长期股权投资的处理方法范文

时间：2023-07-24 09:24:44

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长期股权投资的处理方法

篇1

一、成本法转换为权益法

长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。

（一）因持股比例上升由成本法改为权益法

在自成本法转换为权益法核算时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理。

1.原持股比例部分

（1）原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。

（2）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积—其他资本公积”。

2.新增持股比例部分

新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。

商誉、留存收益和营业外收入的确定应于投资整体有关。

［例1］A公司于2010年1月1日取得B公司10%股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。

2011年1月1日，A公司又以1450万元取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。

由成本法转为权益法时对长期股权投资账面价值的调整：

①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元（6000×10%）之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。

借：长期股权投资

100

贷：盈余公积

利润分配—未分配利润 90

②对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（7500-6000）相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（1000×10%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：

借：长期股权投资

150

贷：资本公积—其他资本公积50

盈余公积

利润分配—未分配利润　 90

③2011年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资。

借：长期股权投资

1450

贷：银行存款

1450

对于新取得的股权，其成本为1450万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额50万元，应调整长期股权投资成本和营业外收入。

借：长期股权投资

贷：营业外收入

④假设2011年1月1日支付1650万元取得B公司20%的股权。

借：长期股权投资

1650

贷：银行存款

1650

对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（7500×20%）之间的差额150万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑体现在长期股权投资中商誉为50万元。

借：盈余公积

利润分配—未分配利润 90

贷：长期股权投资

篇2

[中图分类号] F275.15 [文献标识码] B

一、问题概述

近期证监会在上市公司年报检查中发现，部分公司对因纳入合并报表范围的子公司引入新的投资者，造成上市公司丧失对原子公司控制权，进而使原子公司变为联营公司的交易处理原则不统一，由于2014年修订的《企业会计准则第2号―长期股权投资》及其应用指南中并未对这种交易的处理原则做出规定，未规范该类交易的会计处理，财政部会计司在《企业会计准则解释第7号（征求意见稿）》（以下简称：《征求意见稿》）对投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的会计处理原则进行了规定并公开征求意见。

《征求意见稿》对该类交易在个别报表中会计处理方式引起了较大的争议，财政部会计司在最终的《企业会计准则解释第7号》（以下简称：《正式稿》）根据意见反馈对上述交易的处理原则进行了调整，本文将结合案例讨论《正式稿》和《征求意见稿》对上述交易会计处理原则差异和各自的特点，并说明如何根据已生效的《正式稿》对该类交易进行计量。具体案例如下：

2015年1月1日，A公司支付1000万元取得了B公司100%的股权（非同一控制下合并），当日B公司净资产公允价值为900万元，账面价值为800万元，公允价值与账面价值的差异由一项固定资产导致，该资产账面价值100万元，公允价值为200万元，尚可使用10年，无残值。

2015年年末，B公司股本500万元，全年实现盈利300万元，可供出售金融资产价值上升100万元，无其他导致B公司净资产变动的事项，B公司净资产账面价值1200万元。

2016年1月1日，C公司以3000万元取得公司750万股新发行股票，增资后B公司股本为1250万元，其中：A公司500万股，持股比例为40%;C公司750万股，持股比例为60%。交易完成后A公司不再对B公司实施控制，但仍对B公司实施重大影响。

A公司和B公司按照净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑其他因素。

二、个别财务报表中的处理

《征求意见稿》的处理原则如下：首先，将原长期股权投资视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整;然后，按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资按权益法调整后的金额之间的差额计入当期损益。

《正式稿》的处理原则如下：首先，按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额计入当期损益;然后，按照新的持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。

对比《征求意见稿》和《正式稿》的处理原则可以发现，针对该类交易财政部会计司使用了不同的处理思路。

根据《征求意见稿》，上述案例的会计处理如下：

首先，将原长期股权投资视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整：

借：长期股权投资――成本1000

贷：长期股权投资1000

2015年按照购买日净资产公允价值持续计量的B公司净利润=300-（900-800）/10=290万元：

借：长期股权投资――损益调整290

贷：盈余公积29

未分配利润261

2015年B公司可供出售金融资产公允价值变动：

借：长期股权投资――其他综合收益100

贷：其他综合收益100

上述调整后，个别报表中长期股权投资账面价值=1000+290+100=1390

按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额=3000×0.4=1200，应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资按权益法调整后的金额=1390×0.6=834，差额=3000×0.4-1390×0.6=366：

