值取向、行为方式、会计反映和监督作风、会计精神、道德规范、发展目标和思想意识等因素的总和。依据文化学理论，企业会计文化分为三个层次：物质文化、制度文化和精神文化。会计物质文化是指会计工作条件等的集合;会计制度文化是指价值观念、职业道德、行为表现和制度约束等;会计精神文化是指会计及其管理人员的文化心理、文化素养等，它们之间具有层次性，各层次互相影响、互相制约，构成完整的结构体系。

构建现代企业会计文化需要遵循以下几个原则：

1、系统性原则

企业会计文化是一个由多层级、多要素组成的一个复杂的系统，受到多种因素的制约和影响。所以，在企业会计文化建设中，要以整体思考的方法深入研究，深思熟虑，细密量化，从整体上把握各要素之间及要素与整体之间的内在联系，在发挥各个要素独特效用的同时，充分重视各要素间的协调配合，使会计文化达到最优。

2、客观性原则

企业会计人员工作和生活有其自身规律。在企业会计文化建设所涉及的各个方面中突出个性，就会产生文化感召力、亲和力、吸引力和冲击力，能给人以强烈印象，带来良好感受，也易于被人接受和认可。在构建企业会计文化的过程中，必须尊重客观实际，按客观规律办事。要根据心理学、教育学、管理学、行为科学等原理，借地方会计文化建设的理论研究成果，从企业会计活动的实际需要出发，构建与之相适应的企业会计文化。

3、人本性原则

企业会计文化的作用对象是企业会计人员，而企业会计人员又是遵守会计文化要求，并不断创新和发展企业会计文化的实践者和原动力，而且企业会计人员的价值取向、知识水平、工作能力、道德准则、思想觉悟等，是影响企业会计工作质量和效率的关键因素。如果在企业会计文化建设中脱离了对人的考虑，则最终无法形成有效的文化影响力和认同感，相反很可能会对企业会计工作的开展带来相当大的阻碍。必须充分认识到人的因素在企业会计发展中的决定性作用，注重调动人的主观能动性，善于激发会计人员的主动性和创造力，这样才能保持企业会计文化长久的活力。

三、企业会计文化的运行现状

首先，企业会计职业道德文化滑坡。近几年来，我国不少企业中出现了会计信息失真现象，这是企业会计工作存在的突出问题，同时这里面也折射出企业会计人员及其企业负责人职业道德存在着严重滑坡问题。有的企业会计人员个人利益膨胀，故意伪造、变造、隐匿、销毁会计资料，利用职务之便贪污、挪用公款，以身试法。某些企业负责人出于经营业绩的需要，对会计人员施加压力以达到对利润的操纵。从公开曝光的造假、提供虚假财务会计报告的典型案例来看，负责人的授意、指使、强令是产生虚假会计报告的关键因素。

其次，企业会计制度文化不完善。1)部分企业未制定与自身特点相适应的内部会计制度。目前，部分企业直接以国家颁布的1个会计基本准则和38个具体准则作为企业内部会计制度，没有制定适合企业本身要求的内部会计制度，致使企业内部会计制度实务与企业管理的要求相比存在较大差距，直接影响到会计信息的质量。2)会计制度执行乏力，致使其严肃性受到损害。尽管有些企业制定了内部会计制度，但是没有很好地执行。一些企业的会计人员不顾内部会计制度的规定，完全按厂长、经理的意图进行会计处理，导致核算不实、数据不真，或设置两套账以应付财政、税务等机关的审查;另外，一些企业虽然在审计或财务检查中查出了不少问题，但在处理上大多对负责人从轻处理或不予处理，这就纵容了会计上的违规违纪行为，损害了会计制度的严肃性。

四、重构企业会计文化

1、发挥导向功能，重视理论建设

理论来源于实践，对实践具有指导作用，是最能发挥企业会计文化导向功能的基本要素，企业会计文化建设不可避免要解决好理论建设的问题。首先，更新观念建设。观念的更新是企业会计文化建设的前提，要围绕企业会计文化的主题，对新时期企业会计行为与社会管理学、心理学、人类学、公共关系学等关系问题展开理论研究，要树立和宣传新的会计文化观念，要激发企业广大干部、职工都关心、支持会计文化的建设。加强会计文化建设，采取寓教于乐的宣传、娱乐等多种活动形式，让更多的人能够了解财务知识，了解各种财经法规，增强企业各部门人员遵守法律、法规和理解财务监督行为的自觉性。其次，文化价值观建设。价值观是人们对于人生价值的根本观点，是对价值的本质、功能、认识、实现等一系列问题的看法。价值观建设要从会计从业人员的职业道德方面入手，要深入探讨如何树立正确的人生观、价值观。要坚决摒弃弄虚作假、造假账和会计无用论的行为和思想，自觉抵制享乐主义、拜金主义。要树立会计活动是执法活动的理念，要宣传和树立依法理财、预算理财、民主理财、制度理财的新思想。要培养求真务实、艰苦创业、守法廉洁、业务精通、甘于奉献的新时代会计精神。最后，创新与扬弃。要在继承发扬企业优秀会计文化的基础上，虚心借鉴和学习国际、国内其他行业、同类企业的优秀文化、会计文化，不断加强与国际、国内其他行业、同类企业的信息交流，与时俱进，开拓创新，立足现实，着眼未来，使企业会计文化更具有时代性、先进性和前瞻性。

2、铸造企业会计文化的主导力量

企业会计文化是与企业生产经营直接发生关联的企业文化，其主要力量是企业的会计领导者和会计人员。企业会计领导者应当成为企业会计文化的领导者，要逐步从制度管理向文化管理转变，要将关注人、尊重人、关心人、依靠人、研究人、发展人作为企业会计文化的核心。会计领导者在会计群体中扮演着极为重要的角色。因此，会计领导者在企业会计文化中应扮演思想者、建构者、变革者和合作者的角色，加强企业文化领导力，深谙会计领导的任务和策略，使会计人员成为与会计领导者并肩作战的企业会计文化的倡导者、共同者。会计人员是企业会计文化的直接建设者，必须具备专业知识、专业技能、专业意识和专业精神，能够主动设计自己的成长路径，围绕公众利益第一，社会责任优先，企业发展为宗旨，将个人发展与团队协作结合起来，将企业发展与社会发展结合起来，使自己成为具有优秀专业素质，完善的人生修养，高尚的道德品质，良好的职业精神，健全心理与生理，会终身学习的会计人员。

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一、我国中小企业会计管理的现状及特点

会计管理在企业发展中应当居于核心地位，它是基于企业在生产过程中客观存在的财务活动和关系而产生的，是组织企业资金活动，处理企业同各方面的财务关系的一项经济管理工作，是企业管理的重要组成部分。然而，目前中国有相当一部分中小企业管理思想僵化落后，只贪图眼前利益，不顾长远利益，盲目追求市场占有率、效益最大化，没有建立健康健全的会计管理机制，导致其面临的财务风险加大。一朝事发，企业发展便会停滞不前乃至陷入破产困境。

