财务报表专项审计范文

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财务部审计职责11.负责拟定内部审计计划及项目初步审计方案，报部门领导批准后组织实施公司及子公司各类审计工作，包括：财务审计、经营审计、投资审计、离任审计、履职绩效审计、内控体系审计等：

2.出具审计报告，确保审计结论正确，证据获取充分;

3.及时发现内部控制中存在的弊病和漏洞，优化内控体系，促使公司提升整体管理水平;

4.及时发现现有或潜在内外风险，提出相应意见和建议，促使整体目标的实现;

5.实施对子公司的专项审计工作，出具审计报告和管理层建议书等审计文书，督促审计结论和审计建立的落实;

6.负责对各被审单位审计整改意见落实情况进行检查;

7.了解内审发展趋势并运用新技术、新方法，有效提高审计效率和质量;

8.完成风控部负责人交办的其他事项。

财务部审计职责21.通过阅读上市公司财务报表，了解上市公司运营情况

2.通过财务报表和其他行业信息，撰写调研报告

3.负责财务报表、费用审核，资金管理、及财务预决算等工作，整理财务数据，支持业务工作

财务部审计职责31、严格执行集团财务管理制度和相关工作流程，开展子公司财务工作;

2、负责子公司会计核算，编制会计报表;

3、负责子公司财务预(决)算、资金计划、税务测算等工作;

4、负责子公司税务申报;

5、负责编制子公司月度指标执行情况，及时进行财务预警，确保年度指标及整体预算顺利达成;

6、审核子公司各类成本费用开支，确保各项报销及付款符合公司制度。

财务部审计职责41、组织拟定年度审计监察重点工作计划报监事会主席审批;

2、组织开展审计工作;

3、组织拟定审计工作报告，并上报监事会主席审核。

财务部审计职责51、拟定年度审计重点工作;

2、组织进行年中、年终经营情况审计;

3、进行财务制度执行情况审计;

4、进行经营与财务运行中单独事项的专项审计;

5、进行投资项目阶段性和专项审计;

6、联系外部审计单位对工程建设项目进行预算、决算审计;

7、检查督促审计决定与建议的实施。

财务部审计职责61、协助完成工作底稿的编制、整理和归档工作;

2、协助出具审计业务报告和其他鉴证业务报告;

3、熟练掌握财务会计审计等相关知识和政策法规。

财务部审计职责71、审查集团内各项财务制度的落实情况，完善财务制度的建立。

审阅定期财务报告，配合外部机构实施专项财务审计;

2、根据公司投融资需求进行标的公司的财务尽职调查工作。

3、对公司年度财务预算、财务决算执行情况进行跟踪审计

4、检查和评估公司重要的对外投资、购买和出售资产、对外担保、关联交易、募集资金使用及信息披露事务的合理合规性

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随着我国经济进入新常态，如何加强内部审计工作，努力创建国资监管新模式的探索也愈加紧迫。金华市国资委受市政府委托，对市政府授权国有企业履行出资人职责，对加强内部审计工作进行了一些研究与尝试。

一、内部审计工作与社会经济发展紧密相连

（一）内部审计工作与当时的社会经济发展现状紧密相关

2010年底前，社会经济发展处于快速增长期的末期，企业经济增长属于外部扩张式、外延式增长，企业内部审计工作的重点更多偏向影响企业外部经营规模扩张的因素。

2011年-2014年，企业经营发展关注的重点与目标转向了内部扩张式，通过各项管理手段降本增效，提升增长质量，相应地，企业内部审计工作的重点更多的是偏向影响降低企业成本费用、经营风险的因素。

2015年以后，社会经济发展开始进入新常态，经济增长速度有所放缓，经营风险有所增加，企业经营发展关注的焦点转向加强企业内部管理规范，尤其是内部控制制度的建立与执行有效性，执行有关规定的情况等。相应地，企业内部审计工作的重点是企业内部管理的规范性评价。

（二）金华市国资委内部审计工作的开展情况及存在的不足

2007年底，金华市国资委从市财政局正式脱钩，作为市政府特设机构，对市政府授权市国资委的市属国有企业履行出资人职责。成立之初，金华市国资委内部审计工作主要是通过查阅企业自行委托审计的年度财务报告资料为主，以审计报告中披露的事项为线索，查找企业经营过程中存在的问题与风险，并结合定期或不定期的财务专项检查。此时开展的内部审计工作可以为确定企业资源整合方案提供决策参考作用。但是由于年度财务报告由企业自行委托，难免会存在中介机构为维护客户关系而应企业要求不完整披露有关事项的风险，客观性受到了影响，市国资委因未能完全掌握企业实际情况而在决策时容易产生偏差。

为进一步保证社会中介机构的独立性和客观性，按照国务院、浙江省政府和金华市政府工作部署，从2011年开始在金华市国资委监管企业试行国有资本经营预算，在国有资本经营预算支出中单独安排一部分资金专项用于市属国有企业年度财务报表审计费用支出。为进一步保证审计工作质量，2012年4月，金华市国资委通过公开招标，建立了社会中介审计机构库，以三年为期，到期重新招标。由市国资委直接委托中介机构对市属企业进行审计，保证了审计工作的客观性，并且在审计过程中建立了与审计人员直接沟通机制，有利于市国资委深入了解企业实际经营情况，这一段期间内部审计工作的主要载体为企业年度财务报告、经济责任审计报告及工资总额执行情况审计报告，辅之以管理建议书的形式。同时要求企业根据管理建议书中提出的问题进行整改。由于部分资产涉及历史遗留问题，仅凭企业自身难以解决，因此该类问题久拖未决，严重的已影响到企业持续经营。整改反馈也仅是通过企业上报的审计整改报告来体现，未对审计整改再监督，内部审计工作质量与效果也打了折扣。此外，由于分年度财务报告审计、工资总额审计、经济责任审计，审计次数至少两次，增加了企业应付审计工作的压力。经济责任审计与其他审计工作由不同处室分别布置，审计人员往往不是同一批人，加上审计时沟通不畅，造成各项指标数据不一致，对制定国有资产监管决策和企业经营业绩考核带来了不良影响。

2015年以来，金华市国资委根据企业现状及监管需要，对审计模式进行了调整，年度财务报告由企业自行委托审计并支付审计费用，将经济责任审计、工资总额审计及其他需要了解掌握的审计内容整合至财务专项审计，审计时间安排在企业完成自行委托年度财务报表审计结束后，一般从3月初开始，至4月底出具正式审计报告。一方面对企业自行委托的年度财务报表数据进行复核，另一方面又得到了需要的数据信息，这对金华市国资委加强下属国有企业审计监督带来了积极意义。

二、经济新常态下内部审计制度与模式的创建

（一）内部审计制度联动机制的建立

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二、审计发现主要问题及过程分析

（一）变相列支各类补贴，多种风险并存

审计中发现A卫生院违规从成本中直接列支或者通过往来款列支各类补贴，存在无政策依据的项目发放，违规支付职工的补贴部分通过往来列支，未通过“应付职工薪酬”科目核算，导致账务失真，混淆了成本和工资薪酬，使账目不能如实反映工资补贴发放总额和计算职工应税所得额。这种无视处分规定和法规制度的行为不仅破坏了绩效分配的公平性还引起税务风险，并严重违反了县纪委《违规发放津贴补贴行为处分规定》中规定的津补贴发放执行要求及卫计委“九不准”的规定。

（二）公务接待管理不严，违规超标列支

审计组在对A卫生院公务接待费审计时，通过抽查凭证发现实际公务接待金额数大于财务报表科目归集数，因此审计组仔细审核汇总原始凭证反映的实际发生的公务接待费，发现A卫生院由于未建立有效的公务活动管理制度， 公务接待费报销管理粗放，涉及业务招待费管理方面内容缺乏时效性，报销凭据不规范，公务接待费仅凭发票报销，无事前审批流程。

（三）专项资金超范围使用，资金管理不规范

A卫生院在农民健康体检和公共卫生专项资金中列支招待费及一些无关的办公用品费。根据发票和清单的审核，审计认为A卫生院在短时期内在公共卫生资金中列支的办公用品过多，存在超范围列支的情况。“公共卫生资金”是为了完成城乡公共卫生项目所必需的合理费用，“农民健康体检经费”是列支下乡农民健康体检所需列支的直接或间接成本。公共卫生专项资金管理应做到统一管理、单独列帐、专款专用，如果过程管控松散，就不能保证专项资金的专款专用，不能如实反映专项资金成本，会造成资金实施的不在控和不可控。

（四）虚开票据，套取资金

审计人员对A卫生院财务报表进行分析时发现汽油费发生金额异常，在短时期内报销汽油费过多，费用报销过程中存在诸多疑点，比如在几天内在中石化充值大量汽油费，而且存在没有清单的汽油费使用。后经纪检谈话和调查了解确认A卫生院通过虚开票据，违规套取公务支出资金的行为。A卫生院负责人由于放松了对法律法规的学习，法律意识淡薄，无视财务法规和上级三令五申的管理规定，打着出差下乡、办公支出等各类“幌子”，实际上是利用公务支出公款消费违规套取资金，存在廉政风险。

