建筑业涉税风险范文

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一、我国建筑业总包方涉税风险具体分析

据调查显示，我国建筑业总包方涉税风险的具体表现主要分为两大类，一种是纳税金额重复风险，另一种是严重的税款金额滞纳风险。其中第一种风险的发生主要是由两种规定变化造成的，分别是可以抵扣的相关项目规定和扣缴义务规定。

（一）转包行为被遏制，抵扣范围大大缩小

在以往的旧条例中是这样规定的：工程总包方的营业额是需要排除所有分包方和转包房的那些部分，总承包金额减去二者之后剩余部分才属于总包方的营业额。

新规定里这样阐述：总包方的营业额是自身获得的所有价款及价款以外的所有费用，扣除那部分用来支付给分包方的款额。

伴随着新条例的推出，和以往不同，转包抵扣业务被取消了，只有分包业务才能享有差额征税的待遇。国家颁布相关文件规定，严肃禁止建筑工程实行转包业务。转包行为的具体表现刻分为两种，一种是不按照合同要求办事，私自把承包工程的全部业务转手给他人；另一种是把承包工程的全部业务进行肢解，重点是工程的全部，然后一一将这些被肢解的部分区别开来，分包给不同的人。国家颁布的相关文件中，不仅只有一条强调建筑业中转包行为的违法性，必须遏制，例如《建筑法》、《合同法》等许多相关法律法规都做出了重点强调。针对建筑工程出现转包这种违反法律要求的行为，必须依法取缔。国家已严厉禁止转包行为，相应的转包价款必定会被扣除在营业额的计算中。

由于相关规定的革新已逐步与法律法规相吻合，建筑业总包方倘若在工程进行的过程中出现任意违法违规行为，都会直接导致抵扣款项发票无法发挥其作用，很大程度的增加了税务压力，造成缴税金额重复的风险发生。

现如今，新条例规定建筑业已经不拥有差额征税的优惠待遇，只有建筑工程才能享有。因此，建筑工程的总包方需要加大力度开展区分工作，将符合建筑工程又符合法律要求的项目归为一类，以便于抵扣分包款额。

（二）总包方的扣缴义务被取消

新条例推出后，相关规定也发生改变，以往的扣缴义务人是由建筑工程的总包方的总负责人承担，现在却取消了。

国家颁布的全新条例要求，只要是那些没有义务去代扣营业税或者代收税款的，无论是单位、组织还是个人，都是不被相关税收部门所接受的。因此，在建筑工程项目执行中，分包方务必要学会拒绝总包方的代扣行为，所有的纳税行为必须按照新条例进行。

虽然，总包方以往履行的扣缴义务已被取消，分包方的纳税行为变得独立起来，为了帮助总包方顺利的申报相关抵扣，分包方可定期将其自身的缴税发票作为凭证依据提供给总包方，同时要求所需缴纳的税金要根据抵扣之后的差额进行计算。倘若分包方的数据发票提供不能及时完成，导致总包方相关抵扣的申报过程难以得到批准，从而致使严重的税收金额重复风险发生。

（三）预付款额纳税时间发生变化

在关于纳税时间的规定方面，以往与现在也有很大的不同。以往要求的纳税时间是纳税人明确获得营业收入的当天，而现如今的纳税时间细化为两种情况，一种是纳税人在进行应税劳务时和进行无形资产的转让时；另一种是不动产的销售工作最终获得营业收入的当天。其中还明确指出，纳税人履行纳税义务的时间就是需纳税的时间。

以往，总包方履行纳税义务一般是在建筑项目工程大约进行到中后期阶段的时候，总包方通过与业主办理相关的结算手续，然后到相关税务机关正式履行纳税义务，其中预付款额，暂时不需缴税。自新条例推出后，计税方式发生了全新的变化，预售款额的税务必须及时交付，若不能及时完成，会导致税款金额滞纳风险的发生，不仅影响了自身的信誉，可能被税务机关要求罚款。

二、强化涉税风险控制的有效措施

（一）努力符合抵扣项目相关新规定

为符合折扣相关项目的新规定要求，在建筑工程项目实现过程中，无论是总包方还是分包方都有了全新的要求，要求总包方企业必须自觉执行查账征税，分包方首先不能是个人，最重要的是必须具备较强的建筑资质。建筑项目的及时备案也同样重要，无论是总包方还是分包方的劳务行为都需及时详细的记载，一定程度的给税务机关的工作带来了便利，同时，分包方需要及时的向总包方提供相关缴税的发票作为凭证，便于总包方申报相关税收的抵扣。新条例中对于抵扣的限制问题要时刻铭记，只有建筑工程才能享有差额抵扣的优惠待遇。同时，总包方想要顺利享有差额抵扣优惠，必须按照法律要求保证申报程序的完整。

（二）努力适应扣缴义务取消的局面

面对扣缴义务的取消，仅仅注重分包方的严谨选择是不够的，合同签订的过程和内容的重要性也不容忽视，现在，总包方与分包方在合同内容的签署上普遍存在一个误区，将税收价格排在工程总价之外。不管应缴税额是由分包方自己承担还是由总包方代为承担，分包方的实体不会改变，其在分包合同的性质也不会改变，要求必须履行纳税义务，将税额纳入合同中，能够有效避免后期因税额问题发生不必要的纠纷。

工程的计量和结算手续需要及时办理，不要拖到最后。由于全新条例的推出，发票申请业务已经不能向以往一样，全权由总包方一方承担，同时总包方允许为分包方代缴税款，但是，一旦扣缴义务被取消，总包方没有权利代缴税款，这就要求分包方必须加大自身管理力度，保证工程结算手续等一系列相关手续的及时办理，快速得到发票，有效节约时间。

针对分包方开票业务中的问题，必须强化其管理工作。在建筑业中，建筑工程所需金额普遍比较高，因此，工程的分包方只有一家的情况比较少，一般都是两家或者两家以上。由于分包方不同，各自又具备其特色，同时相关专业知识及技能的高低都不尽相同，一定程度的加大了管理的难度。为了避免由于分包方发票业务存在的问题发生涉税风险从而影响到工程的进程，必须要加大管理力度，要求每个分包方都需定期及时的向税务机关登记备案，必须保证相关发票的规范性、合理性及有效性，为总包方的工作带来便利。倘若分包方的票据提供工作不能及时的完成，总包方可以通过与税务机关相互协商，保证工作的顺利进行。

（三）努力符合预付款额纳税时间的变化

针对预收的税金，必须严格根据新条例中的时间要求履行纳税义务，实现预收款项由开具收据形式向及时申报及时纳税转变。同时，要求总包方不断提高自身工作能力并自己履行纳税义务，有效避免滞纳风险的发生，有效保证企业良好形象的树立，保证企业经济效益、社会效益的不断提升。

针对工程的进度款和结算款，尽管存在部分未能收到款项，仍需及时的缴纳税收，这样做不仅符合会计核算的原则要求，同时使权责发生制也得到有效保障，从而有效避免风险的发生。

三、结束语

自国家针对建筑业制定了新条例以来，税务相关的规定发生了很大的变化，建筑业想要有效的避免涉税风险就必须努力符合税务相关新规定的要求，针对转包行为被遏制，抵扣范围大大缩小；总包方的扣缴义务被取消以及预付款额纳税时间发生变化，无论是总包方还是分包方都需重新审视自己，发现自身的不足并努力改善。建筑业通过落实本文的有效措施，能够有效的避免涉税风险，促进自身长远的发展。