当前我国中小企业会计管理的特点主要包括以下几点：1.涉及面广，这是我国中小企业会计管理的重要特点，由于我国中小企业规模有限，其会计管理部门在进行会计管理活动时，除了企业生产方面还涉及到销售和售后的问题。此外，涉及面广的特点还表现在会计管理要处理企业与企业外部的各种利益关系。2.综合性强，现代企业制度下的企业管理包括人事管理、设备管理、技术管理、销售管理等多个系统，而各个系统之间都需要会计管理来进行协调，这是一项综合性很强的、复杂的管理活动。3.灵敏度高，随着我国市场经济的不断发展，市场竞争越来越激烈，这就需要中小企业具有高度的灵敏度，结合当地的实际情况及时改变自身企业发展的会计管理政策。

二、中小企业会计管理中出现的问题

（一）资金短缺、融资困难。

虽然目前我国初步建立了多元化的中小企业融资体系，但融资难、担保难仍是目前制约我国中小企业发展的最大难题。企业要持续生产经营、调整资本结构扩大再生产就必须有足够的资金支持。而目前大部分中小企业都存在筹资难、贷款难的问题，超八成的小企业一年内的流动资金不能完全满足生产需求。资金短板是制约企业会计管理的一个重要因素。

（二）管理观念陈旧，管理模式僵化。

目前有相当一部分的中小企业不能认识到会计管理在企业发展中的核心地位，没有给予会计管理工作足够的重视，而落后的会计管理则会制约企业的发展前景。部分企业的管理模式僵化，管理观念落后，具体表现有：1、企业家族式管理模式突出，目前大部分小企业都是由一个或几个家庭共同开办经营的，领导者往往不能进行明确的会计管理，私有财产和企业发展资金不分，导致财务紊乱，为会计管理带来了巨大的难度。2、企业所有权和经营权高度统一，这种高度集权的经营模式不适应现在的市场经济发展要求。所以，管理观念的落后将无法使财务有效地使用到企业的生产过程中，容易造成资源的浪费。

（三）决策信息匮乏，风险意识淡薄，投资决策较差。

投资信息是影响企业投资的关键因素。然而目前我国中小企业中投资决策者和会计人员的业务素质普遍不足。他们获取投资决策信息的能力差，比较大企业存在明显的弱势，其获取投资决策信息的能力和渠道明显不足。 而投资决策的正确与否，又直接关系到企业的生存与发展前景，决策一旦失误，企业风险加大，可能会面临财务困境。因此需要企业的管理人员和财务会计人员共同努力，对投资项目进行分析和风险评估，只有在所承担的风险和预期的报酬合适的时候，该投资项目才是可取的。目前我国的中小企业中由于家族式管理方式和固有的制约性，投资决策权往往集中在少数的管理者手中，缺乏理性的分析与评估，造成盲目投资，也就容易造成资金的损失。

三、完善中小企业会计管理的相应对策

（一）更新会计管理理念。

会计管理理念是指导会计管理实践的价值观，对现在中小企业来讲，树立现代化的会计管理理念，树立科学规范的会计机制，提升会计管理水平是增强市场竞争力，实现更好生存与发展的重要途径。 更新会计管理理念可以从以下几方面做起： 1、树立专业化经营理念，树立理财观念，规避投资风险。企业管理者要提高对会计财务管理的重视，积极吸收接受先进的管理经验。2、强化风险意识，管理者和会计管理人员要及时分析企业发展过程中遇到的问题，评估影响企业发展因素的危险程度。

（二）提高财会人员整体素质。

企业财会人员的业务素质与职业道德是影响企业会计管理工作好坏的关键性因素，因此必须要加强对其专业素质的培养，重视对其的职业道德素质教育，强化其会计管理的理念。保证会计人员的持证上岗，建立和完善奖励激励机制以及责任惩处机制，激发会计人员的工作热情，使之职责明确，全心全意为企业发展服务。另一方面，在会计管理中要树立以人为本的思想，舍弃以物为中心的观念，要理解、尊重、规范会计管理人员的行为。

（三）创新会计管理职能。

加强全面预算管理方面的创新利用预算对企业部的各种财务及非财务资源进行分配、考核、控制以便有效地组织和协调企业的生产经营活动，既完成制定的经营目标又能创造额外的价值利润。 创新资本运营职能，放权给会计管理人员，使其可以将本企业的资本不断地与其他企业、其他部门的资本进行流动与重组，实现资源的优化配置和产业结构动态重组，使企业运行保持在最佳状态。

参考文献：

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本论文是通过对我国会计电算化的一些弊端，近而提出了会计电算化在观念、理论研究、人才、软件以及内部控制制度等方面存在的问题，并对这些问题进行分析，从而提出如何提高会计电算化在应用中的相应对策。

一、我国会计电算化存在的主要问题

1.对会计电算化认识的不到位

长期以来，我国传统会计以手工记账、算账为主，从古至今已习惯于这种工作方式。而在会计电算化中，计算机呈主要因素，会计人员呈次要因素。同时，外部环境形成了“工作的达标、检查都是以机型的好坏作为评价标准”的风气。因此，各单位不断地更新提高计算机系统档次，却缺乏对财会人员的业务培训。

2.会计电算化专业人才的严重缺乏

会计电算化的专业内容，是会计专业和计算机专业的一个交叉学科，偏重于会计，实践操作又离不开计算机和网络，因此这就要求会计电算化专业人员一方面加强会计理论的学习，另外一个方面还要从会计软件和相应专业软件入手，加强计算机的操作水平练习。所以在实践当中我们总是会遇到要么重理论，要么片操作，导致了部分会计电算化人员专业技能“瘸腿”，不够全面，具体表现问题如下：

(1)会计人员知识不全面。很多资历深的传统会计人员对会计业务很熟悉，对于计算机知识却了解有限，而年青人恰恰相反。

(2)计算机培训教材的老化。计算机技术发展十分迅速。软件操作系统也有很大变化。而现在的教材大多都是几年前的，所介绍的知识实用性不强，经过这样培训并通过考试的人员实际操作能力差，并不能很好的适用于实践。

(3)在工作中，各单位缺乏对会计人员的再培训及定期考核，不能让其与社会的快速变化接轨。

3.会计软件存在的缺陷

会计软件的好坏是会计电算化工作的基础。财务上有些数据是企业的机密，很大程度上关系着企业的命运，但当前大部分软件的系统都没有认真研究过数据的保密问题。可想而知，系统一旦瘫痪或受病毒干扰，恢复起来相对比较困难，要恢复原数据就更是问题。