借：长期股权投资――损益调整366

贷：投资收益366

上述处理后，A公司个别报表中长期股权投资账面价值=1390+366=1756;影响当期利润366元、其他综合收益100、盈余公积29、未分配利润261。

根据《正式稿》，上述案例的会计处理如下：

按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额=3000×0.4=1200，应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值=1000×0.6=600，两者差额计入当期损益：

借：长期股权投资――损益调整600

贷：投资收益600

按照新的持股比例（40%）视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整：

2015年按照购买日净资产公允价值持续计量的B公司净利润=300-（900-800）/10=290万元

借：长期股权投资――损益调整290×0.4=116

贷：盈余公积29×0.4=11.6

未分配利润261×0.4=104.4

2015年B公司可供出售金融资产公允价值变动：

借：长期股权投资――其他综合收益100×0.4=40

贷：其他综合收益100×0.4=40

上述处理后，A公司个别报表中长期股权投资账面价值=1000+600+116+40=1756;影响当期损益600、盈余公积11.6、其他综合收益40、未分配利润104.4。

三、差异及分析

对比《征求意见稿》和《正式稿》针对上述案例的会计处理可以看出，两种会计处理方式下长期股权投资在个别报表中的价值相同，差异体现在对投资收益的处理方式。从本质而言，《正式稿》采用了模拟处置法，在个别报表中，对应股权比例的下降部分视为对享有的新增投资者投入净资产的对价，而在《征求意见稿》中使用权益法进行了处理。两种不同的处理思路，导致了对投资收益的计算不同。

在《正式稿》中，其会计处理模式可以按照以下交易模式理解：2016年1月1日，A公司首先以3000万元向B公司增资，增值后A公司持股比例为100%，然后以3000万元的价格向C公司处置60%的股权。在个别报表中长期股权投资以成本法计量，处置前A公司长期股权投资账面余额=1000+3000=4000，处置部分的账面价值=4000×0.6=2400，处置部分收到对价为3000万，故投资收益=3000-2400=600。

《讨论意见稿》中，其会计处理模式类似于合并报表中使用的模拟权益法：2016年1月1日，A公司长期股权投资使用权益法核算其账面价值=1000+290+100=1390。在增资后，B公司新增净资产归属A公司部分=3000×0.4=1200，权益法下需调增长期股权投资1200万元，同时A公司付出对价价值为1390×0.6=834，上述差额=366，计入当期损益。

两种会计处理方式不影响长期股权投资期末价值的计量，但对损益的处理方式截然不同。笔者认为，《正式稿》的会计处理原则有利于实现企业会计准则的持续趋同与等效：首先，《企业会计准则第2号―长期股权投资》规定，对于控制情形下，投资方长期股权投资以成本法计量，所以使用模拟权益法与现行长期股权投资准则对后续计量的原则不符;其次，《企业会计准则第2号―长期股权投资》第15条第二款规定了投资方因处置部分权益性投资等原因丧失了对被投资单位的控制但仍可以共同控制或施加重大影响情况下处理原则，《正式稿》采用了与发生处置交易相同的处理原则，有利于实现长期股权投资计量方法的等效，提高会计信息的可比性。

四、结论

本文结合案例讨论了投资方因其他投资方对其子公司增资而导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或施加重大影响的情况下，《征求意见稿》和《正式稿》对投资方如何进行会计处理的问题。通过比较分析，《正式稿》中采用的模拟处置法更为合理，且可以实现和目前长期股权投资准则的趋同和等效。

[参考文献]

[1]财政部.企业会计准则解释第7号（征求意见稿）[R].2015

[2]财政部.企业会计准则解释第7号[R].2015

[3]财政部.企业会计准则第2号―长期股权投资[R].2014

篇3

一、长期股权投资初始成本确定之间的差异

新旧准则对长期股权投资初始成本确定之间的最大差异是：新准则将长期股权投资按形成的方式分别为合并和非合并确认其初始投资成本，而旧准则未进行区分。

（一）企业合并形成的长期股权投资初始成本的确定

1.同一控制下的企业合并长期股权投资初始成本的确定

对同一控制下的企业合并长期股权投资初始成本的确定，新准则作了如下两个方面的规定：（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，按取得合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，按照取得被合并方所有者权益账面价值之间的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

2.非同一控制下的企业合并长期股权投资初始成本的确定

对非同一控制下的企业合并长期股权投资初始成本的确定，新准则规定按照《企业会计准则第20号――企业合并》来加以确定。根据《企业会计准则第20号――企业合并》的规定，其初始成本的确定按照交易方式来加以确定。一次交易实现的，其初始成本包括：（1）为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值；（2）为进行企业合并发生的各项直接相关费用；（3）合并合同或协议中约定的未来事项很可能对合并成本产生影响并且其金额能可靠地计量，也并入合并成本。通过多次交易实现的合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

