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虽然从法律条文的字面理解,两种观点都有一定道理,但笔者从税务工作的实际出发,更倾向于后一种观点。首先,基于对刑罚和行政处罚关系的重新认识。按照“刑罚优先”的原则,似乎存在刑罚重于行政处罚的简单化认识。但从法律责任的形式上看,刑事责任和行政责任是两种不同的法律责任,是因当事人行为的法律定性不同而由不同性质的机关采取的不同性质的惩罚措施,并不是说当事人的一个违法行为只能承担一种法律责任,而刑罚力度就一定强于行政处罚。行政处罚和刑罚的种类及形式并非完全的对应关系,有些可以衔接对应,如行政处罚中的财产罚和刑罚中的财产罚,结果都体现在当事人财产上的减损;有些是各自独立的制裁手段,如行政处罚中的责令停产停业、吊销营业执照。特别是对单位的违法行为,行政处罚可采取的吊销营业执照是对单位经营主体资格的撤销,相当于刑罚中对自然人予以死刑的终极制裁,显然要重于刑罚仅予以罚金的处罚。其次,对《行政处罚法》总则有关条款的准确理解。就案件移送前是否可进行行政处罚这一问题,《行政处罚法》在分则部分的有关规定中存在一定矛盾和歧义的情况,但该法总则部分的第7条明确规定:“违法行为构成犯罪的,应当依法追究刑事责任,不得以行政处罚代替刑事处罚。”这条规定标明了该法强调的原则是不能“以罚代刑”,并没有明确“罚”和“刑”的顺序。1996年《行政处罚法》颁布以来,在有关的法律法规甚至规章中,都未见有明确应该案前移送还是案后移送的内容。最后,对《规定》的优先适用。目前在认定和移送涉嫌犯罪案件适用法律时,《规定》作为国务院2001年制定颁布的专门性行政法规,无论在级别效力还是时间效力上,都应该作为优先理解和适用具体案件的法律依据。如果移送前不可以进行税务处罚,《规定》第11条就无法解释。该《规定》第11条实际表明了行政机关在向公安机关移送涉嫌犯罪案件前,可以做出相应的包括罚款在内的行政处罚。据此,笔者认为案后移送从法律依据上和实际操作中,都是一种可以站住脚的做法和观点。移送前进行行政处罚,可以最大限度地调动税务机关的执法积极性,及时制止和减轻当事人的违法行为对社会造成的危害;行政处罚后移送司法机关,又能保证追究其可能的刑事责任,从而杜绝以罚代刑的现象,依法惩罚犯罪行为。
二、涉嫌构成犯罪案件认定标准的分歧
三是,范冰冰的经纪人销毁会计凭证、会计账簿,涉嫌犯罪被公安机关采取刑事强制措施。
中图分类号:F810.42 文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2012)27-0022-02
责令改正是行政主体对行政相对人违反行政法律规范的行为,依职权责成其纠正违法、违纪行为的具体行政行为。近年来,对于责令改正的制度归属,“行政命令说”逐渐成为学术界的主流观点。 责令改正表达行政主体的意志,而且为行政相对人指示行为方式,设定行为规则,制定行为标准。它符合行政命令的内含和外延特征,是行政命令的一种形式。
一、责令改正的适用形式
(一)责令改正可作为其他负担行政行为配合适用
《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《征管法》)中,有十余条款涉及责令改正,其主要表现为某些负担行政行为,如行政征收、行政处罚、行政强制的前置或并行措施。其中,作为前置程序的体现,主要在扣押、税收保全、强制执行等条款②中;而责令补缴税款加收滞纳金、责令办理税务登记、纳税申报、设置账簿可同时处以罚款等方式③在将责令改正作为其他具体行政行为并行措施。