4.企业内部控制制度尚不健全

很多企业的计算机系统管理和维护工作由受过计算机培训的主管会计人员兼任，这些人员有直接修改数据的机会，使财务数据的安全性受到了很大威胁。

二、提高我国电算化发展对策

1.更新对会计电算化的观念

目前很多企业还没有充分认识到会计电算化的重要性。许多管理者片面认为会计电算化只是会计核算工具的改变，看不到对企业管理的深刻影响。所以，我们必须清醒地认识到电算化不仅改变了会计核算方式、数据处理程序和方法,而且也提高了会计信息质量,改变了会计内部控制与审计的方法和技术，是整个会计理论研究与会计实务的一次根本性变革。

2.加强对复合型电算化人才的培养

为实现会计电算化人的素质的提高是关键，不断改革人才教育培养制度，多方面、高层次培养会计电算化人才。首先，在各高校，及时调整专业设置及培养方向，使毕业生成为既懂计算机知识，又懂会计企业经营管理的复合型人才，重点掌握会计电算化应用软、硬件的开发、改进、维护等问题；其次，对在岗会计人员进行培训和进修，使他们能较系统的了解与掌握会计电算化的基本原理和操作方法。最后，对于系统维护人员，系统的维护对于会计电算化工作的进程有较大影响，因此在人员使用上，应尽量聘用专业的计算机网络系统管理人员，利用他们的实践经验就会获得较好的效果。

3.加大软件开发力度

随着计算机通讯技术的发展和计算机网络的形成，以及信息高速公路的建成，会计信息在国民经济中的重要性将进一步发挥出来。要加大软件的开发力度，只有开发出较完善的通用财务软件，才能满足市场的需要。另外，现行会计软件虽然已从核算型向管理型过度，但总体上讲，模块内容、功能不强，不能适应财务管理的需要。因此要逐步提高会计软件功能，增强具有管理的模块，结合网络开发更加高效、安全实用的会计软件。

4.加强会计信息系统的安全性和保密性

财务数据是企业的绝对秘密，关系着企业的生存与发展。会计信息系统的安全控制是通过计算机程序防止数据泄密、更改或破坏，主要包括：实体安全控制、硬件安全控制、内部控制、软件安全控制、网络安全控制、病毒的防范与控制和加强审计监督等。

三、提高自身系统功能的网络技术

改善和提高会计软件网络功能，真正充分发挥会计电算化的技术优点，结合网络为财务管理提供更多服务，我们可以提高会计软件功能，增加具有网络管理的模块，设计比较分析、因素分析、差额分析、图表分析、网络互助等财务分析模块，资金需求供给预测模块等等。

随着我国会计电算化进一步发展与完善，最终会与国际接轨。而互联网将延伸至财务及企业管理软件的管理范畴，网络技术又帮助企业实现财务与业务协同，彼此共享，实现远程得报表、报账、查账、审计等工作处理，实现动态进行会计核算的在线财务管理，使移动管理最终成为现实。

参考文献：

[1]高腊生,田细菊.财务管理模式的局限性及其创新[J].财会通讯, 2005, (5): 82-83

[2]吴介军,龚福和.正确处理财务管理中的几个关系[J].财会月刊(综合), 2005, (8): 13-14

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（二）货物非正常价格被收购或没收下的进项税额转出低价收购和直接没收是相关部门处理企业违规流通货品的主要方式。由于产品的更新换代、结构调整，以及市场变化，纳税人往往会以低价，甚至低于成本的价格销售产品，对于这种情况，国税函〖2002〗1103号文作了明确规定，即“如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少”，则不属于《增值税暂行条例实施细则》所规定的“非正常损失”，不作进项税额转出处理。商品被没收，并不属于税法所列举的“非正常损失”范畴；同时，商品被没收，也并不意味着其退出了正常的流转环节，在有关部门以拍卖等形式处理后，该商品还会继续进行正常的流转，因此对于被没收的货物，企业应按销售处理，计提销项税额。因此对于这两种情况，企业不能将其产品作为非正常损失，不能进行进项税额的转出。实际上，按照法律规定，违规货物不具备流通和被销售的权利，因此应直接进行销毁或上交，因此不能做进项税额转出处理，而对于经由政府转销或者拍卖的企业非法存货实际上依然具有流通功能，因此需要核定销售额调整其销项税额。

二、存货盘亏的进项税额转出

任何企业都要进行定期盘点工作，此时对于盘亏货品的进项税额转出处理具有两种可能。其一：货品满足“非正常损失”范围内的，可按照上文提到的方式进行处理；若产品属正常使用耗损，那么该企业无需进行进项税额转出。很多企业存在货品损毁原因无法查明的问题，此时损毁存货的进项税额处理方式较多，由于我国会计法尚未对此提出明确的规定，因此企业通常采取保证企业经济利益的前提下的自行处理。但这种盘亏进项税额常会出现以下问题。（1）企业对其损毁存货直接进行挂账处理，拒绝进项税额的转出问题。（2）企业核算人员混淆非正常损失与正常损失，增大了企业进项税额转出的压力，增值税额增加，且与法律相悖很难获得相关部门的承认。（3）就是相反，将“非正常损失”作为正常的损失处理，这种情况实际上与上文我们提到的将部分货品扣除进项税额转出相似，实际上是钻了法律一个漏洞。针对此类问题，可以设立专门账户，并将企业盘亏存货转入这一账户。如何对其进行分类则需根据其损毁原因而定。

三、购进货物或应税劳务用途改变的进项税额转出

目前，多数的企业存在将购进货物挪为他用的现象。根据我国会计法规定：未附加任何劳动的货物用途改变后，其增值税流转已经停止，无法进行进项税额抵扣，必须进行进项税额的转出。依据我国会计法增值税处理方案，在认定购进货物用途已经改变的情况下，其具体的处理方案如下：若企业对其账目进行了具体合理的划分，区分可抵扣与抵扣的进项税，且具有法律效应，可按该货物购进时的进项税额抵扣标准进行转出，但当企业应转出进项税额无法确定时，进项税额的转出应以盘亏货品的价值进行计算。通常情况下，上述计算方式对企业具有积极作用，降低了企业成本支出，其原始成本即其买入价。且此种方式的税率相对较低，其在运输环节降低了税率。因此有利于企业经济压力的降低，能够促进企业的发展。也就是说，在企业存货改变用途或者应税劳务用途后，企业人员应做出正确的判断，区分可抵扣进项税和不可抵扣进项税，并且做好记录，上报正确的增值税转出额，以免增加企业税费缴纳。四、正确区分进项税额转出与视同销售销项税额无法正确区分进项税额转出与视同销售销项税额也是会计实务中常见问题之一。此时，增值税进项税额是否转出，取决于其是否具有销售功能，其直接影响企业的增值税缴纳额，对企业发展具有巨大的影响。增值税额的合理性能够确保企业的顺利发展，而其划分原则为：（1）将企业所有自产以及委托加工的货品无论对内对外一律视同销售（2）将企业货物分为内部用和外部用两种，内部用则需进行进项税额转出；而外部用则无需转出，直接视为销售。其中根据货物用途，其用于内部的情况多为：免税货品、企业个人或集体福利以及非应税等。而用于外部的情况，如商业投资、个体单位供给、以及股东所得等。实际上，无论是用于内部还是外部，只要物品能够起到作用，就可以视同销售，实现增值，增值部分必须缴纳增值税，其进项税额便可抵扣。另外一种情况，就是将外购货物用于内部，企业自身则成为了货物的直接和最后消费者，也就是无法实现增值，此时其进项税额就不可以进行抵扣，而必须进行进项税额转出处理。相反，将外购货物直接外用，则可视为销售，因为其产生了附加价值，可对进项税额进行抵扣。其实仔细分析《增值税暂行条例及其实施细则》，可以得出这样的结论：对于改变用途的自产或委托加工的货物，无论是用于内部还是外部，都应作视同销售处理；而对于改变用途的外购货物或应税劳务，若是用于外部的，即用于投资、分配或无偿赠送，应作视同销售处理，若是用于内部的，即用于免税项目、非应税项目、集体福利或个人消费，则应作进项税额转出处理。