（二）非合并形成的长期股权投资初始成本的确定

对非合并形成的长期股权投资初始成本的确定，当企业以支付现金的方式取得长期股权投资，新旧准则的规定完全相同：按实际支付的购买价款作为初始长期股权投资的成本，初始长期股权投资的成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要的支出。

1.以非货币性资产交换取得的长期股权投资初始成本确定的差异

新旧准则对企业以货币性资产交换取得的长期股权投资初始成本的确定存在以下几个方面的差异：（1）新准则增加了以发行权益性证券取得的长期股权投资和投资者投入的长期股权投资两种非货币易方式取得的长期股权投资。前者以发行权益性证券的公允价值作为长期股权投资的初始成本；后者以投资合同或协议约定的公允价值作为长期股权投资的初始成本。（2）旧准则在以非货币易取得长期股权投资支付补价时，对当期损益没有任何影响，只有在收到补价时才有可能对当期损益产生影响；而新准则无论是支付补价还是收到补价，都有可能对当期损益产生影响。（3）旧准则在确定以非货币易方式取得长期股权投资的初始成本时，强调换出资产的账面价值；而新准则强调的是换出资产的公允价值。（4）从确定以非货币易取得长期股权投资的初始成本的繁简程序来分析，新准则比旧准则要简单得多，特别是旧准则换出资产收到补价时更加复杂。

2.以债务重组方式取得的长期股权投资初始成本确定差异

新旧准则对企业以债务重组方式取得的长期股权投资初始成本的确定存在以下两方面的差异：（1）新准则无论是债务人以持有的长期股权投资清偿债务还是将债务转为资本，债权人在确定其取得的长期股权投资初始成本时，对当期损益都有影响；而旧准则规定债权人在确定以上述两种债务重组方式取得的长期股权投资初始成本时，对当期损益无任何影响。（2）新准则在确定以上述两种债务重组方式取得的长期股权投资的初始成本时，强调的是公允价值；而旧准则强调的是账面价值。

二、长期股权投资核算差异

（一）长期股权投资核算方法适用范围差异

新旧准则对长期股权投资核算方法适用范围的规定存在比较大的差异：1.尽管新旧准则都规定投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响时采用成本法，但新准则更强调长期股权投资在活跃的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。2.旧准则在投资企业对被投资单位无控制时采用成本法，有控制时采用权益法；而新准则在投资企业能够对被投资单位实施控制时采用成本法，在这一方面刚好完全相反。3.旧准则对采用权益法核算时的持股比例进行了限定，而新准则未进行限定。

（二）长期股权投资账务处理差异

对采用成本法核算的长期股权投资，新旧准则对成本法核算的长期股权投资程序，除了新准则规定当投资企业能够对被投资单位实施控制时采用成本法核算，在编制合并财务报表时按照权益法进行调整以外，其它核算程序完全相同。

新旧准则对采用权益法进行长期股权投资的核算时，账务处理方面的差异主要表现在以下几个方面：1.旧准则规定采用权益法核算时，初始投资成本无论比应享有被投资单位所有者权益份额是大还是小，其间的差额均通过“股权投资差额”账户进行核算，并分期进行摊销；而新准则规定采用权益法进行核算时，初始投资成本大于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；初始投资成本小于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。2.旧准则把采用权益法核算产生的长期股权投资差额分期摊销抵减投资收益与按税法的规定在计算应纳税所得额时不允许扣除的差异规定为时间性差异，并视企业所采用的所得税会计处理方法分别确定；而新准则由于差额仅仅在初始投资成本小于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值时产生，且差额一次性计入当期损益，对其与税法规定相抵触时的处理未作规定。3.对投资者因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制改按权益法核算时的初始成本确定方面的规定也存在一定的差异。新准则做了可选择性规定，即以成本法下长期股权投资的账面价值或按《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》确定的投资账面价值来确定；而旧准则规定按照成本法下长期股权投资的账面价值来确定。

三、长期股权投资减值处理差异

（一）长期股权投资减值比较基础差异

新准则分别以公允价值能否可靠计量确定长期股权投资减值的比较基础：公允价值能够可靠计量的长期股权投资，减值确认以公允价值作为比较基础。采用成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权，减值确认以现值作为比较基础。新准则规定采用成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权，其减值应当按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》处理。《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规定在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的长期股权投资发生减值时，应当将长期股权投资的账面价值与按照类似金融资产当时的市场收益率对未来的现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