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前言：风险常常是伴随着不确定性和损失出现的，水利工程与一般土建工程相比除了具有工程量大、投资多、工期长特点之外，还有工作条件复杂、受自然条件制约、施工难度大、效益大的特点，同时也对环境影响很大，失事后果严重，影响国民经济巨大。对于大型、复杂的水利建设工程 ，如果不从早期开始就进行风险管理的话，则很难保证其目标规划的合理性和计划的可行性。

一、水利工程建设中常见的业主风险

1、对业主方的风险的认识。可以从以下及方面了解：首先，从物质损失的角度看，“不可抗力”风险，即自然及环境灾害风险；其次，技术风险：地质勘探、设计技术、生产工艺、应用设备、原材料等原因产生的风险；再者，人为风险：勘察设计单位的技术和经验、承包商的资质和经验、监理单位的资质和信用、供应商的信用和管理、外来破环、盗窃等产生的风险。最后，责任损失的角度看，尽管项目的施划由承包商完成的，一般讲，承包商在施工过程 中产生的第三者责任应当由其承担，在许多情况下建设项目业主往往会成为这类事故的第一责任人。

2风险管理过程。风险管理应是一个系统的、完整的过程，通常可随项目的进展循环进行，应包括：识别、确定和度量风险，并制定、选择和实施风险处理方案。在建设实施过程中，要对各项风险对策的执行情况不断地进行检查，并评价各项风险对策的执行效果；在工程实施条件发生变化时，要确定是否需要提出不同的风险处理方案。除此之外，还需要检查是否有被遗漏的工程风险或者发现新的工程风险，也就是进入新一轮的风险识别，开始新一轮的风险管理过程。

二、水利工程建设业主风险处理方案

（一）风险回避

通常情况下，风险回避就是以一定的方式中断风险源，使其不发生或不再发展，从面避免可能产生的潜在损失。采用风险回避这一对策时，有时需要做出一些牺牲，但较之承担风险，这些牺牲经风险真正发生时可能造成的损失要小很多。例如，某投资项目业主因选址不慎 原决定在河谷建造某电站，而保险公司双不愿为其承担保险责任。当业主意识到河谷建厂将不可避免地受到洪水威胁，且又无防范措施时，只好决定放弃该计划。虽然业主在建厂准备阶段耗费了不少投资，但与其厂房建成后被洪水冲毁，不如及早改弦易辙。

（二）风险自留

1、风险自留的因素。在水利工程实际建设中，即有主动的、有意识的、有计划的选择性的风险自留，也有因缺乏风险意识，风险识别失误，风险评价失误，风险决策延误，风险决策实施延误等因素造成的非计划性风险自留。

2、风险自留的管理。针对别无选择，期望损失不严重，损失 可准确预测的风险，在业主有短期同承受最大潜在损失的能力的情况下，若投资机会又很好，业主内部服务优良的情况下我们可以采用风险自留的方式。在风险自留过程中预防和控制是减少损失的不二法则。这就需要业主方面合理布置风险控制方案，尽量以定量风险评价的结果 为依据，确保措施的针对性。

3、风险自留应注意的事项。在损失控制措施最终确定之前，需要综合考虑损失控制措施的效果及其相应的代价，注意间接和隐蔽损失将风险控制在小空间中，通过合理措施将风险停留时间缩短，尽可能将其早日消除。同时制定最有效的预控方案，将风险化解。当风险可能演化成来重风险事件时，还需要事先编制好组目的明确的工作程序和具体措施，为现场人员提供明确的行动指南。以及相应的应急计划。

（三）风险转移

当风险存在多方当事人和可市场化时，我们将考虑由最适宜承担该风险或最有能力进行损失控制的一方承担，此时常用的风险管理的方法为风险转移。通常情况下可分为合同转移和保险转移。

1、合同转移，能过签定合同折方式将风险转移给对方当事人。例如，在合同条款中规定，业主以场地条件不承担责任；又如，采用固定总价合同将涨价风险转移给承包商等。这样一是可以转移某些不可保的潜在损失，如物价上涨、法规变化、设计变更等引起的投资增加；二是被转移者往往能较好地进行损失控制，如承包商相对于业主能更好地把握施工技术见险。

2、保险转移，业主通过购买保险将本应自己承担的工程风险（包括第三方责任）转移给保险公司，从而使自己免受风险损失。对于业主来说，某些风险的不确定性很大（即风险很大），但是以于保险公司来说，这种风险的发生则趋近于客观概率，不确定性降低，即风险降低。建立健全风险保护条款、找到工程担保人让其成为工程合同履行担保者以及投保建设工程一切险等[3]。

三、风险处理技术的选择

风险管理人员在选择风险对策时，要根据风险的不同特征并结合自身的环境和条件，从系统的观点出发，从整体上考虑风险管理的思路和步骤，从而制定一个与建设工程总体目标相一致的风险管理原则。这种原则需要指出风险管理各基本对策之间的联系，为风险管理人员进和风险对策提供参考。如：对于出险频率相对较高，但损失较小的，宜采用自留方式；而对出险频率相对较低，但损失较高甚至巨大的，宜采用转移方式。保险作为一种风险转移手段，比其他风险处理手段具有一定的优越性，因而得到广泛运用。

结论：

在水利工程建设中，政治、社会、经济、自然、技术等风险都会作用其中，风险管理的任务更为繁重。本文根据实际情况提出了一些水利工程建设管理中业主方的风险处理办法，希望能为相关人士带来指引，以便于水利工程建设业主在风险管控中使潜在损失最小，减少忧虑及相应的忧虑价值。

参考文献：

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建筑安装企业具有工程点多、面广、施工周期长并且工期交错,纳税环境复杂多变,在涉税方面存在的问题较多的特点。多数大型建筑安装企业都跨省(市)经营,使企业面对较多的税务机关,而各地税务机关对税法的理解和执行差异很大,这增加了企业税务风险系数。探讨建筑安装企业运营环节的涉税风险问题及其防范措施对建筑安装企业的安全运营意义重大。

二、建筑安装企业涉税存在的风险问题

(一)挂靠经营业务的税收风险新《营业税暂行条例实施细则》第十一条规定,单位以承包、承租、挂靠方式经营的承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)发生应税行为,承包人以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的,以发包人为纳税人;否则以承包人为纳税人。基于此规定,被挂靠人是挂靠业务的营业税纳税义务人。一旦被税务部门发现偷税、漏税问题,将由被挂靠企业承担这种税务风险,遭受经济上和信誉上的双重损失。

(二)预收账款环节税收风险建筑安装企业从工程施工前就陆续发生预收款,直到最后的工程竣工结算,这中间不仅时间跨度很长,而且预收款的金额也很大,如果形成纳税义务后不及时纳税,一旦被税务机关发现,建筑安装企业不仅要缴纳大额滞纳金,而且还要被处以大额罚款。因此,如果对预收款不及时纳税,将会给建筑安装企业构成很大的纳税风险。

(三)收入结算环节完整性涉税风险问题根据《营业税暂行条例》第五条和《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定,建筑安装企业的营业收入有其特定的组成,除了常规收取的全部价款和价外费用外,还包括了工程所耗用的原材料、设备及其他物资和动力的价款,但排除了支付给其他单位的分包款。如果企业能够及时主动并完整调整应税营业额,将会大大降低纳税风险,否则很可能在营业收入的完整性上构成纳税风险。在收入完整性所涉及纳税风险的问题上,建筑安装企业存在以下两种常见的问题:一是故意降低税基。由于税法规定纳税人提供应税劳务的应税收入,不仅包括收取的全部价款和价外费用,而且还包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内,但是,一些建筑安装企业往往想方设法不将价外费用以及原材料、设备及其他物资和动力的价款作为营业额纳入申报,其中较为典型的是“甲供材”工程项目。由于“甲供材”项目施工过程中的材料由发包方购买,在采购建筑材料时,如果没有特殊约定,供货方将材料发票开给发包方,发包方再将购买的建筑材料提供给建筑安装企业用于工程施工,但是至工程结算时,建筑安装企业往往都不将“甲供材”并入营业额一并开票给发包方,从而少缴了营业税,由此带来纳税风险。二是“以物抵款”不记收入。发包方往往会与建筑安装企业商定,发包方以其土地、房屋或其他相关物资抵算工程款。如果建筑安装企业不将相关资产及时入账,不仅可能延迟建筑安装企业对营业收入的确认,而且可能带来潜在的纳税风险。