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1、农村会计的管理主体不合理。长期以来，我国实行城乡分割二元结构经济社会体制，农村会计工作和财务工作被排除在体制之外。《中华人民共和国会计法》第一章第七条规定：“国务院财政部门主管全国的会计工作，县以上各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”。实际上，县财政部门只管理到本行政区域内行政单位、事业单位、国有企业和县办企业的会计工作。许多地方乡镇农村会计工作被划归农业经济管理部门管理，有的乡镇即使农村经营管理站与乡镇财政所进行了合并，农村会计的管理还是由原农经部门的一班人马来进行，甚至管理力量还有些削弱。 　2、民主理财小组形同虚设。村民主理财小组享有对本村集体经济组织财务活动的民主监督权利，有权参与制定本组织的财务计划和各项财务管理制度，有权参与重大财务事项的决策，有权检查审核财务帐目，有权否决不合理开支。而在实际工作中，由于种种原因，民主理财小组基本上没有行使职权，有的小组成员根本不在村上住，一般找不到人，有的民主理财小组成员还不知道自己是该小组成员。 　3、村会计人员业务素质呈下降趋势。农村会计队伍年龄结构老化，专业技术、文化水平普遍较低，又加上长期以来疏于管理，不少会计人员从未接受正规会计专业培训，无证上岗现象也比较严重。有些“会计”名为会计，实际上什么都不懂，不仅不会记帐，甚至连一张简单的借据或收条都不会写。有的乡镇只有一两个村的会计持有会计证。实行村帐站管，集中核算后，会计人员的职权上划，日常的经济核算由乡镇经管人员，村会计的职责范围发生了变化；实行村级财务资金“双代管”后，村级财务资金划归镇农村会计服务中心负责，服务中心为各村设立帐户核算收支，分村设户存储管理资金。这样特别是“双代管”后，村会计人员业务索质呈下降趋势。村会计人员一不做财务收支帐，二不做银行日记帐，名副其实是一个报帐员；有的报帐员都不稳定，村委会三年一换届，旧领导落选，“一朝君王一朝臣”，新领导上台，报帐员也跟着换人；农村财务工作人员越来越得不到重视，培训学习的机会也随之越来越少。

二、对策建议

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引言

会计是一门非常讲究实践的课程，所以在教学实践中，我们应该更注重培养学生的能力，而教学是一个师生互动的过程，因此在改革教学中我们应该从教师与学生、师生与学校这两方面入手，找出相应措施，解决理论与实践无法结合这一难题。职高扩大招生带来了毕业生猛增，教育部针对人数众多的毕业生就业难这一现象，要求学校从根本上不断改革会计教学方式，而随着这些改革的不断深化，我们在教学中也发现更多的问题，其中对于大多数毕业生来说，最大的问题就是理论与就业实践无法有机地结合，最终导致“学无所用，用无所学”。要想解决这一问题，首先要从根源上入手，分析为何会产生这一现象。

一、理论与实践相结合的必要性及脱离的背景

在分析理论与实践无法结合这一问题之前，我们先要探讨这一问题产生的背景，才能结合实际从根本上解决这一问题。在最近几年的毕业生去向调查中我们了解到，职高的毕业生主要负责企业基本的会计做账以及对企业资金循环进行监管。相对于本科毕业生来说，职高毕业生对于理论知识的掌握上有所欠缺，所以要想有竞争力，职高毕业生必须在岗位适应能力、动手能力、综合素质上有所提高。

而目前，我们职高毕业生在一线操作能力上却严重缺乏实践能力，产生这一现象与以下三个背景有着不可分割的关系。从学生方面讲，职高生源不如高校生源优良，而且有时生源会是初中毕业生，因为年龄尚小，对各类事物缺乏感知以及理解能力；从教师方面讲，教师长期专注于教学工作忽视对实践能力的重视；从学校方面讲，学校为不断适应教学课程的改革，而更专注于理论教学的改革。所以，想要解决职高毕业生实践能力弱的的难题，我们必须从这三个背景入手，逐层分析，并找出原因，才能做出有效的对策。

二、从背景分析找原因

首先，我们先从学生方面分析。第一，因为职高生的理解、分析能力相对比较弱，而且他们之前对会计这个专业完全没有概念，所以在开始之初必须要让他们对会计学这个体系有所认知，所以在讲授的时候要按照会计教材的章节依次讲解会计工作流程，但是因为学生有自己的学习障碍，因而教师不得不放慢脚步讲解这些理论，进而使得理论与实践比例不恰当，最终促使整门课的达不到实践的目的；第二，珠算、点钞、财会数码字书写等基础技能，需要长期的训练，而学生对这一系列的技能却感到烦琐，他们的学习积极性因此而打消，并对实践课产生厌恶，这一点不容忽视；第三，毕业生在参加工作后，过于依赖教材上的知识而缺乏变通，在账务管理如仓储核算、成本核算会计等过程中常常出现意想不到的问题。

其次，教师方面也存在着不少问题。第一，职高学校中的教师队伍的素质相对来说，还是比较高的，这毋庸置疑，但是因为教学任务、教学进度的影响而让教师只满足于教材书面知识的讲授，加上教师所举的实例老套、对于会计实践的最近动态以及出现的新问题都缺乏了解、很少有自己独特的见解，致使与时代脱节，所以在专业实践这方面无法深入地指导学生；第二，毕业生要参加工作往往要进行职业资格和执业资格考试，学生需要这一类考试的指导，但是教师却没有参加过这一类考试，所以对这些专业技能考试中的税制、新会计准则没有深入的了解，无法开设此类课程满足学生的要求。而我们知道教学的目的就是为了让学生学会他们需要的知识，但是面对学生这一呼声，我们教师却无能为力，这的确有违教学目标；第三，职高的教师因为学校要求、职称评选，往往更专注于课题研究，忽视财会专业教学方法的创新，导致教学枯燥无味。教师单靠沿用老旧的“填鸭式”灌输法，就算是实践也只不过是简单的习题训练，根本谈不上实践。