旧准则以可收回金额作为长期股权投资减值的比较基础。旧准则规定企业应对长期股权投资的账面价值定期地逐项进行检查，至少于每年末检查一次。由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于长期股权投资账面价值时，应将可收回金额低于账面价值的差额确认为当期损失。

（二）计提长期股权投资减值准备判断标准的差异

旧准则对于长期股权投资是否计提减值准备分别为长期股权投资有无市价提供了判断的标准：对有市价的长期股权投资是否计提减值准备，提供了五个方面的判断标准；对无市价的长期股权投资是否计提减值准备，提供了四个方面的判断标准。

新准则对公允价值不能可靠计量的长期股权投资是否计提减值准备未提供判断的标准，对公允价值能够可靠计量的长期股权投资是否计提减值准备提供了判断标准，即按照《企业会计准则第8号――资产减值》处理。

四、长期股权投资信息披露差异

新旧准则在长期股权投资信息披露方面的差异比较如表1所示。

从表1可以看出，新旧准则对长期股权投资信息披露方面的差异主要表现在以下几个方面：

（一）从信息披露主体的侧重点来分析

新准则侧重于披露被投资主体的财务信息；而旧准则侧重于披露投资主体的财务信息。

（二）从披露信息的形式来看

旧准则侧重于披露可计量的会计信息；而新准则侧重于信息本身的质量特性。

篇4

在企业的财务资产管理中，长期投资性资产是企业整体资产中的一个重要组成部分，是企业财务管理与会计核算的重要内容。新会计准则对企业长期股权投资部分的资产管理有明确规定，即投资企业对于子公司长期股权投资资产部分的管理，应当遵循成本核算的方法，并在编制子公司长期股权投资资产核算管理的合并财务报表时，按照我国权益法的相关要求进行调整。通常情况下，在管理资产过程中，投资企业多是利用对于子公司的长期股权投资，来实现对于子公司的投资收益管理回报与控制的目的。因此，进行投资企业对子公司的长期股权投资实务处理分析具有积极的作用和意义，既可以提高投资企业对于子公司的长期股权投资管理水平，又可以保证投资企业的投资利益，还可以促进企业的财务管理与运营发展。下文将结合新会计准则中，对于投资企业进行子公司长期股权投资实务处理的具体要求与规定，从投资企业对子公司长期股权投资的“控制”判断、成本确定、权益转换、合并财务报表、信息披露等方面进行分析论述，以提高投资企业对于子公司长期股权投资的实务处理管理水平，推进企业运营发展与进步。

一、子公司长期股权投资实务处理中的“控制”判断

在进行子公司长期股权投资处理时，投资企业如何“控制”判断以及确认，是其处理子公司长期股权投资的一个重要内容。在企业运营管理中，投资方具有对被投资方施加重大影响的权利，通常被投资单位称为是投资企业的子公司，而投资企业对于子公司的控制权利，则是指在投资企业的子公司运营与财务管理中，投资企业有权利决策或影响子公司的财务以及运营，并从子公司的运营活动中获得相关利益。因此，对于投资企业以及子公司来讲，进行实质控制权的确定，不仅对投资企业进行子公司长期股权投资的后续计量方法有着直接的影响，还对子公司长期股权投资实务处理中合并财务报表的合并范围确定也有着很大的关系。而企业财务管理的相关会计准则，只对投资企业以及子公司之间的“控制”权利进行了原则性的规定，使得企业会计人员在进行一些股权关系的公司控制权益判断处理时，难以进行判断处理和界定。比如，企业会计准则中，对子公司长期股权投资实务处理规定，就有“合资协议或者是章程规定，在被投资单位的董事会成员中，本公司以及本公司可以控制的子公司派出的董事会成员数量超过全部董事会成员半数以上，实质上就形成对于公司的财务与经营政策的控制决定权利”的相关规定。对于这此类规定，在投资企业对于子公司的长期股权投资实务处理中，实务处理的章程或者是协议不可能另投资企业一方说了算，而实际执行中则是由大股东对于子公司的财务与运营政策进行掌控。为了避免这一问题的发生，可进行“控制”权利明确，以实现对于子公司长期股权投资实务处理中的“控制”权利明确和判断。