(二)责令改正可独立适用
责令改正拥有单独适用的法律依据和理论基础。首先,从道德情理上讲,说服、规劝、训导、示范和心悦诚服而非惩罚性,才是道德生活的本意。错误应该得到纠正、轻微错误可以应该得到原谅也是公认的道德准则。其次,从法理基础上讲,行政违法具有“违法性”和“可制裁性”的双重属性,较之行政处罚具有制裁性,责令改正的手段和措施本质上属于对违法行为的直接纠正,是谁违法行为“违法性”的回应,其本身不能是法律关系恢复到合法状态。而纠错是维护社会秩序和法律秩序的第一需要。故制裁不可替代纠错,责令改正应具有优先的独立价值。
从法条表述的逻辑结构看,《征管法》第32条、第60~62条的规定与《行政处罚法》第23条的逻辑是一致的,即加收滞纳金、处罚款一定存在责令改正,而作出责令改正的处理决定,不一定同时处罚。
二、责令改正在税收征管实践中遇到的问题
(一)在纳税申报管理中的困境
现阶段征管实践中,基层税务机关工作人员一般于每月征期过后对逾期未申报纳税人以电话、网络告知及手机短信等方式进行催报催缴,督促纳税人到税务机关补报,视具体情节援引《征管法》第62条规定处以两千元以下罚款。这种处理方式存在以下问题:
1.责令改正程序不规范,易产生纠纷。由于《征管法》及其实施细则中,未明确责令限期改正④的具体形式,一些执法人员将电话告知视为责令改正的一种形式,发送通知后纳税人未及时到税务机关补报税款,即进行处罚。但是,电话和短信的形式随意性较大,一些纳税人在接受处罚时申辩称不知道自己没有申报成功且没有接到税务机关通知,认为税务机关不给相对人以时间自行履行改正义务,而是直接实施行政处罚,难以接受处罚决定。本文认为,目前电话,手机短信等告知形式,只能作为一项人性化执法的服务措施,不属于责令限期改正。在实施处罚过程中,才送达《责令限期改正通知书》,使用《税务文书送达回证》,履行责令改正行为。
2.对于情节轻微违法行为处理有失公正。如前文所述,未按期进行无税申报者一般会接受处罚,而一些纳税人应进行有税申报并缴纳税款,却在规定期限内先进行无税申报,而后到税务机关自查补税,税务机关只根据《征管法》第32条规定责令其补缴税款并加收滞纳金却不处罚。所以,相比已进行纳税申报但申报不真实者而言,税务机关对应按期进行无税申报却逾期未申报的处罚过重,缺乏公正性。
这种情况的发生,主要由于对税收征管部门的考核体系中,申报率①考核占有很重要的地位,基层税务工作人员为追求申报率对未按时申报企业处罚过重的现象时有发生。
(二)责令改正行为缺乏后续监督
由于责令改正的法律程序无统一规制,其执行力难以得到保证。如在日常评估补税时,税务机关应按《征管法》第32条规定责令纳税人限期补缴税款并计算滞纳金至实际缴纳之日止,而后打印缴款书令纳税人限期缴纳。但在实际工作中,若发现纳税人持税务机关打印的缴款书离开不及时去银行缴纳税款及滞纳金的情形,基层税务征管部门很难采取进一步强制措施,责令缴纳环节形同虚设。
三、在税收征管中发挥责令改正的积极作用
上述问题的存在,不利于责令改正在税收征管中发挥应有的作用。对此,本文提出如下改进工作的建议:
(一)规范责令改正的实施形式
作为一种对行政违法行为的处理方式,责令改正的法律形式及实行程序应进行具体明确的规范。
在与行政处罚、责令补税及加收滞纳金并行的情况下,应严格文书的规范填写和送达,明确当事人的违法行为、需要改正的事项法律依据、限定改正的时间、对决定不服的法律救济途径等具体内容,告知纳税人应有的权利义务,确保补征税款及时入库,同时减少纠纷的发生。