(四)税前列支环节的合法性涉税风险问题由于假发票猖獗,且有的假发票已经到了以假乱真,非专业人员往往无法判断的地步,一些建筑安装企业也很可能“被迫”获取了假发票,从而使得成本、费用税前扣除的合法性受到严重影响。另外,由于建筑安装企业的行业特点,难免会发生一些没有合法票据的支出,如因在边远地区施工支付的农民工工资,租赁当地农民的房屋、场地而发生的租赁费,向当地农民购买沙石材料等,这些情况都很可能影响到所得税税前扣除的合法性,并由此给建筑安装企业带来纳税风险。

(五)外出经营环节的规范性涉税风险问题根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第十四条、《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》第一条和国家税务总局令第7号《税务登记管理办法》第三十二条等一系列的规定,建筑安装企业外出经营不仅涉及到需在经营地纳税的问题,而且还涉及到接受经营地税务机关的税务管理问题。但是,由于一些外出经营的建筑安装企业不仅不能全面领会和严格遵循上述各项规定,而且也不能及时、完整和规范办理在异地经营的相关涉税事项,往往造成在异地经营多缴税,或在经营地缴纳的所得税回注册地后主管税务机关不予认可抵扣,甚至被税务机关处理处罚,增加了不必要的税收负担,由此产生纳税风险。

三、建筑安装企业涉税风险的防范措施

针对建筑安装企业存在的上述涉税风险,可以从以下几个方面采取防范措施,降低建筑安装企业潜在的涉税风险。

(一)挂靠经营行为的风险防范第一,要完善挂靠经营的方式、明确法律责任。挂靠企业要对被挂靠企业的经营状况,资质水平、经济实力进行调查分析,在相互了解,充分信任,责任明确的基础上方可进行合作。第二,要加强财务管理,规范内部监管、控制措施。被挂靠企业对挂靠企业在施工过程中的管理、对施工过程的各个环节进行全程监控,让监管不留死角,不让挂靠人有任何可乘之机,以消除挂靠可能带来的风险隐患。第三,要统一会计记账标准,由被挂靠企业设立总账,对挂靠企业组织施工的工程,应定期进行财务清查。

(二)预收账款环节的风险防范一是提高财务人员税收知识,熟知《营业税暂行条例》以及《营业税暂行条例实施细则》规定,不管是预收款还是应计营业收入,都有纳税义务发生的时间问题,即到了税法规定纳税义务发生的截止时点就应该在截止时点前履行已经发生的纳税义务,自觉及时履行纳税义务。二是财务人员应该熟悉工程承包合同内容,合同明确规定付款日期的,按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间;合同未明确付款日期的,其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款或者取得索取营业收入款凭据(如竣工结算报告)的当天。

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“营改增”是2016年国家税制改革的重大举措，直接影响建筑施工企业战略规划、组织架构、经营模式、管理制度、业务流程、税务统筹和财务处理等各项工作。增值税计征复杂、管控严格，涉税刑罚处理严重，稍有疏漏，就会发生亏损或出现涉税风险，对建筑施工企业的管理工作提出了更高的要求。为规范和优化增值税业务管理工作，降低涉税风险，提高建筑施工企业经营效益，必须对“营改增”工作进行合理规划与筹划。

一、围绕“营改增”工作进行全员培训，转变全员观念

增值税税制要求以票抵税，发票管理是增值税管理重要的组成部分，发票的取得报销涉及每一名员工，涉及建设工程项目管理的各个方面，直接影响建筑施工企业战略规划、组织架构、经营模式、管理制度、业务流程、税务统筹和财务处理等各项工作。因此进行全员培训，转变观念是非常必要的举措。

二、围绕“营改增“重新修订各部门职责

建筑业增值税制改革实施能够促进建筑施工经营生产的专业化分工和机械化作业，推动建筑施工企业精细化管理和可持续发展，增值税管理需要各部门、各项目的分工协作。

（一）财务物资部牵头组织全局增值税管理工作，负责财务核算、监督以及涉税业务处理，指导各部门、各项目涉税工作。控制要点包括督促相关部门（项目）确保票据合法，及时完成票据传递、外部申报、内部清算等。

（二）市场开发部门主要负责与发包方签订的施工总包合同的涉税风险。控制要点包括界定承（发）包模式（尤其注重适用简易计税方法、混合销售中低税率应税行为等合同条款约定的涉税风险），优化纳税义务时间，争取质保金扣留基数为不含税工程价款，注意区分不同税率项目合同分别签订，控制无收益价外费，做好项目预算和成本测算等工作。

（三）项目管理部门主要负责项目实施中的涉税风险。控制要点包括做好项目预算编制，加强成本测算、控制管理，界定分包模式，确保采购合同真实，票据合法有效，对于应取得增值税专票的项目，必须要求取得专票。

（四）人力资源部门主要负责人工成本涉税风险。由于企业本身支付的人工成本不能抵扣，所以人力控制的要点包括测算人工成本比重，调整人工成本构成，积极扩大劳务外包范围，使用集中采购模式，建立合格供方名库，制定增值税绩效考核办法。

（五）合同法规部门主要负责发包、采购合同涉税风险。控制要点包括完善合同条款，督促落实合同执行。合同范本应增加供应商、分包商的身份识别条款，对分包合同明确不允许再次分包，对于小规模纳税人还应当进一步确认是企业还是个人；对合同价款进行价税分离；明确提供发票的类型、时间以及不能按约定提供发票的违约责任；增加对不同税率合同标的物的描述和区分等。

（六）物资管理部门主要负责物资、设备采购涉税风险。控制要点包括结合采购比价机制建立合格供应商名库，落实集中采购制度，合理使用电子商务采购平台，合理选择结算方式，确保采购合同真实、票据真实合法，加强物资过程控制管理，完善各环节物资资料等。

三、加强增值税专用发票的开具和取得的管理，提高进项税额的取得率

增值税税制下，本期应交增值税=本期销项税-本期可以抵扣的进项税额-上期留抵进项税额，以此核算方式来看，进项税额的取得对增值税税负的影响至关重要，施工项目的管理工作中应加强增值税进项税额的取得的管理。

（一）建筑施工企业在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票，取得发票时，不得要求变更品名和金额。不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，业务人员有权拒收。

（二）发票的取得以实际业务活动为基础，所有施工项目的采购合同均需到合同法规部门审核并签署“合同专用章”，合同中应明确对方提供发票的义务和种类，取得发票时，业务人员应审查发票票面信息的准确性。

（三）发票的取得应确保“三流对应”，即业务流、资金流、发票流必须保持一致，建筑施工企业有多个在建项目，多个项目资金的划分，建议采用虚拟账户的形式分别核算。

（四）用于应税项目的进项税额可以抵扣。日常采购的钢材、水泥、砂石料、分包工程、固定资产（不动产除外）等所有货物和服务，只要取得合法票据，除限定用途（如用于非应税项目或职工福利等）和明确规定不可抵扣外，都可以一次性抵扣进项税额。项目的日常管理中，应加强进项税额的取得的管理以降低增值税税负。