三、案例分析与启示

（一）原始凭证的审核放首位

我们在审计工作中十分重视原始凭证存在形式上不规范、内容上不真实、账务处理科目上不对应的现象。造成原始凭证不规范的原因一是制度不健全，财务管理松散，没有严格、规范的审批制度；二是财务人员原则性不强，执行会计制度不严格，审核把关原则性不强；三是单位负责人法制观念淡薄，通过虚列支出满足个人小利益。审计人员要突出会计资料真实性审计，边审计要边督促被审单位规范原始凭证，对不符合会计制度要求或有疑点的原始凭证要加以延伸审计。

（二）加强制度管理，健全内部控制制度

A卫生院在公务接待管理上制度不健全、内部控制制度缺失。公务接待费不实行一事一结制度，平时签单挂账，月末、季末集中结帐，导致发票结算金额普遍较大，产生无从查询“浑水摸鱼”、“舞弊造假”的风险，造成无视中央“八项规定”精神规定的恶劣影响。本着标本兼治的原则，应从管理机制上找原因，从制度上查缺陷，规范公务活动的业务流程，强化各项公务接待管理制度规定执行到位。

（三）与纪检监察协作配合，优势互补

在对A卫生院的审计工作中，内审部门与纪检监察协作配合，形成优势互补的工作合力和组织协调长效机制。在审计调查阶段，内审部门通过纪检监察机关了解与被审对象、审计内容相关联的内容、调查结果等相关信息，审计结束后，内审部门将审计报告及在审计中发现的违纪违规线索抄送纪检监察机关。纪检监察负责立案并对举报经审计核实内容进行调查谈话取证，责令相关责任人限期整改，追缴违规资金并对其错误行为予以政纪立案检查。

纪检部门的谈话及走访，弥补了审计部门“审”详细，而“问”浅表的情况，纪检部门介入审计结果并进行问责，强化“事后监督”，有利于发挥审计监督与纪检监督的“双刃剑”作用。解决审计监督不力导致的“屡审屡犯”的怪现象。

（四）利用财务报表发现问题

一个单位的财务状况总是会遵循一定的轨迹，相同环境的行业内单位数据具有很可靠的参照。我们在分析财务状况时不局限于一个会计年度或一个单位的财务报告，而是多对比同行平均水平和以前年度财务数据。对于财务指标恶化的单位可以考虑是否产生“财务欺诈”的可能，如财务报表反映往来款变动较大，内容繁杂，往往混入一些不合规的经济业务。财务报表反映其他支出数额较大，可能是费用列支渠道不正确，会计处理不当，其目的是以其他支出为掩体，巧妙的开支了“三公消费”，借道其他支出，违规利益输送，造成会计信息失真、国有资产流失。再好的造假手段都不可能无迹可寻的，所谓牵一发而动全身，一个单位的会计报表是一个整体，找出一些特殊的不平衡点应该就是我们审计的突破口。

参考文献：

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抄核收管理专项审计所涉及的事项，大都有严格的法律法规及管理办法所约束，这些审计本身都有一套系统的或者说较完善的法律法规体系，也可以说抄核收管理专项审计是一项政策性很强的工作，要认真学习研究有关的法律法规和相关政策，把握好政策尺度。只有这样，才能做到有的放矢地开展抄核收管理专项审计。

同时还要认真研究企业内部的有关规章制度、管理办法，吃透精神，确保审计工作的严肃性和严谨性。

二、制定周密实用的审计方案

对抄核收管理专项审计来说，制定好专项审计方案尤为重要。

一是要认真细致地搞好审前调查。

通过走访、座谈等形式，深入被调查单位（客户服务中心、电力营销部、财务部），请被审计单位有关负责人介绍本单位的特点、管理体制和有关政策法规，详细了解被调查单位的情况，在掌握基本情况的基础上，确定审计重点，为制定好专项审计方案打好基础。

二是制定周密实用的审计方案。

在做好审前调查的基础上，围绕调查目标、范围、内容、时间和人员分工等制定好审计方案，审计步骤和审计方法应详细，使审计方案真正做到切实可行。作为抄核收管理专项审计，其目的在于全面了解电费抄核收情况，了解公司在电费管理和核算方面存在的问题和困难，为完善抄核收的管理提供依据。

实施方案中要着重关注如下六个方面：

1、内控制度的建立健全和执行情况

（1）抄核收业务管理、线损管理、电费回收、核算管理、电费资金管理、已核销电费管理、电费违约金管理、电力销售基础管理、供用电合同管理等方面的规章制度的建立、健全和执行情况。

（2）对内控薄弱环节要重点关注。

2、抄表管理

（1）抄表工作流程、抄表工序优化情况、抄表岗位工作责任制的建立和抄表工作岗位目标管理实行情况。

（2）抄表工作质量和工作效率，抄表新技术的应用。

（3）抄表到位管理，是否存在抄表不到位、有无估抄、漏抄和少抄的现象，抄表到位监督检查组织、措施、分析情况。

3、核算管理

（1）核算工作流程、核算工序优化情况、核算岗位工作责任制的建立和核算岗位目标管理实行情况。

（2）电费核算基础管理资料、台账的建立，账目与相关资料的吻合情况。

（3）电量电费差错处理情况，电费票据管理情况。

（4）电费差错责任追究制度执行情况。

4、电费资金管理

（1）电费资金是否专户存储，了解公司财务开立的银行账户情况；用户除了上缴电费外是否发生其他支出；营销部门的电费帐户是否由公司的财务部门直接掌管？帐户资金是否并入公司财务报表？

（2）营销部门各类电费回收方式。如：托收方式(银行托收、牡丹卡划帐)、网点收费方式（银行代收、本公司网点收费）和非托收方式的业务流程；各种电费回收方式分别适用哪类用户；针对各种电费回收方式，财务和营销部门分别依据什么凭证或单据来确认用户的电费已收回到帐。

（3）电费账户是否存在较多的长期未达帐项及形成未达帐项的主要原因，对于未达帐项如何进行帐务处理和清理。分析未达帐项形成原因时应从不同的角度着手，如：从银行、客户、营销部门和财务部门等方面分析各类未达帐项形成的责任主体；从业务流程、岗位职责划分、票据传递和会计核算等环节分析原因。

5、应收电费余额

（1）审计中应核对营销部门的应收电费帐面余额与财务帐面余额是否相符，应收电费帐面期末余额存在差额的，应分析形成差额的原因。

（2）是否存在垫付电费的情况，如存在垫付电费行为，应查明垫付资金的来源渠道。

（3）有无将应收账款转入其他往来科目、当年核销电费数额大于年初应收账款余额的情况，以及收回以前年度核销电费的帐务处理情况。

（4）已核销呆坏帐是否按要求建立台帐、清单。

（5）电费回收奖励资金的使用是否合理。

6、电费违约金、违约使用电费等管理

（1）是否按规定收取电费违约金、违约使用电费，有无违规减免行为。向用户收取电费违约金、违约使用电费时是否出具专门的收据凭证。

（2）营销部门对收取的违约金、违约使用电费，是否建立明细清单备查，是否全额及时上交本单位财务部门，财务部门是否将所收款项全部列入营业外收入项目，建帐汇总后按月汇缴省公司，营销和财务部门有无截留和自行开支所收款项的行为。

三是扎扎实实搞好审前培训。

参审人员要提高对抄核收管理专项审计重要性的认识，熟悉所审计单位情况，了解有关政策、法规、制度、办法，吃透专项审计方案的要点，在全面掌握法规的基础上，进一步加深对专项审计方案的理解。

四是积极争取被审计单位的配合和支持。

做好与被审单位的沟通，争取配合和支持，搞好自查自纠，是专项审计工作顺利开展的基础。使被审单位认同审计中发现的问题，进而接受审计建议。要做好有效沟通，内审人员除了要具备审计专业知识外，还应善于处理人与人之间的互动关系。

1、组织好谈话内容，做好沟通前准备工作。

2、营造和谐的氛围，是取得信任的基础。

3、沟通结束前要给访谈者时间进行必要的补充，并尽可能详细记录。

三、灵活运用各种审计方法

在开展抄核收管理专项审计时，应按电费抄核收流程顺藤摸瓜，一环扣一环展开。

具体工作中应抓好以下几个结合：

一是同级审与上审下、交叉审相结合。

审计部门特别是上级审计部门，在安排抄核收管理专项审计时，上级审计机关可以在搞好同级抄核收管理专项审计时，进行上审下，亦可安排下级审计机构开展交叉审，这样更便于发现问题。

二是重点审计与延伸审计相结合。

针对抄核收管理系统内容庞大、核算复杂的特点，应采取重点审计与延伸审计相结合的方法。在抄核收管理专项审计过程中，对内控制度薄弱环节、经营管理中的难点、群众关注的热点展开全面审计，突出重点，对其他审计事项进行延伸审计，可以收到事半功倍的效果。

三是审计与抄核收管理专项审计相结合。

针对目前审计部门审计人员少、审计工作量大的突出矛盾，在计划安排时应考虑审计与抄核收管理专项审计相结合，这样既可以大大节省人力、物力，又可以通过审计全面掌握被审计单位的相关情况，提高专项审计的质量。

四、搞好综合分析，强化成果运用

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一、提出申请

1、拟定改制的国有（城镇集体）企业向主管部门书面提出要求改制的申请和改制设想。

2、企业主管部门决定企业改制后尽快向区国资办提供以下材料：（1）改制书面申请和改制设想；（2）工商执照复印件；（3）改制基准日的财务报表；（4）上年年度财务报表；（5）改制单位简介；（6）房地产权证复印件；（7）涉及房地产在镇区或工业区的要提供符合规划要求的有关部门证明。