对于日管中未按规定期限进行纳税申报的责令改正,如采取传统的书面文书送达方式实施将极大地损失行政效率,也不符合税法的稽征经济原则。因此,可探索灵活的实施方式,如通过电子邮件、网上申报系统告知事项、手机短信等方式实施,同时反馈电子回执确保政令送达。
(二)重视责令改正的独立适用价值
在规范实施的法律形式的基础上,应重视责令改正的独立适用,将其作为对于轻微违法行为的替代小额罚款的处理手段。如对于出于疏忽大意过失未按期进行无税申报的,税务机关可采取责令限期改正的措施纠正违法行为,屡次违法再进行处罚。此方式,有利于降低税务机关的执法成本,更是完善纳税服务,构建和谐征纳关系的必然要求。
(一)、一般情况下,哪个税务机关及其工作人员行使职权侵害公民法人和其他组织的合法权益,该税务机关就是履行赔偿义务的机关。如果两个以上税务机关或者其工作人员共同违法行使职权侵害纳税人和其他税务当事人合法权益的,则共同行使职权的税务机关均为赔偿义务机关,赔偿请求人有权对其中任何一个提出赔偿请求。
(二)、经过上级税务机关行政复议的,最初造成侵权的税务机关为赔偿义务机关,但上级税务机关的复议决定加重损害的,则上级税务机关对加重损害部分履行赔偿义务。
(三)、应当履行赔偿义务的税务机关被撤销的,继续行使其职权的税务机关是赔偿义务机关;没有继续行使其职权的,撤销该赔偿义务机关的行政机关为赔偿义务机关。
二、税务机关如何进行赔偿
(一)、对于税务机关及其工作人员违反国家税收法律、法规的规定,作出征收税款、加收滞纳金行为的,应当返还已征收税款和滞纳金。
(二)、对于税务机关违反国家税收法律、法规的规定,对出口退税应予退税而未予退税的行为,应予退税。
(三)、税务机关违反国家税收法律、法规的规定,侵犯纳税人及其他税务当事人的合法权益造成损害的,按照下列规定处理:
1.处以罚款、没收财产的,返还罚款和财产;
2.查封、扣押、冻结财产的,解除对财产的查封、扣押、冻结,造成财产损坏的,能够恢复原状的,恢复原状;不能恢复原状的,按照损害的程度给付相应的赔偿金;
3.财产已经拍卖的,给付拍卖所得价款。
4.对造成其他损害的,按照直接损失给付赔偿。
三、税务行政赔偿方式及赔偿标准
(一)、支付赔偿金、返还财产、恢复原状;
(二)、侵害财产权的赔偿标准
1.违法征收税款、加收滞纳金的,应当返还税款及滞纳金。
2违法对应予出口退税而未退税的,由赔偿义务机关办理退税。
3.处罚款、没收非法所得或者违犯国家规定征收财物、摊派费用的,返还财产。
4.查封、扣押、冻结财产的,解除对财产的查封、扣押、冻结,造成财产损坏或者灭失的,应当恢复原状或者给付相应的赔偿金。
5.应当返还的财产损坏的,能恢复原状的恢复原状,不能恢复原状的,按照损害程度给付赔偿金。
6.应当返还的财产灭失的,给付相应的赔偿金。
7.财产已经拍卖的,给付拍卖所得的款项。
8.对财产权造成其他损害的,按照直接损失给予赔偿。
四。五种赔偿责任
(一)、税务人员非法剥夺纳税人的人身自由行为。税务人员不具有行政拘留或限制人身自由行政强制措施的权限而非法剥夺公民的人身自由。
(二)、违法实施吊销税务登记证和营业执照,责令停业停产。
(三)、违法对纳税人的财产采取查封、扣押、冻结等行政强制执行措施及税务人员采取纳税保全措施不当。
(四)、违反税法规定乱征乱罚、收过头税的行为。
(五)、违法侵犯纳税人复议权造成损害的行为。
六、怎样要求赔偿
(一)、根据《国家赔偿法》第九条、第十条和第十二条作了明确规定,赔偿请求人要求赔偿应当先向赔偿机关提出,也可以在申请行政复议和提起行政诉讼时一并提出。赔偿请求人可以向共同赔偿义务机关中的任何一个赔偿义务机关要求。要求赔偿应当递交申请书。