四、重新修订财务核算流程，新设增值税核算科目，制定相关的增值税核算流程

建筑施工企业需要在项目所在地预缴增值税款及城建与教育费附加，在机构所在地进行纳税申报，建筑施工企业要根据自己的层级管理体制，制定相适应的增值税核算管理制度，以方便增值税纳税申报、税款缴纳、纳税稽查等。

建筑施工企业对于增值税收入项目应单独核算，一般计税方法和简易计税方法应分别核算，不同税率的项目应分别核算；对于应税项目的进项税额应保证其合法合理性。

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随着税制改革的深化，建筑业“营改增”势在必行。（财税【2011】110号拟将建筑业营业税改征为增值税，税率为11%。建筑业“营改增”，涉及建筑业及其上下游产业链，对建筑业的影响较大，建筑企业应准备理解政策，规范实务操作，避免涉税风险。

建筑材料来源方式较多，增值税进项税额抵扣难度大。由于建筑工程承包方式和承包范围的不同，有的工程项目材料、设备全部由施工企业自行采购，能取得的进项税额发票多些，而有的工程项目上，主要材料或大宗材料由建设单位采购，调拨给施工企业使用，施工企业仅采购一些辅助材料或零星材料，这样施工企业可取得的进项税额就少，实际税负明显偏高。另外施工企业承建的工程项目比较分散，很多工程所处地域比较偏僻，所面对的材料供应商及材料种类“散、杂、小”，如砖瓦、白灰、砂石、土方及零星材料基本上由个体户、杂货店、小规模纳税人供应，购买的材料没有发票或者取得的发票不是增值税专用发票。由于发票管理难度大，材料进项税额无法正常抵扣，使建筑业实际税负加大。

商品混凝土等材料增加税负

根据《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税【2009】9）规定，一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税：（1）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；（2）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、白灰（不含黏土实心砖、瓦）；（3）自来水；（4）商品混凝土（仅限于以水泥为原生产的水泥混凝土）。

以上所列货物，都是工程项目的主要材料，在工程造价中所占比重较大。假设施工企业购入以上材料都能取得正规增值税发票，可抵扣的进项税率为6%，而建筑业增值税销项税率为11%，施工企业购入的以上材料必将增加5%的纳税成本，从而加大建筑业实际税负，挤占利润空间。

建筑劳务费增加税负

建筑业工程项目人工费一般占工程总造价的20%-30%，而劳务用工主要来源于建筑劳务公司、没有资质的社会劳务包工队伍（包工头）及零散的农民工。建筑劳务作为建筑业的一部分，为施工企业提供专业的建筑劳务，取得的劳务收入按11%计征增值税销项税率，却没有进项税额可抵扣，与原3%营业税率相比，增加了8%的税负。劳务队伍作为微利群体，承受不了这么重的税负，不得不将增加的税负转嫁到施工企业身上。另外包工头、零星农民工产生的人工费，也没有增值税发票，无抵扣的进项税额，势必加大建筑施工企业人工费的税负成本。

动产租赁业增加税负

新的税改方案中，动产租赁业增值税率为17%，与建筑业密不可分的机械设备，周转材料租赁均属于动产租赁业务范畴。租赁业现有资产没有增值税进项税额，而产生的租赁收入将承担17%高额的增值税销项税负。目前租赁业利润率普遍低于增值税率17%，租赁业在无利可图的情况下，必然放弃增值税一般纳税人资格，转为小规模纳税人或个体户，只缴纳3%的增值税。施工企业可抵扣的进项税额将势必减少，从而加大建筑施工企业实际纳税额，增加税负。

发票的收集和认证工作难度大

施工企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大，施工项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，且材料发票的数量多而杂，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按照现行税收制度规定，进项税额要在180天内验证完毕，其工作难度非常大。

对联营合作项目冲击大

目前在建筑行业内部经营方式上，联营合作项目普遍存在。联营合作方大部分是自然人，没有健全的会计核算体系，工程项目成本核算形同虚设，采购的材料、分包工程、租赁的设备、材料基本没有正式的发票，对下游业务环节，也没有索取发票的意识。势必取得增值税专用发票进项税额就较少，实际缴纳的税款相应较多，工程项目实际税负有可能达到7%-11%，超过总包方的管理费率，甚至大大超过工程项目的利润率，总包方和联营合作方都将无利可取，涉税风险将会对联营合作承包经营方式的生存和发展产生更大的冲击，甚至退出建筑行业舞台。

上述建筑业“营改增”过程中可能存在的涉税问题，希望引起建筑施工行业纳税人的注意。施工企业要充分认识税制改革对生产经营的影响，做好前期准备工作。

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《营业税暂行条例》第十二条规定：“营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。”《营业税暂行条例实施细则》第二十五条又规定：“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”根据上述规定，建安企业纳税义务发生时间可以归纳为以下三点：

一是采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天；

二是与发包方（或建设方，下同）签订了书面合同，如合同明确规定付款日期的，按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间；合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款或者取得索取营业收入款凭据（如竣工结算报告）的当天；

三是与发包方未签订书面合同，其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款或者取得索取营业收入款凭据（如竣工结算报告）的当天。

因此，不论是预收款还是应计营业收入，都有纳税义务发生的时间问题，即建安企业在税法规定纳税义务发生的截止时点前应履行已经发生的纳税义务。但在会计处理实务中，建安企业常常故意隐匿预收款及推迟预收款入账时间，其目的为了推迟纳税义务的发生时间，无偿占用税款资金。由于建安工程时间跨度长，预收款金额大，如果形成纳税义务后不及时纳税，一旦被税务机关发现，建安企业不仅要缴纳大额滞纳金，而且还要被处以大额罚款。

笔者认为，建安企业应从以下三方面来自觉防范上述风险：

一是必须按规定及时开具发票。

二是不能将预收款账外循环，体外循环。账外循环是收到预收款等相关款项记入账外账或小金库后用于账外周转或各种开支；体外循环是将应收的预收款不收回，直接请发包方将应付给自己的款项代付给自己的付款对象，用于材料采购、支付工程的水电动力款或其他欠款等，对于这些问题，建安企业应自觉纠正。

三是不隐瞒且及时反映项目部收入。由于相当多建安企业的项目部与其总部实际属于挂靠或转包关系（挂靠和转包都违反建筑法，本文不探讨），而且项目部都在项目所在地开设了银行账户，总部对项目部实行的是三级（或二级）核算，所以，对于这些银行账户，不仅总公司账面没有反映，而且税务机关也无精力去知晓各项目部究竟有多少银行账户，更难全面查证到汇入这些账户的预收款和结算收入，往往是不到整个工程结算，总公司账面都不反映或很少反映各项目部的收入。

在项目实施过程中，项目部收取预收款（或工程进度款）时，往往仅是开具收款收据或借款借据，在项目部的账面上反映了预收款，但大多数项目部总是等到工程最终结算才一并开具发票并计提相关税费。由于工程所在地税务机关仅是在项目部开具建筑业发票时负责扣税，如果项目部使用收据借据收取预收款，不到税务机关开具建筑业发票，当地税务机关将无从知晓。又由于项目部往往远离总部，总部主管税务机关也常常无法知晓各项目部的实际情况，就是每年的汇算清缴也仅能检查到少部分项目部。

由此可见，上述情况在使得对项目部的税收征管形成漏洞的同时，也为建安企业本身埋下了纳税风险。所以，建安企业对各项目部的设立、日常管理和纳税问题务必引起高度重视，重在自觉及时履行纳税义务。