二、子公司长期股权投资实务处理中的成本确认

在进行子公司长期股权投资实务处理过程中，成本确认的问题主要是指对于子公司长期股权投资管理中投资企业的初始投资成本的确认。对于这一问题，在企业的新会计准则中有明确规定，投资企业对子公司长期股权投资实务中。所谓的初始投资成本主要是指除了企业合并形成的长期股权投资资产成本以外，通过其他方式获得的长期股权投资资产以及成本部分，在投资时期内应当按照以下的要求规定，确认初始投资成本。第一，对于投资企业通过支付现金形式取得的长期股权投资资产部分，在进行初始投资成本确认中，要按照实际支付的购买价款进行初始投资成本确认，其中包括与企业取得长期股权投资所直接相关的费用与税金、支出等部分；第二，在投资企业以权益性证券发行方式所取得的长期股权投资资产部分，在进行初始投资成本确认时，需要按照权益性证券发行的公允价值来确认实施；第三，对于投资者进行投入的长期股权投资资产部分，在进行初始投资资产的确认中，要依照投资合同或者是协议规定中价值进行确认实施；第四，对于企业通过非货币性资产交换的方式所获得的长期股权投资，也应按照非货币性资产交换的相应规定进行初始投资成本确认。此外，以债务重组形式的初始投资资本确认，按照债务重组的要求进行确认。

三、子公司长期股权投资实务处理中的权益变动

在投资企业对子公司长期股权投资的处理中，对于子公司长期股权投资中，除了追加或者是回收的长期股权投资部分外，通常情况下，子公司的长期股权投资部分账面价值是保持不变化的。但是，在以下几种情况投资企业应对长期股权投资子公司的权益进行调整处理，以便于投资企业以及子公司的正常运营和管理。

第一，投资企业在进行子公司长期股权投资相关权益的变动处理中，如果被投资单位实现利润或是发生运营亏损时，投资企业不对于子公司账务进行处理，而只有在子公司宣告分派现金的股利或者是利润的情况时，对子公司长期股权投资中的当期投资收益情况进行确认，或者是处理子公司相关权益的变动；第二，投资企业对子公司长期股权投资收益部分只局限于被投资单位在接受投资企业投资后所产生的累积净利润的分配额部分，而从中所获得的现金股利或者是利润中超出上述数额的那一部分，在对于子公司的长期股权投资过程中，会作为投资中的初始投资成本进行收回。在企业的财务管理中，投资企业能够对于被投资单位也就是子公司所实施的长期股权投资控制部分，由原来的权益法核算管理转变为应用成本核算法进行核算管理，这一核算管理方法与国际财务核算管理中应用的方法比较一致，但是在实际处理应用中，却与投资企业对被投资单位长期股权投资控制核算管理原则有很大的不同。主要体现在，在进行单独的财务报表编制过程中，成本核算管理的方法能够实现反映投资股利分配方面的信息，而公允价值的相关法则，则能够反映投资的经济价值，同时，在进行子公司长期股权投资的核算管理中，成本核算方法的应用还能够实现投资企业确认投资收益质量，因为投资企业所核算形成的财务成本以及业绩真实性更大，在进行财务报表编制过程中的操作空间更小，这也就更具有积极作用和意义。

四、子公司长期股权投资实务处理中的披露信息分析

投资企业在管理子公司长期股投资过程中，根据企业会计准则的规定，应做好对协议及附件的信息披露工作。披露内容应包括：子公司的企业名称以及注册地、业务性质、投资企业持股比例、投资企业表决权等有关信息内容；被投资单位想投资企业进行资金转移能力所受到严格限制的具体情况，以及长期股权投资管理过程中，当期和累计的没有进行确认的投资损失金额情况；子公司投资所相关的或有负债情况等。

五、子公司长期股权投资事物处理中的合并财务报表

投资企业在管理子公司的长期股权投资过程中，核算子公司的长期股权投资时，应使用成本核算法进行核算管理，而在编制子公司的长期股权投资合并财务报表过程中，应当依照权益法的相关内容以及规定，进行编制调整。比如，在企业的新会计准则中规定，对于非同一控制下的企业合并，投资公司对子公司的长期股权投资以及投资公司在子公司所有者权益中所享有的份额，应当相互抵销，同时对投资公司在子公司中的相应长期股权投资减值准备也进行抵销。此外，对于投资企业对子公司的长期股权投资以及在子公司所有者权益中享有份额的差额部分，也要求在购买日对于具体数额项目进行列示，如果进行列示的商誉项目发生减值变化，减值变化的商誉项目应注意按照经过减值测试后的金额数目进行列示。而在投资企业对子公司长期股权投资的实务处理过程中，非同一控制下的企业合并是在购买方以公允价值进行合并成本确认后，在购买日对作为合并所对价付出的资产以及发生、承担负债等情况，按照公允价值进行核算，其中公允价值与相应的账面价值差额部分归计到当期损益中。同时，还应注意对子公司可辨认净资产的公允价值进行确认，确认过程中，购买方的合并成本中比所取得的被购买方可辨认净资产的公允价值份额所大出的差额部分，应当作为商誉进行确认，并废除原有的“合并差价”。值得注意的是，在企业新会计准则中，初始确认后的商誉是不允许进行摊销的，需要通过减值测试确认减值损失。企业新会计准则的这一规定，与企业合并中合并商誉自身的特征相符合，规定合并商誉本身不在企业可以摊销的资产范围之内，与国际会计准则的要求相趋同。此外，购买方进行合并成本中比合并过程中所取得的被购买方可辨认净资产小的差额部分，在经过复算审核后，也应归计到当期损益中。