3、区国资办经全面审核，对符合改制条件企业单位进行批复。

二、明晰产权、核准资产

根据企业改制实际情况确定改制基准日，进入改制程序后，应抓紧落实、尽快完成产权界定、清产核资、不实资产核销、财务审计、资产评估等工作。

（一）产权界定

如企业产权有纠纷不明晰的，在区国资办指导下，按有关产权界定文件规定进行产权界定，明晰产权关系：

1、企业向主管部门提出书面申请；企业的主管部门在2个工作日内向区国资办提出书面申请；

2、区国资办在5个工作日内向改制单位的主管部门作出批复；

3、区国资办指定具有资质的中介机构进行产权界定查证，具体时间为8个工作日；

4、企业主管部门根据中介机构产权界定查证的结果，在2个工作日内以书面形式向区国资办提出产权界定结果确认的请示；

5、区国资办在5个工作日内对产权界定结果作出确认通知书。

（二）清产核资

企业在区国资办（清产办）和主管部门的指导下按照国务院国资委和市有关规定进行清产核资，也可委托具有资质的会计师事务所进行清产核资；对企业的资产进行全面的清查工作在12个工作日内完成。

（三）不实资产核销

企业如有不实资产的应按有关不实资产核销的文件的要求程序进行核销：

1、企业向主管部门提出核销不实资产的书面申请，并填报不实资产核销申报审批表及不实资产明细表；

2、企业主管部门在5个工作日内向区国资办提交如下材料：（1）核销不实资产的书面申请；（2）企业填报的不实资产核销申报审批表（由企业的主管部门负责人同意签字并盖章）；（3）产生不实资产的原因分析报告和处理意见。

3、由区国资办先初审后，再由区审计局（或由区审计局委托会计师事务所）对不实资产进行专项审计，并在10个工作日内完成审计工作；由区审计局对所审计的不实资产作进一步审核后由区审计局负责人和区国资办负责人在不实资产核销申报审批表上分别签字并盖章后，向区国资委提出核销申请；

4、企业将不实资产核销情况在本单位公示7个工作日以上，并在公示结束后在2个工作日内将公示情况报区国资办；

5、根据金府[]13号文的审批权限分别由区国资管理的分管领导和区国资委审批；区国资管理的分管领导在5个工作日内作出审批意见；区国资委在10个工作日内召开专题会议予以审定，并形成会议纪要；区国资办根据区国资管理的分管领导审批意见和区国资委会议纪要意见在3个工作日内向改制单位的主管部门作出批复；

6、企业应在收到批复后5个工作日内将批准核销的不实资产移交资产投资经营公司处置。

（四）财务审计

1、企业应委托由区国资办指定的具有资质的会计师事务所在15个工作日内进行并完成财务审计；对不实资产的专项审计可以在财务审计时一并进行，但审计报告中须专项说明。

2、如企业经营层受让企业产权的须进行经济责任审计；可以在财务审计、不实资产的专项审计时一并进行，但审计报告中须专项说明。

（五）资产评估

1、区国资办按规定程序选择具有资质的资产评估中介机构在20个工作日内对企业资产进行评估并出具评估报告；

2、企业对本单位的资产评估结果情况在本单位公示10个工作日以上，并将公示情况报区国资办；

3、区国资办对符合要求的评估报告，在7个工作日内对评估结果进行核准备案，并出具核准通知书；

三、改制方案的制订、审议和审批

1、企业应及时召开总经理专题会议对改制方案、职工安置方案进行酝酿讨论，并形成企业改制专题会议纪要；

2、企业主管部门、区国资办、区体改办、区劳动和社会保障局和总工会及有关部门应及时共同商议制订改制方案和职工安置方案并进行会审；

3、企业改制方案要提交职代会讨论，充分听取职工意见；职工安置方案要在企业公示7个工作日以上，提交职代会或职工大会讨论通过，企业主管部门应在3个工作日内将企业改制和职工安置方案上报区国资办，委托指定的律师事务所出具对改制单位改制的法律意见书；

4、改制方案和职工安置方案报区政府审批，在10个工作日内作出审批意见。

四、产权交易

根据审批权限经区政府分管领导审批或区政府常务会议审批后，委托有资质的产权交易中介机构按规定实施上网挂牌，挂牌时间不得少于20个工作日，征集到一个受让意向人的，可以采取协议转让方式；征集到两个以上受让意向人的，根据产权交易标的具体情况采取拍卖、招标或者竞价方式确定受让人和受让价格；产权交易的办理时限按市产权交易的有关规定执行。

五、办理产权和工商等部门的变更

1、产权交易后，由企业主管部门在3个工作日内到区国资办办理国有（集体）产权注销或变动登记等相关手续；

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国有企业是特殊性质的企业，正是由于这种特殊的地位和贡献，在一些OECD国家，国有企业仍很大程度上代表该国的GDP、劳动力市场及资本市场。国有企业的发展状况不仅取决于本国的宏观经济政策，还取决于政府对国有企业监督做出的特殊制度安排。审计作为监督方式之一，在考察国有企业经营绩效和国有资产整体的保值增值方面都发挥了重要的作用。审计制度作为实施审计的基础环境，会对审计产生整体影响。国有企业审计制度的合理程度会在很大程度上影响国有企业财务报表发生重大错报的可能性，同时也对会计盈余的操纵空间和审计风险有重要影响。因此，了解国有企业所处的特殊制度环境对剖析境外国有资产审计存在的问题有所启示。本文从政府机关对国有企业的审计职责安排和国有企业境外审计制度两个角度深入分析了制约国有企业境外审计的瓶颈因素，并提出改进建议，以推进境外国有资产审计顺利进行。

一、主要政府机关的国有企业审计职能配置

政府职能就是政府根据社会需求，依法对社会生活领域进行管理的职责和功能，这种职能通常分为政治职能、经济职能和管理职能（张立民、聂新军，2007），而政府审计职能是按照社会对政府审计的需要确定政府审计应当履行的职责和功能，是一种理想的潜在的政府审计能力（刘莉莉，2008），因此，政府审计职能属于政府管理职能范畴。新国有资产管理体制下，负有国有资产审计监督职责的政府部门主要是审计署、国资委和财政部。审计署对国有企业进行审计监督是法定职责。《宪法》第九十一条规定，国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支进行审计监督。《审计法》第二十条规定，由审计机关对国有企业的资产、负债、损益进行审计监督，而对于国有资本占控股地位或者主导地位的企业，依据2010年修订的《审计法实施条例》第十九条规定，也应当接受审计机关的审计监督。《企业国有资产法》规定，国务院审计机关依照《审计法》对属于审计监督对象的国家出资企业进行审计监督。目前审计署对国有企业开展财务审计工作主要依据《国家审计基本准则》、《专项审计调查准则》等业务准则和《审计人员职业道德准则》。对中央企业进行经济责任审计的主要依据是《中央企业经济责任审计管理暂行办法》。在对中央企业进行财务审计时，由于审计机关审计力量有限和审计人员的相关专业知识不足，就会要求社会审计力量加入国有企业审计领域，补充政府审计力量的不足。基于这一现状，2006年6月28日审计署《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》，规定了审计署可以聘请社会中介机构参与国有企业和金融机构资产、负债、损益和主要负责人任期经济责任审计，再结合《审计法》的相关规定，“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查”，可以看出，审计机关委托社会审计机构对国有企业审计后，可以再对注册会计师出具的审计报告质量进行监督。

国资委是生产型中央企业的管辖机构，对中央企业的经营管理负有直接监督责任。国资委的审计监督方式有两种：一种是通过国务院外派监事会对中央企业的财务活动和企业负责人的经营管理行为进行直接监督，类似于过程监督，另一种是国资委委托注册会计师对国有企业的年度决算报告进行审计，类似于结果监督。2000年实施的《国有企业监事会暂行条例》赋予了监事会较大的审计自由裁量权，主要表现在：第一，审计范围比较广。不仅有权审计企业财务会计报告的真实性和合法性，还能对企业负责人的经营管理行为开展经济责任审计。第二，审计时间安排比较自由。可以定期审计，也可不定期专项检查。第三，审计权限比较大。监事会开展监督检查时，除了可以使用社会审计的所有审计方式外，还有权在企业召开与监督检查事项有关的会议，并听取企业负责人的汇报。监事会对中央企业的财务监督是实时的过程监督，这种实时监督不仅依靠监事会自身发挥作用，还与国务院其他部委如财政部等联合一起，形成强大的监控网络，这些部委之间相互沟通中央企业的运作情况，随时互通信息，为国有资产的安全完整提供强有力的支持，一旦发现企业经营行为可能危及国有资产安全和完整时，监事会有权向监事会管理机构或国务院报告。第四，如果监事会认为某些事项比较重要，可以建议监事会管理机构聘请注册会计师审计，或向国务院建议由国家审计机关进行审计。总之，外派监事会对中央企业进行财务监督已成为一种比较认可的监督制度。