二、收入结算环节的完整性问题

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从微观上看，“营改增”完善了我国的税制结构，增强了国家治理能力。“营改增”后，以往征收营业税的企业之间存在的抵扣链条中断的问题得到了解决，增值税最大的特点就是税收中性，通过各行业之间的环环抵扣，解决了重复征税的问题，减轻了纳税人的税负，优化了税制结构，创造了更好的税收环境。“营改增”作为一项重大税制改革不论是从理论角度还是长远角度，对企业来说都是一大利好。但是由于各行业的特性，增值税与各行业之间的融合并未达到理论意义上的高度，甚至有些企业的税负不降反增，“营改增”带来的问题也逐渐显现。

多年来，建筑企业一直是营业税的纳税主体，“营改增”对建筑企业而言，既是机遇，也是挑战。

二、“营改增”对建筑企业税负的影响

“营改增”之前，建筑企业以工程的全部价款减除付给分包方的价款后的余额为营业额，税率为3%。“营改增”之后，作为一般纳税人的建筑企业的税率是11%，小规模纳税人建筑企业的征收率是3%。但是，由于增值税是价外税，所以小规模纳税人的实际征收率只有2.91%，低于营业税的3%。因此，小规模纳税人的税收负担确实得到了改善。

“营改增”对一般纳税人而言，和营业税时期相比，最大的特点就是进项税额可以抵扣，自2016年5月1日起，建筑企业购买的建筑设备以及建筑原材料或者应税劳务都可以凭增值税专用发票进行抵扣，进项税额的抵扣有利于建筑企业对自身设备进行更新改良，对企业的大型建筑设备进行技术升级，购买机械动力设备等固定资产将不再造成建筑企业的重大负担。理论上可抵扣进项税额的基数变大，建筑企业的税负必然下降，但是在实务中，税负是否减轻还要以建筑企业的实际情况为准。

“营改增”以来，对建筑企业可抵扣进项税额产生影响的因素主要有以下几点：（1）企业提供建筑服务的成本主要由人工成本、材料成本、动力成本构成。三项成本中，只有当期购买的建筑材料的成本的进项税额可以抵扣；动力成本一般以固定资产折旧的形式体现在总成本中，在会计和税法的处理上，两者都不可抵扣；建筑业主要以输出劳务为主营业务，又是劳动密集型行业，人工成本的占比较高，尤其是在当前职工工资不断飙升，社会保险体系日趋完善的前提下，建筑业的人力成本在逐年增长。由于人工成本不在进项税额的抵扣范围内，因此在税负方面对企业并无助益。由此看来，建筑企业的各种成本比例是影响其可抵扣税额的重要因素之一，材料成本比例越高，则可抵扣的进项税额就越多，反之则少。（2）建筑企业的材料供货商大多是小规模纳税人，或者个体户；他们并不具有开具增值税专用发票的能力，即使通过税务部门代为开具增值税专用发票，税率也只有3%，对于抵扣来说只是杯水车薪；另一方面，建筑工程多在郊区进行，企业为节省运输成本，一般会就地取材，选择较近的建材点进料，并且，对于大多数原材料的购买，供货商都要求现款结算，这对取得增值税专用发票来说无疑是雪上加霜。（3）建筑工程具有施工周期长，耗用资金大的特点；而且，近年来建筑业的发展也是“风雨飘摇”，还要缴纳各种名目的保证金、押金等，企业为保证资金流，完成工程项目的建设，不得不向金融机构贷款。但根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）的规定，纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。在实际情况中，真正对建筑企业一般纳税人的税负起决定性作用的是由于从3%的营业税税率升为11%的增值税税率所带来的增税效应与受以上因素影响的可抵扣进项税额增加所带来的减税效应的博弈。如果增税效应大于减税效应，则税负加重；如果增税效应小于减税效应，则税负减轻。

三、“营改增”对建筑企业税收征管产生的影响

（一）纳税申报地点发生变化。“营改增”之前，建筑企业依照劳务发生地原则，向劳务发生地即建筑项目所在地的税务部门进行纳税申报。“营改增”之后，则向公司注册所在地的税务部门进行申报，分公司的建筑项目也应当先向总公司汇总，再由总公司向其注册所在地的税务部门进行申报。

（二）征管机构发生变更。过去地税部门一直是营业税的征管机构，在全面“营改增”以后，建筑企业要向国税部门进行申报，缴纳税款。

（三）纳税人身份发生变化。“营改增”之前，建筑企业并无一般纳税人和小规模纳税人之分，不论规模大小都是营业税的征税对象。“营改增”以后，年应征增值税销售额为500万元以下的建筑企业划分为小规模纳税人。

（四）“营改增”增加了建筑企业的税款计征难度，加大了企业的涉税风险。以往建筑企业核算税额都是采用?单的营业额乘以营业税税率的办法，而现在建筑企业在核算应缴纳的税额时，要根据其纳税身份选择计税方法，还要考虑进项税额等因素，不仅增加了核算税额的难度，还增加了核算税额的工作量。建筑企业的会计人员如果对增值税的相关规定不太了解，容易发生失误，增加建筑企业的涉税风险。

四、建筑企业降低税负及涉税风险的建议和对策

（一）加强供应商管理，对进项税额做到充分抵扣。建筑材料成本在建筑工程总成本中处于举足轻重的地位，购买建材可抵扣进项税额的多少决定着建筑企业税负的高低。作为一般纳税人的建筑企业在选择供货商时，应当有增值税进项税额抵扣意识，在综合成本和可抵扣的进项税额之间做出权衡，在保证建筑材料质量和满足企业所需数量的前提下，尽量选取正规的一般纳税人企业作为建材的主要供应商，为税款的抵扣做好准备。另外，在从供应商获取增值税专用发票方面，一般纳税人企业也要做好管理，保证发票与实际业务相符，利于抵扣。在获取时间上对供应商做出规定，避免因为发票开具不及时而导致进项税额不能在时效期内抵扣。与一般纳税人相比，小规模纳税人的建筑企业只需考虑物美价廉即可。

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1.涉及的税费复杂，税负相对较低：建筑业往往集工程设计、施工、管理、监理、自产自销业务于一身。

2.异地经营管理不规范，税源日常监控缺位：建筑企业多是异地承包工程，涉及的地域较为广泛。建筑企业规划立项手续不完整，缺乏税务管理意识，未能为税务机关提供准确的相关信息，造成税务机关对建设项目的水源监控缺位。

3.对各类发票的使用不规范，只在项目结算的最终环节提现“以票管税”：建筑企业对施工项目涉及的款项未能按照税务征纳管理的规定管理，如凭票收款、凭票付款，广泛的存在以各种购买、自制的收据或开白条方式收取工程款项的现象。

4.税收征管难度大，税款拖欠现象严重：因建筑企业经常存在挂靠营现象，建筑劳务工程多次分包、转包现象和异地施工情况，造成了企业经营信息与税务机关的税务管理信息不对称，因此税源监控难度大，建筑税款流失、纳税不及时的现象明显。

二、营改增后房地产业税务风险点

（一）纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

风险点：纳税人应该向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，也可以6个月内向原注册地申报缴纳税款。就会造成难于管理。

（二）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

风险点：房地产开发企业可能通过甲供材料或者扩大精装房占开发面积的占比，增加自行采购材料比重，然后通过与建材批零企业签订购销合同，虚增购进金额。

（三）建筑业一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择简易计税，以收取全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，征收率为3%。

风险点：纳税人为简易计税项目取得的增值税专用发票，可能转移到一般计税方法项目进行抵扣，从而形成税收流失风险。

（四）一般纳税人和试点纳税人中的小规模那是人跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

风险点：销售额的计算要扣除分包款，建筑工程总承包单位为了扣除更多的分包款，将项目分包给更多的建筑商。

（五）一般纳税人销售自行开发的房地产项目，其2016年4月30日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款，未开具营业税发票的，可以开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