再次，从学校方面讲，第一，没有明确的教学目标，只是一味地追求理论创新，直接照搬高校相关创新模式进行课程设置，而没有真正分析学生的层次、学生的需求，这样不仅会让职高会计专业教学面临越来越大的困难，也会使本校的教学大纲不能完成国家要求的改革目标；第二，在教科书上，选用的教材太过老旧，一些案例素材老套并不能实现理论与实践相结合，而这些教材理论并没有反映会计学科发展的最新动态以及最新观点；第三，教师队伍不够完善，理论教学的研究人才多不胜数，而在实践教授这一方面的人才很少，教和学不能有机结合，教学质量大大受到影响。

三、解决措施

综上所述，我们对理论与实践结合的必要性、脱离的原因进行了分析，了解到我们要进行改革必须从学校、学生、教师三方面入手，才能解决当前职高会计教学面临的压力。同时事实也证明，传统的教学法已经无法适应经济竞争环境的变化以及会计人才市场的需求，所以相应的改进措施也必须要紧紧依靠这一主题。

在学生方面，让学生首先对自己的专业有总体的印象，明白经济环境中需要的是有专业理论知识、娴熟实践能力的毕业生，让学生产生学习的动力。同时，要在学校教学目标细化的条件下，激发学生不断锻炼实践技能的主观能动性，比如让学生到课堂上进行珠算、数钞比赛等，以此促进学生主动参与到专业技能训练中。而对于学生年级小等问题，我们要学会将那些枯燥、陌生的专业术语，带入生活中，举出例子并深入浅出地教授，最后再归纳，寓教于乐，提高课堂教学效率。

在教师方面，教师要学会改变课堂教学方式，运用幻灯片等方式使技术枯燥的理论知识变得有趣。在提高实践经验上，要在学校的鼓励下，积极参加企业学习的相关进修，并以理论为先导，在实践之后结合教材的理论知识，向学生循序渐进地介绍教材章节内容，真正做到理论与实践切合。

在教学方面，明确教学目标——培养实用性财务人员，在课程设置上将有关专业课程适当分解为国家规定的教学目标和学生需要的专业知识两方面，在夯实理论基础的同时，也兼顾到学生的需求，如当讲到财务会计报告的编制及报送等基础知识的学习时，不时添加一些资格考试中涉及这一方面的内容。在教材上，可以采用学校和企业合作制，即企业提供相关实例，再由教师运用专业知识将这些实例内化为素材，添加到教材中，以达到实用的效果。而在教师队伍上，学校可以组织教师进入相关企业进修，了解当代经济环境下会计活动中可能出现的问题。

总结

总之，在现在的会计教学的过程中，理论与实践无法结合还是一个很大的问题，但是只要我们从学生、教师、学校三方面入手，紧紧围绕经济环境的需求进行教学，相信这一状况会很快地得到改善。

参考文献：

1.陆萍.会计学专业实践性教学环节的改革与探索[J].会计之友.2008;8.

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《会计法》是我国会计工作的根本大法，是会计行为的基本规范。作为会计法规体系的最高层次，《会计法》已颁布28年，第二次修订也已14年。在历经两次修订之后，《会计法》在会计实践过程中仍存在着问题。

一、会计管理体制上，财政主导型的政府监管合力薄弱，会计秩序综合治理的体系尚未健全，监管成本高但执法效能低、效果差

政府监督没有形成合力。《会计法》构建了政府监督、社会监督及单位内部监督三位一体的会计监督模式。就政府监督而言，《会计法》虽然确定了由财政部门主管的“统一领导、分级管理”的政府监管体制，但没有对各监管部门的职权进行统一安排与界定，财政主导型的政府监管没有形成法治合力。《会计法》规定，会计执法的主体，除财政部门外，审计、税务、金融管理（人行、银监、证监、保监）等部门也可以对会计进行监督，但如此大的监督体系，其监督效果却不尽人意。执法主体过多，“政出多门”，权限不清，标准不一，责任不明，部门之间缺乏主动意识、全局意识、配合意识，名义上齐抓共管，执行中各自为政，多执法主体的强力执法在实践中流于形式。除财政外的其他各部门都有自己本部门的行政法，都有自己的处罚依据。由于各部门的利益需求各不相同，不可能采用其他部门的检查结论，因而多头执法、重复检查的现象必然存在，甚至在对会计监管问题上相互冲突乃至责任推诿。有的部门对会计信息造假现象更是不闻不问。审计、税务、金融管理部门实际上并不能妥善履行《会计法》赋予的执法监督检查的职责。对比西方发达国家（如英美）《税法》与《会计法》的关系，《会计法》是企业财务工作的根本大法，是各类企业提供通用财务指标的公共信息平台，《会计法》毋庸置疑的也是《税法》的基础。我国在处理《会计法》与《税法》的关系中本末倒置，不是通过严格执行《会计法》来保证《税法》的实施，而是通过实施《税法》来推动《会计法》的执行。企业着眼于税收利益的角度，更多地依照《税法》，这也造成企业在选择自身适用的会计规定时产生偏好性，漠视《会计法》的法律约束力，从而出现所谓的“合法性失真”。小微企业不依法设账、基础工作薄弱等问题非常突出，会计信息质量可信度很低。

社会监督仍显软弱。社会审计审查验证的范围很有限，只是单位内部监督和政府监督均可以借用的一种手段，其广度、深度、力度都不能形成与政府监督并行的再监督机制，与投资者、债权人和政府监管的要求存在很大差距。当前我国注册会计师提供的服务还完全处于买方市场，是一种受委托进行的有偿鉴证服务，本身不会有主动监督的动机，并且委托者又往往是被审计单位，从而使社会审计独立性丧失。

单位内部监督的涵盖面不全。《会计法》中规定的单位内部会计监督是单位负责人领导下的会计监督，即经营者的会计监督，而不包括投资者、债权人及其他利益相关者的监督。但随着会计信息影响的日益显著，投资者、债权人及其他利益相关者对会计信息的监督将成为会计监督体系不可缺少的重要组成部分，现有的会计监督体系显然没有将其包括在内。单位内的会计人员实际上并不具备监督者应有的独立地位，其利益往往从属于所在单位，是单位的职员或雇员，无法行使对所在单位尤其是单位负责人的监督。