除了外派监事会进行直接审计监督外，国资委还可以委托会计师事务所对中央企业编制的年度财务决算报告进行结果监督。2004年国资委《中央企业财务决算审计工作规则》（以下简称规则）规定，由注册会计师对中央企业的年度财务决算报告进行审计，国资委对企业年度财务决算的审计质量进行监督。为配合这一规定的实施，国资委连续了一系列补充规定，对会计师事务所招标和轮换做出进一步说明，包括《中央企业统一委托会计师事务所工作施行办法》、《中央企业财务决算统一委托审计管理办法》、《中央企业统一委托审计评标计分体系》、《中央企业财务决算审计有关问题解答》、《关于中央企业2006年财务决算审计备案的通知》。笔者认为，由国资委统一委托会计师事务所对中央企业进行审计与一般意义上的注册会计师审计有较大差异，在会计师事务所的选择、事务所审计年限、事务所的职责分工和审计范围等方面做出了不同规定，反映出国家强制性干预注册会计师审计的特点。这些差异性规定主要有：（1）通过公开招标或企业推荐报国资委核准，由国资委统一委托会计师事务所进行审计。特别是对于国有控股企业，由于有其他股东的参与控制权，《规则》建议采用企业推荐报国资委核准确定。公开招标方式在定价方面给了国资委较大定度的空间，容易滋生寻租行为，而由企业推荐报国资委同意的方式也没有从根本上改变国资委当家作主的现状，因此，在注册会计师审计的准备阶段就体现了国家干预注册会计师对央企审计的倾向。（2）特别规定了参与审计的会计师事务所的数量和审计年限。企业年度财务决算审计原则上统一委托一家会计师事务所承接，根据中央企业集团子企业分布地域较广的现实情况，可由企业总部委托多家但上限不超过五家。承接审计业务的会计师事务所审计年限不少于2年，并且同一家会计师事务所的连续审计年限不超过5年。这种对会计师事务所的数量做出的强制性规定并没有合理的依据，央企集团的子公司少则十几家，多的可达几十家、上百家，有的企业主体资产分布在海外，仅五家或者更少的审计师审计，审计力度远远达不到深入现场查出高风险领域的重大错报漏报问题的程度，而对审计年限做出规定也没有必然带来央企审计质量的提高（汪月祥、孙娜，2009）。（3）明确规定参与中央企业集团审计的主审会计师事务所职责。主审会计师事务所承担的审计工作量一般不低于50%，负责整体审计工作的安排和审计质量控制，对出具的企业年度财务决算审计报告负最终责任。（4）扩大了注册会计师审计范围。一般意义上的注册会计师审计范围是资产负债表、利润表、现金流量表、股东权益变动表及报表附注，而对央企审计的会计师事务所还包括国资委要求的专项审计事项和央企要求的其他专项审计事项。（5）中央企业审计标准的多元化。会计师事务所应当遵守的审计标准主要有《中国注册会计师执业准则》、《中国注册会计师职业道德守则》、国家有关财务会计制度和国资委对年度财务决算工作的相关要求，这些标准比一般上市公司审计的标准要多，注册会计师执行央企集团审计工作的复杂程度远远超过单个上市公司，会计师事务所应当具备一批审计技能过硬的注册会计师队伍才能承接这类审计业务。（6）审计报告类型和披露内容存在的差异。通常情况下，会计师事务所出具的报告是年度财务决算审计报告，如果国资委提出了专项审计要求，就还包括专项审计报告。如果注册会计师对年度财务决算报告发表保留意见，企业应当将导致保留意见的事项在年度财务决算报告中说明，而如果发表否定意见或无法表示意见，企业应当以专项报告的形式予以说明。这两种做法都将注册会计师年度审计报告中属于说明段的内容以特定的形式对外披露，与一般的注册会计师审计报告不同。在审计报告的内容方面，年度财务决算审计报告中应当对应纳入而未纳入合并范围的子企业对资产和财务状况的影响作重点说明。笔者认为，这一特殊规定具有合理性，考虑到了大多数中央企业有多个境内外子公司，有的子公司对集团公司有重要影响，管理层将有重大影响的境内外子公司不纳入合并范围就不能客观反映整个集团的经营状况，如果将该情形在审计报告中予以说明不仅可以规避境外子公司未纳入合并范围带来的审计风险，明确审计责任，还可以向财务报表使用者提供有用的会计和审计信息。

2000年7月1日的《会计法》第三十一条规定，财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。这说明财政部对注册会计师审计报告质量进行监督是法定职责，如果国有企业年度财务报表委托注册会计师审计，财政部就能依法对国有企业财务报表的审计质量进行监督。不过，财政部还有更重要的职责，就是制定企业国有资产管理的相关制度。一个国家的任何一项工作都是在本国的政治、经济、法律框架下进行的（廖洪，2007），因此，财政部制定的国有企业审计制度是否合理对国有企业审计实践和国有企业的保值增值有重要影响。新国有资产管理体制建立以来，财政部在制定国有资产审计监督制度方面有哪些成果，以保障国有资产的安全和完整？笔者将国资委成立前后由财政部的国有企业审计的相关制度进行了整理，到目前为止，财政部的9个关于国有企业审计的法规中，有效的仅有三个，分别是《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》。三个法规的共同特点是对社会审计机构的执业行为进行了规范。《若干规定》主要对国有企业和会计师事务所的双方审计关系人的审计行为，包括审计委托方式、约定的审计范围、审计收费方式和会计师事务所变更等做出了要求。后两个法规主要从监督的角度对经会计师事务所审计的中央企业年度会计报表的审计质量如何抽查进行了规范。笔者认为，仅仅依据财政部目前有效的三部部门法规对中央企业集团的审计行为进行规范还远远不够，主要表现在：第一，中央企业集团资产庞大，经营业务的复杂性和境内外的子公司分布地域广泛性，决定了集团财务报表编制的难度大，注册会计师要对集团财务报表进行有效的审计，既要强化自身的审计技能，更重要的是，需要国有企业审计方面的法律法规支持，使注册会计师审计国有企业有章可循。第二，目前有效的三部法规中有两部法规属于抽审性质，真正规范国有企业委托注册会计师审计的法规只有一部《若干规定》。最近几年我国会计审计准则发生了巨大变化，很多内容与国际准则基本上趋同，而《若干规定》在2004年，规定的内容没有跟上最新形势的变化，对注册会计师实施国有企业审计很难发挥指导作用。第三，从我国国有企业发展形势看，国资委成立以来，大力推进中央企业合并重组，中央企业集团已从最初的189家合并至2010年上半年的125家，这意味着央企集团数量变少而资产规模在变大，集团内部的各种利益关系更加复杂，审计的复杂性在增加，这些现状都从客观上要求我国政府应当尽快健全国有企业审计方面的法律法规。只有比较完备的国有资产审计法规才能为大型国有企业开展境外审计提供有力的法律支持。

二、其他政府机关的审计职能安排

《股票发行与交易管理暂行条例》规定，国务院证券委员会（以下简称“证券委”）是全国证券市场的主管机构，依照法律、法规的规定对全国证券市场进行统一管理。1998年，国务院证券委员会与中国证监会合并成立新的中国证监会。中国证券监督管理委员会（以下简称“证监会”）是证券委的监督管理执行机构，依照法律、法规的规定对证券发行与交易的具体活动进行监督管理。由于国家控股的各类公司制企业是不承担政策目标、以市场效率取向为主的真正意义上的现代企业（杨肃昌，2003），因此，在监管范围上，凡是在我国证券市场公开发行股票的国有上市公司都是证监会的监督对象，接受与非国有上市公司相同的监督管理。证监会对上市公司审计监督方面的规定主要与注册会计师审计有关，比如，国有上市公司均应遵守《证券法》第五十二条、第六十五条和第六十六条的规定，聘请注册会计师对年度报告进行审计。在监管方式上，中国证监会不直接参与国有上市公司的审计，而是与中国注册会计师协会共同对全国的注册会计师和会计师事务所进行许可证管理，间接保证年度报告的审计质量。体现共同监督作用的法规例如2003年财政部、证监会的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定的补充规定》中就对中注协的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》的内容进行了补充。

中国注册会计师协会（以下简称中注协）是行业自律性组织，负责管理全国注册会计师行业的各项工作。在中央企业审计中，会计师事务所扮演裁判和运动员两种角色，既可能接受委托进行年度决算报告的审计也可能对年度决算报告的审计报告进行再审计，这就使得中注协在国有企业审计中只能发挥辅助协调作用。体现辅助协调作用的法规例如1999年8月中注协的《关于积极配合完成对社会审计机构审计的国有企业年度会计报表抽审工作的通知》。

其他政府部门如国家税务机关和工商管理部门也会定期或不定期进行审查，这种审查需要遵守《税收征管法》和《税收征收管理法实施细则》等法律标准，通常以强制性和临时性突击检查为主，与审计监督有本质差别。

三、国有企业境外审计制度安排

境外审计是审计国际化发展的表现形式，是国有资产审计职能的延伸，境外审计质量的好坏与国有资产审计体制是否合理、职责履行是否到位关系密切。对境外国有资产进行审计监管的政府机关主要是审计署、国资委和财政部，这三个部门的境外审计法规主要内容如下：