在进行合并财务报表编制过程中，投资企业则应当按照购买日的公允价值情况作为基础，进行子公司财务报表的核算调整与管理，对不同财务内容按照成本核算的相关规定实施编制核算。其中，在合并资产负债表编制时，应对因企业合并所取得的被购买方的各项可辨认资产以及负债、或有负债等情况以公允价值方法标准核算列示；在进行个别财务报表编制过程中，投资企业对于子公司的长期股权投资使用成本核算法进行核算，而在进行合并财务报表编制过程中，先在投资公司依照权益法对于子公司的长期股权投资以及投资收益情况进行调整转换后，再将调整转换结果在合并工作底稿中进行显示，同时作为合并财务报表编制的基础，进行合并财务报表的编制。

总之，妥善分析和处理好长期股权投资资产问题，有利提高投资企业长期股权投资的实务处理以及管理水平，对于促进企业规范化、合理法发展进步等方面，有着积极作用和意义。

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1成本法和权益法的理念

长期股权投资初始投资成本确定后，其后续计量的方法包括成本法和权益法。两种方法依据的理念不同导致长期股权投资后续计量的结果不同。

1.1 成本法的理念

成本法是指长期股权投资按成本计价的方法，主要适用于投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资以及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

成本法依据的理念是法律形式重于实质的原则。从法律形式看，投资企业和被投资企业是独立的法人，除非被投资企业宣布分派利润，否则其实现的利润就只属于被投资企业，而投资企业无法按照比例分享。因此，成本法决定了投资企业持有期间不需要对被投资企业所有者权益的变动进行会计处理，只有被投资企业宣告分派现金股利或利润时才按持股比例享有的份额进行会计处理。

1.2 权益法的理念

权益法是指投资以初始投资成本计量后，投资企业长期股权投资的账面价值随着被投资企业所有者权益金额的变动而变动的方法。权益法主要适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资。

权益法依据的理念是实质重于形式原则。尽管从法律形式看，投资企业和被投资企业都是独立的法人，但是从经济实质上看，投资企业对被投资企业的财务政策和经营政策具有共同控制或重大影响，因此，股权代表的是股东应享有（承担）的被投资企业所有者权益金额的增加或减少，投资企业应该按照持股比例反映长期股权投资随着被投资企业所有者权益金额变动而变动的部分。

2成本法转换为权益法的解读

由于投资企业增加或减少投资，导致长期股权投资的后续计量方法即成本法和权益法的相互转换。

2.1 适用范围

（1）原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的；

（2）因处置投资导致对被投资单位的一些能力由控制转为具有重大影响或共同控制的。

2.2 基本原则

成本法转换为权益法时需要解决的问题包括：初始投资成本如何确定；成本法下的长期股权投资的账面价值是否需要调整；如果调整，如何调整。要解决上述问题，成本法转换为权益法的转换处理的基本思想是遵循追溯调整法，即假设从原取得的投资开始就采用权益法，把原取得投资采用成本法下的长期股权投资账面价值调整为权益法下的账面价值。

2.2.1 初始投资成本的确定

成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本。

2.2.2 长期股权投资的账面价值的调整

比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要调整长期股权投资的账面价值。

2.2.2.1 追加投资导致由成本法转为权益法

原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应区分原持有的以及新增的长期股权投资两部分分别处理。

2.2.2.1.1 原持有的长期股权投资账面价值的调整原则

原持有长期股权投资的投资成本大于按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额时，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值。

原取得投资时投资成本小于按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额时，调整长期股权投资账面价值的同时调整留存收益（盈余公积、未分配利润）。借记长期股权投资（投资成本）账户；贷记盈余公积和利润分配账户。

2.2.2.1.2 新增的长期股权投资账面价值的调整原则

应按权益法处理，比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。如果新增的投资成本大于投资时按新增持股比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；如果新增的投资成本小于投资时按新增持股比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整增加长期股权投资的成本（账面价值）。