风险点：营改增前已经在地税就申报缴纳营业税预收款，但还未开具增值税发票。现需在国家税务局开票，导致国税局管理难度加大，税收征管成本增加，税务执法风险增加。

三、针对风险点的政策建议

（一）跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法必须向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款。

将条款中的“应”改为“必须”，避免纳税人延迟申报交税，有利于税务机关管理、核查。此时对于案例中的建筑公司1-6月的收入，都会及时申报纳税。

（二）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程是指全部设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

将“或者部分”去掉，避免概念模糊。部分可以指1%也可以指代99%，而这其中千差万别。从而会导致纳税的金额也不一样。

（三）建筑业一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择简易计税方法（只能全部工程同时都选择简易计税），以收取全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，征收率为3%。

建筑业一般纳税人选择简易计税时，只能全部工程都选择简易计税，不能部分选择简易计税，部分为一般计税，从而避免纳税人用简易计税取得的增值税专用发票进行一般的抵扣。

（四）一般纳税人和试点纳税人中的小规模那是人跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。对于分包款的规定应该细化，加大对分包工程数目的审查。

参考文献：

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关键词 工程项目 涉税政策 应对措施

一、增值税管控

1、不动产进项税管理

2009年，我国增值税转型改革，固定资产进项税允许抵扣，同时明确，一般纳税人不动产、不动产在建工程的购进，其进项税不准予抵扣。不动产包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。根据财政部 国家税务总局《关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2009〕113号）之规定：以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

鉴上，实际操作中，为防范涉税风险，笔者认为应把握以下原则：一是界定动产和不动产。国家已颁布固定资产分类与代码新标准，采用GB/T 14885-2010代替 GB/T 14885-1994，作为建筑物、构筑物确认的参考依据。二是需要对建筑物、构筑物的独立性和设备的附属性进行甄别。按照与主体设备配套、不独立形成建筑物或构筑物的材料可以抵扣；以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，不直接参与生产、安装使用后与建筑物形成不可分割的整体，不可以抵扣的原则，准确核算进项税转出；三是外接可移动设备。有些设备虽然通过端口与附属设备和配套设施连接，但可以独立为一项资产，能够移动，不符合不动产的定义，进项税额应予抵扣。

企业运用ERP/PS模块开展工程项目管理，项目WBS（工作细分结构）元素为工程项目中设备和材料准确划分创造了条件。投资管控部门应参考工程详细设计，合理划分建筑工程、安装工程，在其项下提报材料、设备需求，以便财务人员准确核算进项税转出。

2、“营改增”进项税管理

2012年以来，全国陆续实行营业税改增值税，本轮“营改增”覆盖交通运输及部分现代服务业。运用好这一结构性减税措施，可降低投资成本。一是优先选择已实施“营改增”地区的服务商，为企业提供勘探、设计、软件等服务，变营业税价内税为增值税价外税，降低工程建设中二、三类费用。二是优化工程承包合同，将施工作业中，有形动产租赁业务划分出来，享受增值税抵扣政策。

二、营业税管控

1、化解多计缴营业税风险

材料、设备计税依据分析。根据《营业税暂行条例实施细则》第十六条之规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。企业工程采取EPC（设计+采购+施工）管理模式的，鉴于EPC总承包单位既是设备供应商，又是工程承包商，按照上述之规定，EPC采购中设备部分将作为工程营业税的计税依据，无形中增加工程成本。对此，可将物资采购合同从两方（建设方、EPC总承包单位）变更为三方（增加供应商），从源头规避多缴纳营业税、增加投资成本风险。

如上所述，建设方提供的设备，不计入营业税计税依据。现实中，企业会出现材料采购、现场预制设备的情况，如该部分材料用途划分不清，易并入工程营业税的计税依据。针对这点，首先，要对材料和设备准确界定。原则上参照《建设工程设备材料划分标准》（国标GB/T 50531-2009），并结合地方税务部门的具体规定执行。其次，材料需求源头要界定清楚。投资控制部门应严格按照工程概算，准确划分预制设备所用材料和一般材料，并体现于WBS的不同网络之中。确切地讲，要将预制设备所用材料需求提报反映在设备购置费的网络之中；将一般材料需求提报反映在主要材料或建筑、安装工程的网络之中，以便财务人员分别统计、计提税金；最后，财务人员要对照网络成本归集情况进行动态监控、对标分析，防止超需求计划发货、预制材料和一般材料相串等，防范投资超概或少计税收风险。

2、化解重复计缴营业税风险

工程分包、转包风险分析。一是《营业税暂行条例》第五条规定：纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。换言之，安装、装修、装饰和其他工程的总分包之间不可以差额抵扣营业税。二是《房屋建筑和市政基础设施工程施工分包管理办法》（建设部124号令）第十三条规定：禁止将承包的工程进行转包。不履行合同规定，将其承包的全部工程分包给他人或将其承包的全部工程肢解后以分包的名义分别分包给他人的，属于转包行为。转包不同于分包，在建筑工程总分包之间，如果总承包商将工程转包的，总承包方必须缴纳全额营业税，不可以差额抵扣营业税。地方税务部门划分转包、分包的一个重要标准是，总承包方承揽主体工程应超过总工程的50%，否则，认定为转包行为，不可以差额抵扣营业税。

综上，笔者认为，工程分包原则上，建筑工程可以分包，而安装、装修、装饰及其他工程原则上不予分包，确系资质等因素需要分包的，可由建设方直接与分包商直接签定工程承揽合同。具体操作中，一是要严格审查总承包方的资质，严禁工程转包；二是准确划分建筑工程和安装工程。按照主体工程的性质，将与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台等工程划入建筑工程；而与设备相连的工作台、梯子、栏杆工程以及被安装设备的防腐、保温、油漆等工程作业划入建筑工程。三是满足工程分包条件，实行差额计征营业税，即总承包方应承揽主体工程，占总工程的50%以上；总承包方将分包合同到地方税务部门登记备案、申报纳税；总承包方应向地方税务部门提供分包商开具的建筑业发票和完税证明。

三、所得税管控

1、项目转资后折旧费处理方式

工程项目完工并达到预定可使用状态后，企业可根据《企业会计准则》，办理工程项目预转资，暂估资产计提折旧，将来工程决算后，正式转资与预转资有出入的，折旧费不再追溯调整，而《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，可暂按合同规定的金额计入固定资产计提折旧，待发票取得后再作调整，但该调整应在固定资产投用后的12个月内进行。

有关工程项目预转资中会税差异，企业层面倾向于：工程项目一年内能完成工程决算的，按合同金额暂估转资产；否则，按在建工程账面价值办理转资，每月动态调整。笔者认为，应根据工程项目预计成本办理转资，一年后，比对工程项目账面价值与暂估价值不同形成的折旧差异，做递延税款处理，并做好动态台账，以便后续转回处理。

2、“三项设备”政策处理方式

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百条规定，对企业购置并实际使用优惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等“三项设备”的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免。

由于“三项设备”优惠目录范围过窄、审批手续复杂、内部责任主体不清晰、工程流程不顺，等等，企业落实效果不尽理想。为最大限度落实该优惠政策，笔者认为，要积极推动国家税务总局修订、扩大专用设备目录；要完善落实“三项设备”税收优惠政策管理办法，明确责任主体、理顺工作关系，建立跟踪机制，实行激励引导。一是安全、环保、机动等采购需求部门是责任主体，在设备选型、技术谈判时，优先选择优惠目录产品；二是采购部门关注收集采购合同、产品性能参数、合格证明等资料；三是生产、技术部门要全面评价设备投入运行效果；四是财务部门收集资料、整理归档，聘请中介开展税务鉴证，并落实于所得税清算中。企业要根据落实政策情况予以一定奖励，建立责任主体为主导、联动部门分享的分配机制。