审计署主要依据《审计署境外审计工作内部管理暂行办法》（以下简称管理办法）进行境外审计，可以是财务收支审计或者经济责任审计，境外审计的目的是以财务收支的真实性为基础，促进境外国有资产的管理，保障国有资产的安全有效。国资委的境内国有企业审计主要通过外派监事会进行定期或不定期审计，并且委托会计师事务所审计年度财务决算报告。国资委开展的境外企业审计根据《规则》和5号令《中央企业财务决算报告管理办法》（以下简称财务决算管理办法）的规定由所在国家（或地区）的审计师进行审计，同时境外企业及其境内母公司的内部审计机构可以开展境外审计。可以看出，国资委虽然提出了境外企业按其所在国家（或地区）的规定审计，并且允许内部审计机构审计，但没有对境外审计师出具的审计报告的有效性以及怎样利用境外审计师的审计工作成果提出建议。财政部对境外企业如何审计曾产生过争议， 1998年财政部《关于印发国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》规定，“中国注册会计师不对境外企业进行审计”，但由谁审计没有明确。2000年又《关于国有企业年度会计报表注册会计师审计若干问题的通知》将该规定变更为“由所在地注册会计师审计”。2004年财政部将这两个法规废除，重新《若干规定》，并明确提出“在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”，可以看出，财政部最终就“由境外审计师审计”达成了一致意见，并且全盘认可境外子企业经境外审计师审计的工作成果。

从以上法规看出，境外审计的法律法规存在以下几个方面的问题： 1.审计署对审计境内的国有企业可以依据《审计法》、《企业国有资产法》等法律法规，但是进行境外审计时，能够直接指导境外审计工作的只有《管理办法》，不能直接依据《审计法》，因为该《管理办法》的一些规定与《审计法》的规定并不一致，例如《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计。再如《管理办法》认为境外审计可以根据被审计单位的具体情况以国家审计和内部审计的名义进行，而《审计法》并没有这样的规定。可见，审计署将境外审计看作为另一种独立的审计类型，进行境外审计也有另行遵循的标准――《管理办法》。笔者认为，目前仅仅将《管理办法》作为审计署境外审计的遵循标准并不可取，该《管理办法》仅是内部试行，适用范围小，权威性不大。从时间维度来看，《管理办法》的实施时间是2002年，已经陈旧过时，完善修订已迫在眉睫。从范围维度看，该办法仅在审计机关内部有效，该标准的权威性和公平性令人质疑，这是制约政府审计机关进行境外审计工作比较重要的问题。2.国资委对国有企业的审计主要遵循《规则》和《财务决算管理办法》，并提出境外企业审计要走两条线，即注册会计师审计和内部审计同时进行。《国有企业监事会暂行条例》规定监事会有权聘请会计师事务所进行审计，那么进行境外审计时，是否有必要将内部审计与境外审计师审计结合起来，以利于监事会成员从境外审计师了解更多境外企业的实际情况，没有明确的规定。3.财政部全盘接受境外审计师的审计报告不可取。因为境外审计师的审计报告是否合理适当并没有公认的评价标准，如果境外审计师被境外企业收买审计意见，出具失真的审计报告如何处理，这些问题监管部门还没充分考虑。4.财政部认为境外企业应当由其所在国家（或地区）的审计师进行审计，而国资委认为在央企进行年度财务决算时，实体在境内的境外子公司由境内会计师事务所统一审计。可以试想，如果境外子公司由央企统一委托的会计师事务所进行审计，而同时也接受了境外审计师的审计，境内审计师是否可利用境外审计师的工作成果，如何利用等值得探讨。5.我国约有10%的央企境外子企业设立在英属维尔京群岛、开曼群岛、马绍尔群岛等离岸区域，这些区域的法律极力保护公司股东的商业秘密，并不对外披露公司财务报表信息，如何进行境外审计也是应当考虑的问题。

四、改进国有企业境外审计的对策建议

（一）完善政府境外国有资产审计的法律制度

审计署、国资委和财政部作为中央企业境外审计的主要监督部门，制定的部分法规有待进一步改进，主要表现在：第一，审计署目前实行的《管理办法》属内部办法，适用范围小，权威性不大，应当对其进行全面修订或者新的境外审计暂行办法，扩大境外审计的影响，提高境外审计的法律地位。无论采取哪种方式《管理办法》，都应当在法规中增加境外审计目标、境外审计程序、境外审计范围、境外审计人员的权利义务以及法律责任等必要内容，以增强适用性。第二，协调《管理办法》与《审计法》的不一致之处。《管理办法》认为境外审计可以是财务审计也可以是经济责任审计，而《审计法》认为审计机关对国有企业的审计只能是财务收支审计，两者的不一致适当调整为佳。第三，建议财政部增加国有企业境外审计暂行条例等类似的行政法规。目前财政部的国有企业审计方面法规很少，有效的只有《财政部关于改进和加强企业年度会计报表审计工作管理的若干规定》（以下简称《若干规定》）、《财政部关于对经社会审计机构审计的中央国有企业年度会计报表进行抽审的通知》和《关于对社会审计机构审计中央国有企业年度会计报表质量进行抽审的实施意见》，这三个法规时间较早，很多内容跟不上会计审计实务日新月异的变化，并且国有企业审计的这些法规都没有涉及境外审计问题，导致国有企业境外审计法律法规非常缺乏，这方面的法律规范很有必要。第四，建议财政部修订《若干规定》的部分条款，增强该法规在境外审计方面的适用性。例如将第二条“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计按照所在地有关法律规定执行”修改为“企业在境外投资设立的企业，其年度会计报表审计由我国与东道国的政府部门协调相关法律后再执行”，这样就避免了我国注册会计师开展境外审计“无章可循”的问题。再如第九条“企业年度会计报表审计由中国注册会计师和境内依法设立的会计师事务所依法进行”，如果国有企业设立境外企业，境外企业的年度财务报表审计是否可以由境外审计师进行没有规定。建议修改为“企业年度财务报表审计由境内设立的会计师事务所考虑该国有企业会计信息保密性后，根据国有企业的境外投资情况，决定由境内或境外会计师事务所依法审计”。

（二）建立境外离岸区域的审计合作制度

我国上市央企有部分境外企业设立在离岸区域，这些区域的法律监督制度比较宽松，容易出现监督缺失，建立该区域内中央企业境外资产的审计监督合作是当务之急。建议我国应当与该区域的政府协商签订审计监督协调方面的协议，通过双方政府的协商，努力促进我国注册会计师进入离岸区域开展审计，解决该领域的境外央企缺乏审计监督的问题。Z

参考文献：

1.陈小悦，钱苹，陈武朝.国有资产管理体制改革研究[M].北京：中国财政经济出版社，2004.

2.境外企业审计课题组.关于境外企业审计的综合研究报告[J].审计研究，1994，（2）.

3.林炳发.国有企业年度会计报表注册会计师审计报告质量监督机制问题初探[J].审计研究，2000，（2）.

4.刘力云.论强化审计机关的国有企业审计职责[J].审计研究，2005，（4）.

5.刘银国.国有企业公司治理研究[M].安徽：中国科学技术大学出版社，2008.

6.王世谊，刘颖.政府审计在维护国家经济安全中发挥作用的途径和方式[J].审计研究，2009，（4）.

7.吴秋生.论新国有资产管理体制下国企审计职责的重组[J].审计与经济研究，2007，（7）.

篇7

分析我国企业环境会计信息披露现状，归纳存在以下六个特点：（1）各企业环境会计信息的披露缺乏可比性。（2）环境信息披露缺乏全面性。（3）强制性是我国环境会计信息披露的一个基本特点。（4）在披露的环境会计信息中，多为定性的而缺乏定量信息，提供信息不够准确。（5）信息披露形式不够规范。我国没有统一的环境会计信息披露规范，各企业对信息的披露采取不同的方法。（6）企业提供的环境信息大多是没有经过审计的信息，信息的可靠性较差。

二、我国企业环境会计信息披露质量存在的问题

目前我国企业环境会计信息披露质量主要存在以下几个问题。

（一）环境责任意识缺乏，披露环境会计信息的企业比例偏低

我国政府对环境会计信息披露的重视程度不够，对于环境信息的披露管理也比较松散，我国有关机关没有对上市公司必须进行环境会计披露做出硬性规定。相对发达国家，我国自愿选择进行环境会计信息披露的企业和单位稀缺，不仅存在量上的差别，在披露质量上也令人堪忧，公布的的信息普遍为定性的空话，较少企业存在定量的信息，公布的信息缺乏全面性和可比性。

（二）披露内容和方式上缺乏可比性和可靠性

我国企业环境信息披露的内容比较简单，披露内容不独立、不完整。目前，企业环境披露主要表现为公司环境政策的陈述、环保投资、排污费、绿化费，主要污染物及其治理方法等。披露的内容不完整，不全面。由于企业缺乏统一的规范，环境会计信息披露缺乏可比性和可靠性。披露的信息主要表现为对历史事项进行说明，缺乏解释和必要的成本效益分析，信息披露的可靠性不足。目前各个企业关于环境会计的披露方式主要是在报表附注中提及和通过董事会报告对外披露，没有固定的模式和标准，导致各个行业和各企业间缺乏可比性，不利于信息使用者的使用，难以达到信息使用者的要求。