二、会计监管措施上，惩戒手段缺乏，处罚难，强制力、约束力、威慑力没有彰显，降低了法律的权威性、严肃性和公正性

处罚的经济赔偿偏低。《刑法》规定了对虚假财务报告要治罪，但刑罚最高只有三年。《会计法》主要采取行政处罚的方式，尚未规定会计造假应承担的民事责任，对会计信息使用者的损失（受害者）没有赔偿责任。对造假的主谋单位负责人和执行者会计人员惩处不够，经济处罚较轻，会计造假的违法成本极低，致使造假者在侥幸心理和利益驱使下无所顾忌，敢于知法犯法，《会计法》陷入“无人畏惧”的恶性循环。会计信息制造者对利益最大化的追逐，是虚假会计信息产生的内在动因，也是会计造假行为屡禁不止、屡查屡犯的根源。《会计法》处罚的弹性空间过大，其罚款限额设定的方式也缺乏科学性，不能随着社会经济发展而自动进行适应性调整。罚款额的下限至上限之间十倍和近十七倍的自由裁量空间，与由“可以”二字所设定的处罚选定权相结合，既留下了权力寻租的沃土温床，也大大增加了会计执法难度。在处罚过程中讨价还价的情况很多，公正公开处理难，执法结果的透明度很不够。处理方式缺少刚性，普遍偏重经济处罚、轻法律处罚，重单位处罚、轻个人处罚，重内部处罚、轻公开处罚，更多的是采取责令整改的方式以及“只对事不对人”的方法，以补代罚、以罚代刑等现象突出。法律的强制力得不到充分的履行。

处罚的条文依据不完整。《会计法》存在命令性规范与惩治性规范不完全的问题，“会计核算”与“法律责任”两部分条文不匹配，只有上文，没有下文。部分条款规定了禁止性内容，却没有规定罚则，有不少条文只是规定“不得”从事这样或那样的行为，没有给出违反后的处罚结果。在认定会计违法行为上不够全面，导致部分会计造假无法追究法律责任，难以受到惩处。如《会计法》第42条行为模式复杂，彼此混淆，情节轻重不分或难以区分。在一个条文中规定了十种违法行为类型、两种责任类型、五种法律后果。而这十种（类）违法行为本身并不具有太多的共性。它们的行为主体不同，行为方式不同，法律性质不同，所反映行为人的主观过错不同，危害程度不同，危害后果不同，救济手段和要求也不同。而且第42条规定了十种会计违法行为，但是该概括并没有完全包括会计违法。目前无法从列举式罚则模式上找到行政处罚的适用依据。诸如或有损失事项未充分披露、不正当计提资产减值预备、未按规定健全内部稽核制度等等。会计造假也并非限于伪造、变造或隐匿等行为，通过不采用统一会计制度规定的会计方法也同样能达到会计造假的目的。利用会计核算手段，任意篡改会计核算方法，达到虚增或虚减资产、成本、利润的行为，恰恰是实际工作中最常见的。如乱用会计科目；随意改变会计要素的确认和计量标准；随意改变财务会计报告中的编制基础、编制依据、编制原则和方法等。这些明显违法违规行为，在《会计法》里没有相应法律条款进行制裁。第42条针对十种会计违法行为，分别作出了“责令限期改正”、“可以……罚款”、“行政处分”、“依法追究刑事责任”、“吊销会计从业资格证书”五种法律责任规定，同时规定“有关法律……另有规定的，依照有关法律的规定办理”。其中：有且只有“责令限期改正”这一责任形式是该条法律中任一违法行为都必然承担的首位责任，但这一规定实际上难以操作，或者根本无法操作。例如：第（八）项规定的“未按照规定保管会计资料，致使会计资料毁损、灭失的”，如何“改正”？该条中第（三）、（四）、（五）、（六）等项也存在类似的问题。法律上也缺乏在“不能改正”情况下对其损害后果的救济措施，在实践中会导致适用困难。

处罚的标准尺度部门分割。《会计法》与其他相关法律法规之间相互不协调，互不配套。由于会计信息是财政、税收、审计、金融、证券、统计等方面的基础信息，会计行为不仅要受《会计法》的规范，还要遵循《审计法》《税收征管法》《所得税法》《公司法》《证券法》《商业银行法》《保险法》《企业破产法》《合伙企业法》《独资企业法》等多种相关经济法律，但我国目前的《会计法》与这些其他经济法律之间还存在规定上的差异，“法条竞合”问题尤为突出，对于某些会计违法行为，如果同时涉及到不同法律的管辖范围，则不同的执法机关对其行使其处罚权，这就出现“法条竞合”，由此导致了会计法律责任的叠加问题。各种涉及会计行为的法律对同一会计事项规定的不同，必然会带来执法过程中的困难。从会计监管的法律环境看，部门立法，部门分割，缺乏整体的协调一致，形式不规范，体例不统一，编号不系统，未能很好地衔接，有关措施缺乏照应，相互交叉或存在遗漏和抵触现象，执行起来存在悖谬与漏洞。对于同一违法行为，各部门所依照的法律在处罚标准上存在差距。比如对于提供或编制虚假财务会计报告的处罚规定：《会计法》《税收征管法》《公司法》《证券法》《保险法》《商业银行法》规定的罚款数额各不相同，在处罚对象、有无行政处分等方面也各不相同。这种“法条竞合”的案件不可避免会发生职权交叉、多头执法的现象，监管部门很难对会计违法行为定性，给违法单位或个人躲避法律惩治的机会。由于《会计法》并没有规定“法条竞合”时，是否可以同时处罚，会计违法行为人是否因自己的一个违法行为承担双重或多重责任？财政部门对“法条竞合”的违法案件处罚时，又与“一事不二罚”原则以及《会计法》中“对另有规定的，依照有关法律的规定办理”原则发生一定程度上的冲突。如做假账偷漏税、虚增资产和资本行为，财政部门在查处前，税务、工商管理部门已分别以偷漏税、抽逃资本金处罚过，那么财政部门不能作出补罚处理，即使其他部门“轻打轻罚”。这对同样是被财政检查处罚的单位来说，显失公平。近年来《审计法》《公司法》《证券法》修订后，审计部门还可以对会计师事务所开展延伸检查，工商部门也具有对会计师事务所的处罚权，证监会对上市公司的会计违规行为最高可处以60万元罚款，并有权对相关责任人员处以市场禁入的处罚。上述法律的修订对会计监管工作产生了深远的影响，亟需进一步强化财政部门统领会计工作的法定监管职能。

三、会计法律文本上，条文规定过于粗疏笼统，定义模糊，不够准确精当，上下行文不配套，相关配套法律法规没有跟进，实施细则缺失

立法思路和宗旨有所滞后脱节。现行《会计法》的立法思路不统一，即在各个部分体现了不同的立法思路。比如，其中有关会计机构的设置和权限划分等规定属于行政法范畴，而有关会计责任和工作要求等规定又属于民商法范畴，还有其他一些规定涉及程序法和实体法等，这使现行《会计法》给人以立法思路较为混乱的印象。由于《会计法》属于部门法，因此，保持与其他相关法律部门立法的协调和统一，是法制体系完善的基本要求。《宪法》是根本法，它确立了产权保护的基本原则，成为所有者权益保护的根本性依据。无论是2004年的《修正案》，还是2007年通过的《物权法》，都明确提出了对各类合法财产的平等保护原则，既保护国有财产、公共财产，也保护公民的合法财产。《会计法》立法在保护所有者权益方面没有及时跟进。