2.2.2.1.3 被投资单位可辨认净资产公允价值变动的处理原则

对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于投资企业按原持股比例计算应享有的部分，属于在此期间被投资单位实现的净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益。属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积。

2.2.2.2 因处置投资导致由成本法转为权益法

因处置投资导致对被投资单位的一些能力由控制转为具有重大影响或共同控制的，由成本法转为权益法。

按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；在此基础上，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益（盈余公积、未分配利润），体现追溯调整。

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一、1992年以前的长期股权投资核算

基于1992年以前，我国的企业会计核算依据主要是分行业会计制度，会计核算也较简单。当时并未设置“长期股权投资”账户，而是直接通过“长期投资”账户核算。会计核算上按投资时实际支付的金额或确定的财产价值记账。借方登记实际支付的投资额，贷方登记投资收回额，长期投资每年按规定获得的投资收益作为营业外收入处理。从被投资企业收回投资时，要按原投资数冲减“长期投资”账户。当收回投资大于原投资额，其多余的收益计入营业外收入。当收回的投资小于原投资额时，其损失计入营业外支出。

二、1992年～1998年的长期股权投资核算

随着经济体制改革的深入，特别是企业转换经营机制、股份制经济在全国范围内兴起，原会计制度日益显露出其自身固有的局限性。加之当今世界经济已趋于一体，会计信息应具备国际可比性。因此我国颁布了第一部《企业会计准则》，对传统的核算制度作了重大改革和有意义的尝试。

一九九三年七月一号起施行的《企业会计准则》第三章第二十九条规定：长期投资是指不准备在一年内变现的投资，包括股票投资、债券投资和其他投资。股票投资应当根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。

一般来讲，当长期投资的股份数低于被投资企业全部股份的25%时，意味着投资企业不足以对被投资企业的投资决策产生重大影响。在这种情况下，企业宜采用成本法进行核算。当投资企业拥有被投资企业股份的25%~50%时，意味着投资企业会对被投资企业的经营决策产生重大影响。在这种情况下，投资企业宜采用权益法来进行核算。当投资者拥有被投资企业50%以上的股权时，意味着投资企业实际上控制了被投资企业的经营决策。在一定意义上，被投资企业实际成为投资企业的子公司。在这种情况下，除采用权益法核算外，同时需要编制合并报表，对长期股票投资进行反映。

下面我们主要以表格的形式来比较一下在账务处理上成本法和权益法的差别。

三、1998年～2006年与2006年至今的长期股权投资的比较

为了简洁明了，以下将1998年6月制定的准则称为旧准则，2006年2月颁布的准则为新准则。

1.初始投资成本的计量基础的比较

（1）新旧准则在初始投资成本计量上的相同点

非企业合并下，以支付现金取得的长期股权投资，按支付的全部价款作为初始投资成本，包括支付的税金、直接相关的费用及其他必要支出。

（2）相比旧准则，新准则另外体现了以下思想

①同一控制下的企业合并，合并方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本；合并对价为所转让资产的、承担债务的账面价值，以及发行权益性证券的面值。合并差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益；不确认非现金资产转让损益。

②非同一控制下的企业，购买方以购买成本或合并成本作为长期股权投资初始投资成本，合并对价为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债，以及发行的权益性证券的公允价值，合并差额确认为商誉（在合并报表中反映）或计入当期损益（营业外收入）（在母公司个别报表中反映）；确认非现金资产转让损益。

③非企业合并下以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议不公允的除外。

④通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，在新准则下，若该交易具有商业实质，并且换入或换出资产的公允价值可以可靠计量，则应当以公允价值及相关税费为初始投资成本的计量基础。否则，应当以换出资产的账面价值及相关税费为初始投资成本的计量基础。在旧准则下，都是以换出资产的账面价值及相关税费作为初始投资成本的计量基础。

⑤通过债务重组取得的长期股权投资，新准则下，债权人应当将受让的长期股权投资按其公允价值入账；在旧准则下，债权人应按债权的账面价值加上应支付的相关税费作为长期股权投资的入账成本。

2.成本法和权益法核算的适用范围的比较

3.权益法核算方法的比较

成本法核算下，旧准则和新准则的会计处理方法基本一致，在此就不多赘述。在权益法核算方法下，旧准则和新准则的核算方法有较大的区别。

（1）权益法核算方法的相同点

①投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

②投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值，以及实质上构成被投资单位净投资的长期损益减记至零为限，投资企业负有承担额为损失义务的除外。