（三）环境会计信息披露模式的局限性

根据资料显示，我国上市公司主要是通过财务报表附注和董事会报告将环境会计信息传递给信息使用者，而对于当期发生的重大的环境事项则反映在重要事项中。我国现行的年度报告提供的信息主要是通过货币计量一些能够货币化的信息。关于企业环境绩效的信息大多数是无法货币化计量的，因此导致很多信息无法披露。对于很多行政管理部门需要的信息企业无法提供，比如说企业的环境绩效、由环境问题可能引发的潜在的负债和风险等。有关单独采用环境报告的建议由于不符合成本效益原则，没有付诸行动，通过会计报表附注披露的环境会计信息有限，无法使报表使用者了解企业环境信息的全貌。

三、提高我国企业环境会计信息披露质量的若干建议

通过分析我国企业环境会计信息披露质量中存在的问题及产生问题的原因，提出了以下几点建议。

（一）逐步推进环境会计法规和会计准则的制定

目前导致我国环境会计披露不规范的原因之一是我国缺乏统一规范的环境会计披露准则和会计准则。国家执法部门出台与环境会计信息披露直接相关的法律非常急迫。目前我国有关环境会计披露的法律法规多为笼统性的，缺乏可操作性。可以结合我国已经颁布的有关环境保护的法律法规修改会计准则和会计法。只有建立健全法律法规和完善会计准则，才能够规范环境会计的披露。

（二）加强政府监督和环境专项审计

（1）加强政府监督

企业尤其是上市公司往往倾向于披露自己表现好的一面，所以若从企业从自身利益出发，他们往往不会全面、如实地披露对资源环境的社会责任。如果政府重视环境的重要性也因此给企业环境会计披露施加压力，对其进行有效的监督，有利于环境会计披露的规范性。

（2）加强环境专项审计

为使信息披露逐步走向规范化的道路，加强环境专项审计是有效途径。对环境会计信息披露的审计可以包括环境财务信息审计和环境绩效信息审计。通过重点审计这些信息的客观性和准确性，有利于为信息使用者提供决策有用的信息。同时，审计人员应该是具备会计、审计和相关环境政策法规的综合性人才，这样才能够提供有效的环境专项审计。

（三）提高公众环境意识，改善会计人员的知识结构

（1）提高公众环境意识

事实表明，公众的反映对企业行为有很大影响。对于环境信息的披露，公众的压力有利于环境会计信息的有效披露。实施中国环境会计，进行环境会计信息披露，是一个会计问题，同时也是一个复杂的环境问题和社会问题。因此，加强全国人民的环保意识教育，加强社会公众的环保观念，使人们充分认识环境信息披露问题的严峻性和必要性，以公众的压力促使企业自觉进行环境会计信息披露。

（2）改善会计人员的知识结构

在推行环境会计，对外披露环境会计信息和会计参加环境管理等新形势下，传统知识结构已不能满足需要。会计人员不能仅仅是会计领域的专家，其知识体系还应涉及到环境法规等领域，成为综合性人才。会计人员必须转变观念、更新知识，了解企业生产经营业务与环境之间的关系，构建起新型的知识结构。今后会计人员的后续教育和培训不仅要注重会计技术和会计方法，还应逐渐加强诸如环境学、可持续发展学等学科的教育；会计教育则应把环境和环境保护等知识作为素质教育的基本组成部分来看待。（作者单位：江西财经大学）

参考文献

[1]黄其秀.我国上市公司环境信息披露问题研究[D]，2009

[2]王宇晗.我国环境会计信息披露存在的问题及对策[J].财务与审计，2009

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关键词 企业内部审计 经济全球化 风险管理 必要性

一、 企业内部控制审计的定义

内部控制指的是被审计的单位为了保护资产的完整、安全，确保会计信息的可靠、真实，保证其经营活动或者管理的效果性、效率性和经济性并且遵守相关的法规，而实施和制定相关措施、程序和政策的过程。 实质上，内部控制审计主要是用文字来进行描述，流程图及调查表等方法与手段健全性的评价内部控制系统，评价和检查企业内部控制系统的健全与否，内部控制机制是否能够有效的运行以及内部控制制度被遵循的状况。

二、企业内部控制审计的实现形式

企业内部控制审计主要有两种实现形式，第一种是对财务报表审计起辅助作用的内部控制评价，第二种是专项内部控制审计。这两种方式既有一定的区别又有很大的联系。二者之间的联系就是他们的方法、基本程序和理论范围大体上都是相通的，而且结论也能够相互利用。而二者之间的区别有如下几点：

1.对评价准确度的具体要求不相同。专项内部控制审计直接的对内部控制的有效性发表意见，所以评价结论保证水平的程度要求比较高；而内部控制评价的意见只是用作实质性的测试依据，所以他的评价精度相对于专项内部控制审计要低很多。

2.范围不相同。专项内部控制审计的范围是所有企业内部控制制度的执行情况与设计；而内部控制评价的范围只是同财务报表相关的内部控制，其范围更小。

3.目的不相同。专项内部控制审计的目的在于对企业内部控制的有效性与合理性发表意见；内部控制评价的目的是以测试、了解与会计报表有关的内部控制为基础，对企业的控制风险进行评估，再以控制风险评估的结果为依据确定实质性测试的范围、时间以及性质和修订审计计划，然后发表对会计报表的审计意见。

随着内控制度重要性的逐渐提高，人们在实践当中已经更多的把它当做独立专项审计目标而进行单独的开展，特别是对公司来讲，专项内部审计如今已经是加强管理和监督下属分部门与子公司的有效工具。

三、企业内部控制审计开展的必要性

1.有利于提高企业的社会认知度

企业的信誉除了取决于眼下的赢利能力与资金实力，更重要的是取决于客户对企业的未来预期状况。一旦企业出现违反法规、管理不善或欺诈行为，社会各界就会对其给予高度的关注，导致不好的社会影响，大大降低企业的价值。而内部控制对于预防这种问题的产生非常有帮助，一旦发生了还可以及时的提出补救的措施。无论企业是聘请外部审计师还是利用内部的审计机构肯定评价结果，评价和检查内部控制，都可以使企业的信誉得到提升。

2.有利于增强企业内部管理

经济的不断发展使得市场竞争更为激烈，如今的企业正面临着控制权利的层次增多、控制的跨度增加、经营地点分散等多种难题，资金周转不力、商业欺诈等财务风险和经营风险也不断增大，企业的管理任务更为艰巨，企业内部必须做到一致协调，加强控制和监督，防止舞弊和工作差错，提高企业竞争能力，提高经营效率。所以不管是在主观还是客观上企业都应当建立起有自我调节功能和自我控制的管理机制。

3.有利于促进审计方法的发展

随着企业经营业务的日益繁复、规模的日趋壮大以及社会生产力的不断发展，详细审查这种传统的方法已经受到了挑战，于是抽样审查这种方法出现了，它主要是从抽样的结果对财务报表的可靠程度进行推断。然而，只凭借审计人员任意或者主观的判断来进行抽样的话其抽样结果必然会以偏概全，使审计结论受到影响。内部控制的发展与产生，使审计工作从原来的详细审计变为现在的将测评内部控制作为基础的抽样审计。这种审计方法是将内部控制的测评做为基础，采取抽样的方法获得审计结论，属于审计取证的模式。它一方面能够提高审计效率，另一方面还能够保证审计结论达到标准的质量水平。这种审计方法能够在确保审计质量的条件下节约成本、减少时间，企业和审计人员普遍都喜欢采用这种方法。

4.有利于贯彻法规、法律

我国现行的《会计法》当中明确规定了各单位必须健全、建立本单位内部的会计监督，并首次提出了关于内部控制的法律要求。我国财政部也颁布了相关的的规范，要求企业从资产处置、对外投资、资金管理、会计信息等方面建立内部控制机制。08年6月份，保监会、银监会、审计署、证监会、财政部还联合了《企业内部控制基本规范》这部文献，并在2009年7月1日正式在上市公司的范围中施行，另外对非上市公司也鼓励执行。

参考文献：

[1]周继东.论内部审计在公司治理中的作用.科技致富向导.2011（26）.

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二、制定小企业财务会计和财务报告规范的几点设想

《企业会计制度》第一章第二条：除不对外筹集资金和经营规模较小的企业，以及金融保险企业以外，其他在中华人民共和国境内设立的企业，执行本制度。在制定小企业的财务会计制度和财务报告规范时，要遵循如下基本原则：第一，外部信息使用者中，税务部门占据主导地位；第二，企业业主对会计信息的需求，集中体现在会计系统的控制作用和现金流量状况；第三，会计方法要简单、易懂，便于使用；第四，会计制度和财务报告尽可能标准化；第五；适应中小企业的经营环境，并且足够灵活，以便能够适应小企业的成长。就此具体谈几点设想：

1、税务导向。目前，企业的纳税申报表是依托财务会计报表调整而来，我们改进小企业会计处理和财务报告规则，涉及如何与税务要求协调一致的问题。小企业的财务报告采用税务导向，也就是以纳税申报表的模式进行报告。在小企业，税务会计的重要性远远超过了传统的财务会计。税务导向会计与财务会计的主要差别表现在：（1）目标不同。财务会计的目标是向企业的一切财务利害关系人，包括债权人、投资人，也包括经营管理当局，提供公开的财务信息；而税务会计的目标，则是依据税法的要求，计算应纳税额，正确申报纳税，提供企业税务活动的信息。（2）法律依据不同。财务会计依据企业会计准则；而税务会计依据税收法规。（3）核算原则不同。税法规则与企业会计准则存在某些差别，其中主要的差别在于收益确认的时间和费用扣减的项目上。（4）计算损益的内容不同。税法强调的应税收益与财务会计核算的会计收益不同，前者包括了修正一般收益的概念，剔除了一些税法不准扣除的项目，调整了一些准予免税的项目。此外，财务会计重视可预见的费用或者损失，并实行预提损失准备，可税务会计依照税法的规定，或者不承认预提损失，或者只承认有限标准的预提损失。