会计重大改革未进入法律文本。近年来，会计工作中积累的很多改革创新经验和新的需求都未能体现。《会计法》中有关会计制度建设、会计基础工作规范、会计专业技术评价、会计档案管理等条款，亟待适应会计改革与发展需要进行重新修订。（1）会计准则只字未提。现行的《会计法》是2000年7月1日起生效，首次提出要建立“国家统一的会计制度”。将“会计准则”纳入法律体系中，本是其应有之意。然而，《会计法》作为会计的根本大法却未提及会计准则，没有赋予准则以明确的法律地位。2006年2月颁布并于2007年1月执行的中国企业会计准则体系主要体现了与国际的趋同，其在会计法制体系中的地位更加重要，甚至将代替会计制度之势。目前，我国会计准则是由财政部颁布，属于部门规章，法律地位低。如不能合理界定准则的法律地位，势必造成执行中无权威的法律依据，削弱准则的执行效果，进而影响会计法制体系的整体执行效果。（2）会计委派、会计核算中心没有设立依据。各地尝试实行会计委派、会计核算中心或村财乡（镇）管统一核算的做法，就是取消单位、村委的会计和出纳，只设报账员，通过委派会计或在单位外部进行会计核算，解决内部会计监督问题。会计委派、会计核算中心或农村财务服务中心既不是单位的会计机构也不是从事会计记账业务的中介机构，这一做法明显缺乏《会计法》支持。（3）会计电子数据安全隐患存在。会计已进入信息化时代，对使用电子计算机进行会计核算的，《会计法》没有具体要求单位建立会计数据备份制度和灾难数据备份系统的，留下会计资料遭受灭失的很大隐患。会计信息化已成为会计工作发展的必然趋势。信息化环境下的标准数据接口、ERP系统实施、电子档案管理、网络财务监督等等都给《会计法》修订带来全新的课题。

法律条文不够缜密。《会计法》是规范会计工作的法律文件，是会计行政法规和部门规章的母法。但本法却没有对会计、会计机构、会计人员进行含义解释。同样不恰当的是，对“国家统一的会计制度”的含义解释，放到了本法最后的附则部分，而在本法总则部分和其后几章却多次出现这一用语。法律条文的概括性、伸缩性甚至研究性都过于突出，缺乏相配套的实施细则。《会计法》对会计处理、核算、披露及会计工作的内部控制、社会监督、国家监督等方面还规定得过于原则，较多地使用“情节严重”、“数额较大”等模糊性的词汇，缺少定量标准，有些表述相当笼统，《会计法》规定任何单位和个人对违反有关会计法规的单位和个人有权进行监督，并且受国家法律保护，这其中的“任何”二字，因为没有详细规定相关利益人包括所有者、债权人等如何进行具体的监督，反而难以实际操作。如《会计法》第1条中将“保证会计资料真实、完整”作为立法目的之一加以规定，但是对于“真实”、“完整”未做具体的解释与说明。第1条中表述“加强经济管理和财务管理”，这样就使经济管理和财务管理成为了一种并列的关系，经济管理活动，不仅包括财务管理，还包括市场管理、宏观调控、计划统计等诸多内容。财务管理，就其本质来说仅为经济管理活动的一部分，是局部和整体的关系。

四、会计专业技术的判定上，缺乏对会计问题进行司法鉴定的可操作性的量定标准，虚假会计信息认定还是会计难题

司法判定和会计处理难一致。虚假财务报告如何认定，不同阶层的人会有不同的标准：会计专业人员通常是以专业标准来衡量信息的真实与否的。其所谓的“真实”性，不是客观上的真实性。司法部门能够对会计处理和审计程序是否合规、会计专业人员的过错程度等做出准确的判断么？比如财务包装与会计造假到底距离多远。作为非专业人士，由于他们并不熟悉复杂的专业标准，对虚假会计信息的认定就比较直观。通常认为，只要会计信息所反映的内容与事实有所出入，则该项会计信息就属于虚假。如法律上没有明确规定，就容易引起法律冲突，司法部门往往以最为简便的方法来判定会计信息是否虚假，这就是以事实作为标准。有关这方面的经验教训，已大量发生在与验资有关的民事纠纷中。

故意违法和无意过失的界限难确认。即使法律上已认定一项会计信息是虚假的，但如何来界定这项虚假会计信息的产生是故意还是过失，又是一个法律难题。要界定产生虚假会计信息是故意还是过失，即使是专业人士，有时也是难以胜任的。会计信息失真存在三种不同的情况：规范性失真、技术性失真和违法性失真。规范性失真是规则上的缺陷，是由于会计准则和制度的不科学、不严谨所造成的失真现象。技术性失真一般称之为会计差错，是由于会计人员对会计制度的理解掌握方法不当或者工作疏忽所造成的信息失实，是无意过失所导致，其责任在会计人员。会计差错一般不会构成法律问题，纠正起来也不困难。《会计法》重点打击违法性失真（会计造假）。违法性失真是由管理当局和会计人员等直接责任人故意违反会计法规、规章、制度以及其他会计准则造成的信息失真。会计“打假”主要目的是解决故意行为所导致的会计信息失真。《刑法》第161条中有“提供虚假财务会计报告”的罪名。“虚假的财务会计报告”，是指违反《会计法》和国家统一的会计制度的规定，根据虚假的会计账簿记录编制财务会计报告以及对财务会计报告擅自进行没有依据的修改。《会计法》第13条规定：“会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料，必须符合国家统一的会计制度的规定。”“任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计账簿及其他会计资料，不得提供虚假的财务会计报告。”对于提供虚假财务会计报告的行为，依照《会计法》第42条、43条、45条的规定，有关责任人要承担相应的刑事责任或行政责任。然而，现行会计法律法规，对于提供虚假财务会计报告责任人员的主观态度（是故意违法还是无意过失）未作区分。区分会计过失责任和伪造变造会计信息责任，在对虚假会计信息责任人员量刑时，是非常重要的。但是，什么是故意伪造、变造、提供虚假会计报告，什么是会计过失责任，在实践中是很难区分的。

原始凭证的真实合法难把握。会计核算应以经济活动中取得的各种原始凭证为依据，在会计信息失真的各种表现中，以会计凭证反映失实最为严重。《会计法》规定单位负责人和会计人员对会计资料的真实、完整负责，但会计资料分很多种，来自很多不同的渠道，单位负责人和会计人员不可能一一掌握。在实际工作中，对原始凭证填制、取得的“规定”内容相当多，从原始凭证的填制来讲，包括填制的形式及使用范围。如有与银行存款、现金收支活动有关的凭证，有与报销开支或与往来款项有关的凭证，也有与成本费用支出、财产物资变动及利润分配有关的凭证，其中大量的是外来凭证，也有许多内部自制转账凭证。因腐败行为产生的某些特殊原始凭证也入账，其违背会计资料的合法性与真实性，是目前会计核算过程中最难以治愈的“顽症”。