3、政府补助的业务处理。

为招商引资，推动项目建设，地方政府会在新征土地等方面给予企业发展建设支持。按照《企业会计准则》，地方政府财政返还属政府补助，如费用性返还，当期直接确认为营业外收入；而资本性返还，于收到款项时确认为递延收益，后续依据资产的使用年限，分别确认为当期营业外收入。税法不同于准则，要求资本性返还于收到款项时调增应纳税所得额，待后续分期确认收入时做转回处理。实际工作中，企业收到政府补助时，不论费用性、资本性返还，应全额调增应纳税所得额，后续根据返还使用情况、受益年限，再调减应纳税所得额。

四、其他税种管控

1、房产税政策

附属设备和配套设施的计税规定。根据《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发〔2005〕173号）规定：为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。笔者认为，新建房屋的附属设备和配套设施，如安装使用后与房屋形成不可分割的整体，应并入房产原值，计征房产税。

2、土地使用税政策

根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2005〕186号）规定：以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。现实中，由于政府规划、拆迁不及时等客观因素，导致企业虽然受让取得了土地但却无法使用。笔者认为，企业在签定土地使用权转让合同中，应明确土地交付时间为地上建筑物和其他附着物拆除完毕、具备使用条件时为基准日，对土地不具备使用条件的，请国土部门出具的无法使用该宗土地的有效证明，报请主管地税机关核实、减免该期间的土地使用税。

3、采购设备关税处理

根据《关于部分进口税收优惠政策调整涉及的相关执行问题》（海关总署公告2008年第103号）规定，企业符合条件的进口设备及随上述设备进口的技术及配套件、备件，可免征关税。企业应编制政策应用方案和计划安排，列出了政策依据、注意事项、工作步骤、时间节点等，取得国家发改委出具《国家鼓励发展的内外资项目确认书》，送达地方海关备案、提请减免关税。

参考文献：

[1]中华人民共和国增值税暂行条例.财政部 国家税务总局.中华人民共和国增值税暂行条例实施细则.2009.

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1、在开展纳税评估前，向纳税人发放“涉税风险提示”和“涉税风险提示表”。“涉税风险提示”和“涉税风险提示表”就是针对目前地税分管的税种，分税种认真梳理出纳税人在日常纳税申报中可能发生的涉税点，整理成“涉税风险提示”，再根据涉税风险提示内容设计成类似健康体检表式样的“涉税风险提示表”，把一个个涉税风险点逐一列示。并把整理出来的“涉税风险提示”和“涉税风险提示表”发放到纳税人手中，由纳税人对照自身的经营情况，分税种对照计算应纳税情况，以便于纳税人自我发现问题、进行自我整改。

2、在开展日常纳税检查前，进行第一次税收自查。由于分局管理的纳税人近2万户，而从事纳税检查人员只有6人，要想对近2万户纳税人检查一遍，按每人1年检查48户计算，时间要70年，这不太现实。那只有分行业，分重点、分区域、分税种开展税收自查。从4月开始，分局就开展了对房地产、建筑业行业、高收入行业、中介业、药品经销业等5大行业的自查辅导会，自查辅导会采用座谈、召开大会、上门辅导、网络交流、QQ群等多种形式开展。

3、根据第一次税收自查情况，开展税务约谈，进行第二次自查。随着我国经济的发展，纳税人对税法的遵从度不断提高，但不可否认的现实是，少许纳税人抱着侥幸的心理，对税务机关开展的自查工作不配合，如果这种现象不加以制止话，势必会影响其他纳税人自查心理。四分局对申报的自查资料进行分析后，发现有的纳税人确实不认真自查。针对这些存在问题的纳税人，检查人员发出税务约谈检查通知书，以约谈形式对纳税人进行询问，让纳税人主动分析自身存在的问题，再一次让纳税人进行自查。二次自查进一步减少了征纳之间的矛盾，降低了纳税人涉税风险，也大大提高了税务机关检查效率。目前，四分局已开展了对10户企业进行约谈。

4、启动税务稽查程序。针对纳税评估或经过2次自查后发现纳税人未按规定进行整改或有偷税线索的，正式启动税务稽查程序，对查补的税款严格按照《税收征管法》及实施细则进行处罚，发挥稽查打击偷税的作用。

二、取得成绩

2、提高了工作效力、减少了征纳之间的矛盾。分局管理的纳税人近2万户，要想在1年之内对所有纳税人进行纳税评估、检查，不但耗时、费力，而且效果不好。充分发挥税收自查，一方面纳税人经过第一次自查，第二次约谈后，对国家税收知识有了更深的认识，对税法的遵从也有了更进一步提高，避免了税务稽查后的涉税风险，减少了征纳之间的矛盾，另一方面税务干部也可以腾出更多的时间从事其他征管工作，为纳税人提供更好的服务。

三、完善税收自查工作几点思考

随着生态经济区的建立，经济插上了腾飞的翅膀，地税税收管理员的人均管户也将逐步增多，管理精细化程度会越来越高，工作量将不断增加，以后工作就为今天所作，所谓“他山之石，可以攻玉”，我们不妨借鉴地税四分局税收自查模式，加以完善，运用到我省的税收工作中。

（一）建立统一的税收自查制度。

制定税收制度，以制度管税，这是做好税收工作的前提。从2004年到2007年，地方税务局尽管先后下发了3个自查文件，但使用范围小，仅适用税务稽查部门开展自查，而管理部门不能使用，也未规定征纳双方权利和义务，更未涉及税收自查的法律效用。

《中华人民共和国行政处罚法》第二十七条规定，当事人有下列情形的：“（一）主动消除或者减轻违法行为危害后果的；（二）受他人胁迫有违法行为的；（三）配合行政机关查处违法行为有立功表现的；（四）其他依法从轻或者减轻行政处罚的。违法行为轻微并及时纠正，没有造成危害后果的，不予行政处罚”应当依法从轻或者减轻行政处罚情况。

今年的刑法第二百零一条也将“偷税”罪修改为“逃避缴纳税款”罪，对属于初犯，经税务机关指出后积极补缴税款和滞纳金，履行了纳税义务，接受了行政处罚的，可不再作为犯罪追究刑事责任。

可见法律上已经赋予了纳税人减轻或不予处罚处罚的法律地位，税收自查作为税务机关为纳税人提供减轻或不予处罚处罚的服务，那么应该要得到全方面运用，税务稽查部门可以使用，税务管理部门也可以使用。

（二）规范税收自查程序

是否确定纳税评估、纳税检查的纳税人税收自查要分情况处理。确定纳税评估、纳税检查的纳税人，实行查前告知税收自查制，告知其税务检查程序、职权范围、检查内容和违法处理，自查时间等内容。自查问题留待纳税评估、纳税检查后一并定性处理。

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第一，切实贯彻“价税分离”理念。也就是说，在全业务流程管理中均需考虑增值税的价外税特性，自觉把增值税作为企业决策的重要因素之一。从普遍意义上讲，价税分离的对象是“损益”，即包括收益和费用的两大方面，其中的费用概念是广义的，既包括会计上的成本和期间费用，也包括尚未转化为成本费用的购进资产。价税分离对企业管理的影响主要有以下几个方面：在投标管理上，务必在投标阶段就高度重视增值税的因素。建筑企业应该认真研判业主的招标文件，结合所在省份的计价规则和本企业的实际，根据价税分离的原则，选择适当的计税方法进行报价，确保税金的足额计取；在招标管理上，招标工作是建筑企业生产要素配置的关键环节，是建筑企业作为招标方对分包商、供应商的选择，核心的问题是在满足生产所需的前提下，如何最大程度地降低建筑企业的采购成本；在会计核算上，价税分离对会计核算的影响主要包括两个方面四类事项，一是如何反映收入侧现实的纳税义务和未来的纳税义务，二是如何反映成本侧现实的抵扣权利和未来的抵扣权利。