2、现金制或混合制的应用。对现金流的反映和控制应该是小企业财务会计的一个重要目标。现金流量对小企业的重要性远远超过权责发生制下的净利润。小企业财务会计可以由权责发生制为主转向现金制或者混合制，这样，既满足了企业控制现金流的需要，也方便了现金流量表的编制需要。日本的多数小企业都在会计核算中采用现金制。收付实现制的优点，在于较准确地反映了税法的“支付能力”观念及其应用简便。因为事实上，收付实现制原则允许纳税人根据账簿记录来确定纳税收益。应该强调的是，收付实现制所指的现金流入，不一定非得表现为现款或者银行存款的形式，而是根据现金等价论的观点，纳税人所收到的现金等价物，都列为收益。收付实现制的缺点，是采用该项原则的纳税人对收益和费用的确认时间有很强的控制力，从而实现以避税为目的的人为调整。为此我们认为，对小企业而言，混合制的应用有很大的好处。混合制原则，亦称联合基础，指联合收付实现制与权责发生制，两种原则兼收并用。平时业务采用收付实现制原则处理，按实收实付情况登记入账；期末决算时，再按权责发生制原则，就损益归属期加以调账，计算税基。也有的纳税人采用相反的程序，平时按照权责发生制原则进行账务处理，到期末决算时再依收付实现制原则加以调整。这种原则的优点，可使平时的会计记录简化，同时也兼顾了其中损益计算的正确性，故而受一些中小企业的欢迎。

3、简化财务报表及信息报露。从会计的重要性原则来看，某项会计信息在会计报表中是被详尽、充分地披露还是被简要、粗略地列示，主要是看其是否满足信息使用者的需要，是否有利于人们做出满意的决策。某些对大企业会计信息使用者而言非常重要的会计信息，可能在小企业的信息使用者那里变得毫无意义。由于国家目前退出对小企业的所有权的控制，以及小企业的所有权与经营权的重合使得小企业所有者与经营者之间的信息不对称问题基本上不存在，从而小企业对外提供会计信息的主要目标是满足纳税的需要，税务部门并不需要小企业提供类似于大型企业及上市公司所必须对外提供的对投资者经济决策有用的信息。

4、财务报表的审计。小企业的财务报表应可免于审计。如前所述，小企业的外部报表使用者基本上只有税务机关。税务审计与注册会计师审计的目的是不同的。注册会计师审计的目的是对被审计单位的报表公允性发表意见，其依据是公认会计准则，而税务机关所要求的是以税法为依据的税务审计，目的在于确保企业依法纳税。众所周知，公认会计准则与税法对利润的定义是不同的。这种差异源于两种体系的不同目标。公认会计准则更关心的是如何向信息使用者提供决策有用的信息，而税法则有两个目标：提高财政收入及引导纳税人的行为。因此，在注册会计师审计不能满足税务机关监督企业依法纳税要求的情况下，关于小企业的财务报表是否审计问题对于作为小企业报表主要使用者税务机关并没有影响。如果小企业有银行贷款的话，则其外部报表使用者也可能包括银行。即便如此，由于小企业本身就具有规模小，应变能力差，风险大的特点，银行在做出贷款决策时往往要求要有资产担保或信誉好的其他企业的信用担保。因此，在大多数情况下，小企业所提交的财务报表是否已经过审计对于银行的贷款决策并没有影响。事实上，如确有需要，银行可单独要求企业进行专项审计。

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1内部审计为组织增加价值的必要性和可行性

11增加企业价值是内部审计自身发展的需要

内部审计自产生以来，经历了账项基础审计逐步到风险基础审计等发展阶段，如内部审计不能以增加企业价值为目标，就容易在低水平和传统业务上停滞不前。因此，内部审计部门应站在企业全局角度考虑，以增加企业价值为目标开展工作，拓展审计领域和内容，改进审计方式和手段，进而提升自身在企业价值链中的地位和作用。

12内部审计在增加企业价值方面具有自身独特优势

内部审计作为企业运行的一个组成部分，熟悉企业内部流程和管理模式。首先，内部审计部门的资源、技能和组织与企业的发展目标是一致的；其次，内部审计的工作标准是建立在企业的发展战略和法律法规两个方面；最后，企业组织的其他部门相比，内部审计部门的独立性较强。

2M公司内部审计实现企业价值增加的途径和方法

M公司审计部设经济责任、财务收支、工程项目、内部控制、风险预控管理、督察审计及综合管理七个业务处室。业务职能的完善设置，使得内部审计工作可以做到对公司经济业务的全覆盖，并且更加注重发挥在公司战略转型中的服务与支撑作用，能够不断扩大审计领域，不断创新审计方法，不断提高审计质量，为实现审计目标提供了保障。近年来，在各项审计中的具体做法如下：

一是财务收支审计。内部审计不仅着眼于技术经济指标和财务数据，在现场审计是，从下属单位的生产规模和配套结构、工艺线路、产品结构和原料结构以及技改技措等方面综合考虑生产成本控制的优劣和控制潜力，提出更加优化的资源配置和装置效能综合利用的意见和建议。

二是物资管理专项审计。关注公司采购体制建设和完善情况、战略供应商布局以及合作情况、调剂库存的机制和能力、物资采购的市场主动性把握、ERP各个模块协调使用等方面，来综合判断物资采购工作整体是否满足公司长远发展的战略需要。内部审计在开展物资审计时，关注了公司是否从战略高度构建了上述物资采购体系和运行机制，并对体系运行情况提出改善的进一步意见和建议。

三是运销业务专项审计。把公司销售体制建立和销售手段放到公司战略的高度去评价，是否建立了具有市场把握能力、信息反馈及时准确的销售网络，是否具有抵御市场波动的机制和主动性措施，销售手段和销售网络构建是否具备成本效益原则等。如在公司把产品运输、销售业务集中到运销公司，这就在资源配置和协调管理上掌握了主动权、稳定了公司销售工作的基础。内部审计在运销公司进行相应的内部审计时，提出了改善的审计意见和风险管理的建议。

四是委外业务专项审计。通过委外业务的专项审计，提出了相应的审计意见及建议，促进公司出台和完善了委外业务管理办法，对规范委外业务工作流程、防止企业利益向外部的输送、明确相关部门和单位的职责起到了推动作用。

五是经济责任审计。拓宽经济责任审计的范围，促进企业管理者履职和管理能力提升。在进行经济责任审计时，关注非财务因素，全面反映经济责任。基于财务指标的经济责任审计，通常会造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，增加影响短期业绩的投入，目光紧盯财务报表，对许多非财务因素（如内部控制、人力资源、客户、供应商管理、产品质量、流程优化）方面的改善贡献不大。这正是传统任期责任审计的缺陷。引入企业价值观，注重非财务指标对绩效的影响、注重长期业绩、注重未来的价值创造能力、注重内部控制有效性和企业执行力的提升，拓宽经济责任审计关注面，更多地关注企业内控有效性和执行力，便于对领导者进行更加客观、全面地评价。

六是工程项目审计。做好工程项目建设审计，为企业创造直接价值。“今日的投资就是明日的成本”，尤其是大型固定资产投资项目，在项目建设完成以后，该项目以后运行的成本大小、效益优劣就基本上被确定了。内部审计参与工程项目建设，参与各种规模的修理费项目的决策阶段、实施阶段审计和竣工阶段开展审计，控制和压缩项目成本支出，削减不必要和虚增的建设成本，将直接降低以后各期的成本费用，为企业创造价值。对在建项目的设计、招标、合同、施工管理等进行审计，实时发现项目开展过程中的缺陷和漏洞，减少项目实施过程中的不规范行为，防止施工企业在施工阶段偷工减料或在隐蔽工程方面造价，或者施工质量未严格按照要求控制等，做到防患于未然，起到实时监督的效果。

七是风险导向审计。为提高公司风险管控能力，实现内部审计参与风险管理，公司在审计部设立了风险预控业务处室，聘请了专业风险管理咨询机构结合公司实际设置了风险评估的方法、流程及模板，为全面风险评估提供了方法，创造了条件，使得公司内部审计工作在实现风险导向转变迈出了坚实的一步。

3探讨今后内部审计如何更好地增加企业价值，实现企业目标

一是确立科学的审计理念。内部审计部门不能停留在监督和纠错查弊的层面，要善于揭示和反映体制性障碍、制度性缺陷和重大潜在风险，只有确立以增加企业价值为目的和监督与服务并重的理念，才能在审计项目立项方面更加贴近企业价值管理。

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今年的工作分两个方面：

〔一〕在计划财务部的工作

200*年1月-8月，我在公司计划财务部综合室负责成本费用的核算。在此期间，做了如下工作：

1、认真审核原始凭证，编制记帐凭证。认真执行《会计法》，加强财务基础工作，严格按照《中国联通专业核算办法（试行）》的要求，按新会计制度的要求组织核算，保证公司帐务的处理符合国家的有关法律、法规的规定，符合联通总部及省公司有关财务会计制度的要求。对所有成本费用按部门、项目进行归集分类，月底将共同费用进行分摊结转。