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关键词：债务重组；会计准则；公允价值

一、债务重组相关理论

1.债务重组的概念

当债务人的财务状况发生困难或者困境的时候，债权人与债务人通过达成协议或者法院的裁定下做出让步的事项。债务人发生的困难如：债务人自身经营不善或者经济陷入财务危机等，使得债务人无法完成当初的规定或者约定的偿还债务。债务重组的当事人必须遵循平等、自愿、互利的原则。

2.债务重组的方式

资产清偿债务方式，此方式的资产主要是现金、存货等。债务转为资本方式，此方式一般已持有股份为表现形式，将债权转化为股权。修改债务条件，此方式可以减免利息或者通过降低利率来实现。

3.债务重组的意义

日益竞争激烈的的市场经济同时也加剧了企业的经营风险和财务风险，企业经常会出现财务的危机，出现资金周转的问题等，当债权人的利益受到损失的时候，当申请债务人破产清算时，债务重组就应运而生。债务重组可以减少债权人的损失，减缓企业的财务风险，化解了财务危机，是一种双赢的举措，对债权债务双方都有积极的意义。

二、债务重组会计实务中存在的问题

1.财务困难难以界定

财务困难的界定问题在准则中至今没有明确的规范，如果不能准确的把握，很多企业的财务人员会把债权人和债务人之间的协议或者法院的裁决作为事项进行会计处理，很多债务重组的事项会导致企业的财报出现变化，导致税务的风险，这样会给企业滥用债务重组留下了隐患。

2.现金流量表的信息不准确

很多由于债务重组的问题导致现金流量表的信息不准确，例如：债务重组准则中将转让的非现金资产的公允价值和资产的账面价值的差作为损益，形成的收益计入到主营收入中去，同时结转成本，期间不涉及现金的变动。但是现金流量表中销售商品、提供劳务收到的现金就包括主营业务收入和应收账款的内容，债务重组中将本期的主营收入作为应收的款项的借方发生额，导致现金流量表的信息不准确。又如现金流量表的附表是以净利润为起点的，虽然企业的债务重组收益计入营业外收入，但是现行的现金流量表中并没有对债务重组的调整项目，这样还是会导致现金流量表的信息不准确。

3.信息披露不完善

2006年债务重组准则明确规定了相关的计量，同时对报告附注的披露内容进行了明确的规定，但是对于其中的详细程度没有做出具体的规定，一些上市公司的债务重组事项披露不完善，很多的披露事项具有重大的不确定性。信息披露的不完善会影响以后是否能进行持续的经营，会给投资者的决策产生不良的影响。

4.公允价值难以准确计量

公允价值与账面价值的差额记为损益利得，会计准则规定的资产的公允价值应当参照活跃市场上的同类资产的交易价格，对资产进行合理的估计，同时预计未来的现金流量的现值进行计量。如果不存在活跃的资产交易市场，无法获取充分的信息，就很难获取可靠的公允价值。现阶段很多市场不存在活跃的交易市场，无法获取有效的交易资料，很难对公允价值做出准确的估计。会计人员和中介机构的人员对公允价值计量还缺乏经验，具有很大的随意性，产生会计信息具有不准确性。

5.加重了债务人的税务负担

当债务人以低于债务账面价值的现金形式清偿债务的时候，会计处理和税务处理是一致的，债务人在以非现金资产清偿债务的时候，会计处理和税务处理也是一致的，会计上计提的跌价准备和减值准备在税法上虽然不予承认，当资产在处置时进行确认，这就产生了会计上和税法上的差异，纳税人就应该根据此项差异进行纳税调整，调整应纳税所得额。债务重组的损益和资产转让的损益都计入应纳税所得额，使得所得税率高达25%，同时增加了债务人的税务负担，增加了现金的流出量，给企业形成了更大的损失。

三、现行债务重组会计实务的改进建议

1.将债务重组收益分期计入当期损益。债务重组的目的就是为了解决债权的纠纷、避免企业破产的方法，针对解决债务重组加重的债务人的税务风险，防止企业利用债务重组进行的目的，针对这些的问题，针对原来的债务重组方式是将债务重组的损益在重组日进行一次性的计入当期损益进行改变，即债务重组损益应该分期计入到企业的损益中，设置会计科目如“递延收益—债务重组损益”，将确定的受益期分期转入“递延收益—债务重组损益”账户，在分期转入到“营业外收入”账户，此方法具有简便性和谨慎性。

2.增加信息披露的透明度。

现阶段的债务重组准则对信息的披露做出了明确的规定，但是目前上市公司的信息披露还存在一定的弊端，透明度不是很高，关键性的问题还是含糊不定，披露的很简单、简略。真对债务重组还应该披露债务重组损益的总额、披露债务重组损益的净利润所占的比例，分析债务人陷入的财务困难的依据、对于跨期限的债务重组事项应该进行年度的分期，明确这些的信息，有利于投资者进行投资，并且做出合理有效的决策，也有利于债务重组的进行，债务重组的信息披露越加的详细，报表的使用度就更加的充分有效。

3.在现金流量表中显示“债务重组损益”项

现金流量表可以反映一段时间的现金流量，目的是为企业使用者提供现金的流量。现金流量表在编制的过程中：比如销售商品、提供劳务收到的现金流量以营业收入为起点，可以调节经营活动的相关项目的增减变动，调整债务的资产收益，不应该计入应收账款的项目应该进行调减的项目，同时在报表附注中也应该进行调整，不论以任何形式的债务重组，都要增加“债务重组损益”的调整项，只有这样才能保证真实的反映企业的现金流量表的真实性。

4.制定公允价值计量具体操作指南

债务重组准则明确规定公允价值计量，但是在实际中没有明确的具体规定，又因为我国会计人员的素质不高、市场体制不健全、价格市场不完善，公允价值难以评价和公允，制定公允价值操作指南可以指导会计人员进行计量，另一方面指导如何运用，比如可以通过有关的合同制定现金流量，根据一般的行业规定折现率，采用符合实际的现金流量系数和标准差等来制定操作指南。

5.优化会计环境

会计的信息要做到真实、客观，必须建立完善的市场经济体制和健全的会计制度，加强社会信用制度的建设，建立一个以道德、产权为基础、法律法规为后盾的社会信用体系是必要的条件，完善相关法律法规，如合同法。建立信用档案，加强惩罚的力度，这样才能很好的进行公允价值的计量，为公允价值的准确的计量提供一个良好的环境。

6.提高会计人员的业务水平和职业道德

随着债务重组的准则不断完善，要求会计人员的专业素质、专业判断能力相应的加强，需要企业不断地提高会计人员的水平，通过技能培训，提高职业判断的能力，同时进行职业道德的教育，应该重视会计人员的职业操守，职业道德应该是核心。只有这样当企业面临财务困难和财务风险时才能合理的进行分析和理论的研究，做到合理的纳税筹划，规避企业面临的风险。（作者单位：马鞍山华瑞税务事务所）

参考文献：

[1]吕沙.浅析债务重组会计处理[J].财会通讯，2011，（1）：94～95.

[2]郝桂岩.债务重组会计处理之我见[J].财会月刊，2010，（23）：61～62.