第二，把增值税管理的空间由单一企业拓展至整个价值链条。也就是说，增值税的管理既需要考虑本企业的税收政策，也需要关注上游纳税人和下游纳税人的税收政策。站在建筑企业的角度，材料设备供应商、建筑分包企业以及其他企业共同构成了建筑企业的上游企业；房地产开发企业以及其他建设单位构成了建筑企业的下游企业；它们与建筑企业一道构成了建筑企业的增值税价值链。内部增值税价值链要解决的主要问题是，如何正确处理增值税的纳税主体与建筑企业商家的分级管理体制之间的关系。

第三，树立时间管理观念，重视增值税的时间管理。科学把控与增值税相关的各个时间节点，通过合理规划涉税的各个时间点，向时间要税收利益。建筑企业的纳税义务发生时间会对销项税额以及预缴税款产生直接影响，纳税义务发生了，就需要确认销项税额，涉及跨地级行政区施工的，还要在建筑服务发生地预缴增值税及其附加。触发建筑企业纳税义务发生时间的因素有四个，即收工程款、开具发票、书面合同约定和工程竣工。其中，工程收款对建筑企业而言，越早越好，而工程竣工则属于重要履约目标，因此，这两个因素均不存在管理和规划的空间。

一直以来，建筑业普遍存在企业竞争白热化、毛利率较低的问题，而“营改增”的实施又使建筑企业面临一定的税务风险和管理问题。为规避税务风险，建筑企业应做到：

第一，构建企业税务风险管理模式。建筑企业应结合自身管理特点和税务风险点，沿着“防患于未然、提质增效、节约成本”的思路，构建企业税务风险管理模式。在风险识别上，应重视信息化管理，当企业在内部环境或经营环节出现税务风险点时，企业管理人员可以快速接到预警，对风险来源进行识别；在风险分析上，企业要判断出风险点出现在内部环境、经营环节、还是投资过程，在此基础上全面调取涉税风险点相关信息，为风险应对提供有力保障；在风险应对上，企业总部需要根据风险点整体信息制定应对策略，对相关项目部提出原则性建议，也可以将风险点告知到项目部，要求引发风险的对应层级进行针对性应对；在风险监督上，应将风险监督贯穿于整个管理流程，以保障企业税务风险管理模式的长效运作。

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目前，许多建筑施工合同是以总承包形式签订，作为承包方的建筑施工企业往往包工包料、或者包工部分包料。增值税转型之后，对于建筑施工企业在工程施工过程之中涉及的材料设备，相当一部分建设单位通常会要求取得增值税专用发票。此时就会产生矛盾，在现行税法制度下，建筑施工企业作为非增值税一般纳税人，无法提供混合销售业务的增值税专用发票，因此双方之间可能会产生票据纠纷，影响业务的顺利开展，实质上这也导致产生了增值税链条断裂的矛盾。

在这种情况下，建筑施工企业为了满足建设单位的要求，只好找税务机关代开增值税专用发票，这就导致了建筑施工企业面临着双重课税的风险。《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定：“除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”对于总承包合同内的设备，建设单位要求建筑施工企业提供增值税专用发票以供其作进项抵扣，项目所在地的地方税务局很可能按照《营业税暂行条例实施细则》第十六条的规定征收营业税，重复征收了流转税，加重了税负。随着材料比重的加大，其税收负担也会加重，这一问题在项目所在地与总机构所在地不同的情况下会变得更加复杂。并且，征税范围难以划分，税企之间、税务机关之间容易发生争议，即使地方税务局同意工程用设备缴纳增值税，对于建筑施工企业来说，还面临着如何划分成设备主材和施工材料的难题。

同时，建筑施工企业还面临被全额征收增值税的风险。《增值税暂行条例实施细则》第六条规定：“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”《营业税暂行条例实施细则》第七条则规定：“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”那么，如果建筑施工企业提供的设备不是自产货物，且提供的设备材料价值超过合同总价值的50%以上，取得的全部收入极有可能被主管税务机关判定为全额缴纳增值税，加重了企业的税负。

二、施工企业针对增值税转型可采取的应对措施

针对建设单位开具增值税专用发票的要求，建筑施工企业首先要有一个清醒的认识，即部分建设单位即使取得了增值税专用发票，也存在不能抵扣的问题。增值税转型改革未实现完全意义上的消费型增值税，房屋、建筑物等不动产不纳入增值税的抵扣范围。《增值税暂行条例实施细则》第二十三条规定：“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建，改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。”《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税［2009］113号）则明确了建筑物及以建筑物或构筑物为载体的附属设备和配套设施的定义及范围：“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为‘02’的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为‘03’的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。……以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”根据以上规定，建筑施工企业应判断不动产的组成部分以及附属设备和配套设施，与建设单位做好沟通工作，提请其注意没必要获取增值税专用发票，否则会有多抵扣进项税额的偷税风险。

此外，建筑施工企业需要做好税收筹划，在承建包含设备的总承包工程时，分离设备材料与劳务。一种可供选择的方案是分开纳税，建筑施工企业将总承包合同分为施工劳务合同和设备材料销售合同两个合同来签订，将所有能取得增值税专用发票的设备和材料签订为设备材料销售合同，将工程施工与设备安装劳务签订为工程施工合同缴纳营业税。该方案需满足以下两种条件：一是存在提供施工劳务的同时销售自产货物的行为；二是会计上对两种业务分别核算。

另一种可供选择的方案就是建筑施工企业分离出实体成为增值税一般纳税人，保留母公司的营业税纳税人性质。设备材料采用建设单位供料形式，但要求建设单位必须向建筑施工企业的关联方，即向作为增值税一般纳税人的销售设备材料企业采购，这样建设单位可取得设备材料的增值税专用发票，建筑施工企业也可以保留整体利润，但是存在由于剥离设备材料产值可能大幅缩水，导致企业资质年检受到影响；存在关联方间定价是否公允的涉税风险；利润空间暴露，利润可能下降；营业税税负并无过多减轻等若干缺陷。从这两年的实践来看，采取分离设备材料与劳务的方法可以减轻税负，但由于建筑施工企业营业收入的下降，影响到企业的资质，采取该筹划方案应当慎重。

因此，相对操作复杂一些的方法，建筑施工企业可以选择分离出实体也取得相应的建筑安装资质，即以销售设备材料为主、施工安装为辅的具有增值税一般纳税人的企业。在各项工程中，施工企业必须提前测算各类工程的增值税与营业税税负，选择由母公司经营营业税税负较轻的工程业务，由子公司经营增值税税负较轻的工程业务。缺点同样存在关联方间定价是否公允的涉税风险，以及对母公司来说，如果建设单位索取增值税专用发票，仍不能提供。

上述问题表面来分析是由于增值税一般纳税人受增值税转型的影响，为了获取可抵扣进项税额，要求向营业税纳税人获取增值税专用发票，但其实质是由于增值税转型的不完整导致增值税抵扣链条的断裂。解决这个问题根本办法是将建筑施工企业纳入增值税范围。

三、增值税改革的展望

理想的增值税实施范围应该覆盖国民经济的各个行业和生产、流通以及消费的各个环节。我国现行增值税税基设计过窄，应税劳务仅包括加工、修理修配劳务，这人为导致了增值税抵扣链条的不完整，加剧了重复征税和税负不公的矛盾。