2、每月参与财务报表的编制，在年中审计及各专项审计中，积极配合审计师事务所及审计人员，对他们提出的问题进行解答。3、今年，是我公司实行全面预算管理及绩效考核的第一年，为此，进行了大量的前期准备工作，年初按项目、部门对收入、成本制定并下达了相关预算。在以后的工作中，根据预算，严格控制各项成本、费用，为绩效考核小组提供及时、准确的财务数据。

4、四月，根据省公司有关文件精神，制定了各经营服务部支出专户管理的规定，完善了货币资金管理；六月，为了很好地执行省公司将顺德分公司纳入佛山分公司管理、考核的精神，及时制定了顺德分公司运营资金的管理流程。

5、树立很好的服务意识，对各经营服务部核算室提出的问题总是进行快速反应、解决。及时下拨各经营部每月的运营资金。日常工作中，注意对他们的工作提出些指导意见，为此，跟各经营服务部核算室建立了很好的工作关系。

6、正确计算营业税款及个人所得税，及时、足额地缴纳_税款。对末有发票的费用，及时到税局开具发票、代扣代缴税款。加强与税务部门的沟通与联系，取得他们的支持与指导。

〔二〕在核算室的工作

2003年9月-12月，我在担任核算室主任。从会计核算人员转为基层管理者，我很快地调整好自己的心态与工作思路。在此期间，做了如下工作：

1、首先在短时间内熟悉了业务，然后制定、理顺了营业款结算、分销结算、备用金报销、发票管理等流程；加强对营业收入款项的有效监控，加快资金的回收；加强对营业厅及分销商执行公司营销政策、财务制度的监督。

2、每月编制资金预算，严把部门费用报销的审核关，有效地进行成本费用控制。定期对成本费用的构成作统计分析，向部门经理及各有关部门提供合理化建议。付出是为了更好地得到，让“效益为王”的理念贯于公司整个经营活动之中。

3、在人员偏紧的情况下，培训核算员充分地利用科学先进的工作方法，熟练地操作电脑，让他们从繁重的手工操作中解脱出来，很好地提高工作效率，做到核算工作事半功倍。并利用自己掌握的知识、技能，重新编制了有关核算表格，日常只要做好数据的准确录入，月底即自动生成汇总报表，解决了以往每到月底，即忙、乱的局面。

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为准确反映目标公司的净资产和盈利状况，合理确认资产重组价格，一般应委托评估机构和审计机构对目标公司分别进行评估和审计。资产重组评估的目的主要是运用一定的评估方法确定目标公司某一评估基准日的资产价值；而资产重组审计并非只对目标公司净资产进行审计，收购方为全面评估目标公司，准确进行效益分析和收购成本估算，更看重的是目标公司近几年的经营情况和未来资产价值，所以往往要求注册会计师对目标公司的财务状况和经营成果进行审计，以便决策层作出正确判断。另外，上市公司根据证监会和沪深两地交易所的有关信息披露规定，在资产重组中应披露目标公司最近一期的财务报表有关数据和上一年度的损益表（利润表）。因此，资产重组审计的范围应包括资产负债表和利润表。

2、审计的会计制度基准

资产重组从目标公司性质上可划分为股份有限公司重组和非股份有限公司重组。我国目前除股份有限公司与外商投资企业执行《企业会计制度》及其补充规定外，其他企业执行的仍是行业会计制度及其补充规定，执行不同会计制度对企业净资产及盈利水平的计算影响较大。如行业会计制度规定开办费从开始生产经营次月起按五年摊销，而企业会计制度规定开办费应在开始生产经营当月一次计入损益；行业会计制度对各项资产不计提资产减值准备，而企业会计制度规定对各项资产应计提资产减值准备，如当固定资产等长期资产出现可收回金额低于账面价值时应计提减值准备；另外，对长期股权投资核算，行业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额50%或50%以上时采用权益法核算，而企业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额20%或20%以上时采用权益法核算。因各公司执行的会计政策、会计估计不一致，如果收购方为股份有限公司，而目标公司是非股份有限公司或外商投资企业，那么就必须明确审计的会计制度基准是目标公司原执行的会计制度，还是按收购企业的要求改为《企业会计制度》。实务中一般有两种做法：

第一种做法：按目标公司原执行的会计制度、会计政策和会计估计进行审计。该种观点认为企业所执行的会计政策一般由国家统一的会计核算制度所制定，当一个公司拟收购目标公司原股东所持公司股权或目标公司通过吸收股份，使拟收购方成为目标公司控制方时，收购成功与否尚不得知，故对目标公司应按原会计政策、会计估计进行审计并出具审计报告。另外，收购方在受让国有股权时，按有关规定，目标公司要提供上一年度的审计报告、会计报表及最近一期的审计报告、会计报表报国有资产管理部门审批，故采用目标公司原会计政策及会计估计进行审计较妥。

第二种做法：按拟收购方所执行的会计政策、会计估计进行审计。该种观点认为按财政部有关合并会计报表规定，若收购成功，目标公司将根据合并会计报表有关规定执行拟收购方的会计政策和会计估计，同时拟收购方在作投资战略决策、分析收购成本和收购效益时，若按目标公司原会计政策、会计估计进行会计报表分析，由于与拟收购方执行的会计政策、会计估计不一致，致使决策难度较大、甚至会做出错误的决策。因此，应按照拟收购企业执行的会计政策及会计估计进行审计，以便收购方进行相关的经济决策；若收购成功，则可及时准确地计算初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，目标公司也能及时按收购方的会计政策进行调账，不会造成重复的工作量。另外，在进行吸收合并和新设合并的重组审计时，为公允反映合并各方的净资产和财务状况，公平计算合并后各方股权结构，也需要一致的会计政策。该方法也是国有企业改制上市审计所采用的方法。

上述两种方法从不同的角度考虑资产重组审计应采用的会计制度基准问题。第一种方法能真实反映目标公司财务状况和经营成果，符合真实性与客观性原则，也符合国家对国有股转让的有关规定，但是若收购方收购成功，使目标公司成为收购方的控股子公司，则与按收购方的会计政策和会计估计计算的净资产及盈利水平相比，可能会出现巨额差异，不利于收购方作出正确决策。第二种方法有利于收购方对收购目标公司股权的决策，能提供收购方采用的会计制度基准所要求的有关财务数据，但是该方法与目标公司现行会计政策不一致，有擅自变更会计政策之嫌，是一种特定假设条件下的审计，不能真实反映目标公司原始财务状况和经营成果。笔者认为，审计的会计制度基准应与委托审计的目的相配套，在资产重组审计中，注册会计师在接受委托时，应根据资产重组形式建议委托方明确审计所采用的会计制度基准。对收购股权或单方增资后达到控制程度、吸收合并和新设合并的资产重组审计，应建议按收购方会计制度基准进行审计并出具特定用途的专项审计报告。对收购方收购投资者股权或目标公司增资吸收新股东但未达到控制程度、受让国有股权的审计，应建议按目标公司原执行的会计政策和会计估计进行审计并出具审计报告。

二、资产重组委托审计的主体及目的

重组目的不同，资产重组形式也各不相同。资产重组形式一般有控股兼并、吸收合并、新设合并和参股投资等。股权收购实质上是收购公司与目标公司原股东的股权转让行为，股权出让方与受让方为了解目标公司的资产、负债及盈利水平，合理确定转让价格，委托注册会计师对目标公司进行审计，因此，其委托审计的主体应为股权收购方与转让方，并不一定是目标公司董事会；因目标公司原股东单方增资或目标公司吸收新股东，为计算新的出资价格而对目标公司进行的审计，其委托审计的主体应当为目标公司的董事会；为吸收合并或新设合并而对合并各方进行的审计，其目的主要是为合理确认合并各方净资产，作为计算合并各方原股东在新公司中股权结构的依据，所以其委托主体应为各合并主体董事会。

三、资产重组的审计方法

由于资产重组审计不同于一般的年报审计，因此，在审计中应结合委托方确定的会计制度基准进行审计，在审计前期应在业务约定书中与委托方明确审计应采用的会计制度基准。在按收购方会计政策和会计估计对目标公司进行审计时，由于与目标公司原会计制度基准不一致，注册会计师应在一般年报审计方法的基础上，进行会计政策调整的审计，对会计政策、会计估计变更采用模拟追溯调整。

四、审计报告形式

综上所述，资产重组审计应采用的会计基础基准和审计方法不同于一般的年报审计，其审计报告形式应是专项审计报告形式。

1、收件人：资产重组审计收件人一般应为拟收购方与出让方；若收购方受让国有股权对目标公司达到控制程度、收购股权或目标公司增资吸收新股东未达到控制程度的，则审计报告收件人一般应为目标公司董事会。

2、因资产重组的审计报告是特殊目的审计报告，故在报告引言段应说明已审计会计报表的编制基础以及被审计单位管理当局和注册会计师的责任。并在意见段中说明所审会计报表在所有重大方面是否按该基础进行公允表达。

3、应在报告的说明段说明报告的用途、使用责任，专项报告仅供委托方可能实行股权转让（吸收合并、新设合并）参考用，不应用作其他用途，因使用不当所造成的后果，与执行本专项审计业务的注册会计师及其所在的会计师事务所无关。