③投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

（2）权益法核算方法的不同点

①被投资单位所有者权益变动的处理差异。投资企业取得长期股权投资之后，在被投资单位净损益发生变化后，新旧准则下的处理方法基本一致，投资企业均应按照应享有的被投资企业的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认当期投资收益。但是在新准则下，投资企业在确认应享有被投资单位净损益份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致时，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。旧准则下，无此项规定。

②股权投资差额的处理差异。股权投资差额即初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。旧准则下的权益法以被投资单位所有者权益的账面价值为基础，股权投资差额按规定分期平均摊销，计入损益。

新准则下的权益法以被投资单位可辨认净资产的公允价值为基础。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

4.成本法与权益法的转换的比较

①长期股权投资成本法转为权益法。旧准则规定由于持股比例增加或者其他原因使投资单位对被投资单位产生控制、共同控制或重大影响，长期股权投资的核算应由成本法转为权益法。新准则规定由于持股比例增加或减少或者其他原因使投资单位对被投资单位产生共同控制或重大影响，长期股权投资应由成本法转为权益法。

②长期股权投资权益法转为成本法。旧准则规定由于减资或其他原因，使投资单位对被投资单位不再具有控制，共同控制或者重大影响，长期股权投资应由权益法转为成本法。新准则规定，由于减资使投资单位对被投资单位不再具有重大影响或共同控制，并且在活跃市场中没有报价、且其公允价值不能可靠计量的情况下，长期股权投资应由权益法转为成本法。新准则还规定由于增资使投资单位对被投资单位由重大影响或共同控制变为控制，也应由权益法转为成本法，与国际会计准则对于子公司的会计处理采用成本法核算是一致的。

5.长期股权投资减值的处理

原准则规定，企业应当定期对长期投资的账面价值进行检查，如果由于被投资单位经营状况变化等而导致其可收回金额低于投资的账面价值，应将可收回金额与账面价值之间的差额，确认为损失。特别是权益法核算的长期股权投资发生减值时，应先看有无剩余股权投资差额，再分别进行处理；如有剩余借方股权投资差额，应先冲减，如仍有减值，再按差额计提减值准备；如有贷方股权投资差额，应先冲减，再冲减“投资收益”。并且，计提的减值准备再投资的可收回金额恢复时，可以转回。

新准则规定：企业应当在资产负债表日对长期股权投资进行检查，有客观证据表明发生减值的，应当计提减值准备。并且，长期股权投资减值一经确认，在以后会计期间不得转回。

6.长期股权投资的处置核算

在旧准则下，确认股权转让损益应分别用成本法和权益法处理。在成本法下，相对比较简单。在权益法下则应考虑股权投资差额的不同情况，特别是在因为投资发生减值而冲减贷方股权投资差额，且投资贷方股权投资差额尚未恢复时，应先恢复贷方股权投资差额，然后再确认投资收益( 或损失) ，相对复杂。

新准则规定，处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因不再确认股权投资差额而变得相对简单。新准则规定，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。

四、总结

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对于长期股权投资的会计核算，新准则保留了权益结合法的会计处理方式，因此，长期股权投资的会计核算比较复杂，是会计实务中的一大难点，对于广大财务人员在实务操作中对于其核算必须要有清晰的思路。

一、长期股权投资的初始计量

新准则引入了公允价值计量属性，长期股权投资取得时相关的会计处理在计量属性上有所不同。长期股权投资的取得方式，包括非企业合并取得和企业合并取得两大类，其中企业合并又进一步划分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并。对于非同一控制下的企业合并和非企业合并而取得的两类长期股权投资，初始投资成本为付出资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。而对于同一控制下的企业合并取得的长期股权投资，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，其与支付的现金、转让的非现金资产、所承担债务账面价值以及所发行股份面值总额之间的差额，调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

新准则对不同取得方式的长期股权投资分别规定采用不同的计量属性，充分体现出“实质重于形式”的会计质量要求。同一控制下的企业合并，合并双方存在关联关系，交易价格很可能不公允，且最终控制方在合并前后对经济资源的实际控制并没有发生变化，从本质上来说，不能作为购买，会计处理上应当采用账面价值。而非同一控制下的企业合并和非企业合并方式取得的长期股权投资，交易各方是自愿、公平地进行交易，存在公允的购买价格，应当以公允价值为基础进行计量。

二、长期股权投资的后续计量

新准则关于长期股权投资的后续计量的会计处理，根据对被投资单位的影响程度和公允价值能否可靠计量，分别采用成本法和权益法。

新准则规定，应采用成本法核算的有：一是当投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。但是，母公司的长期股权投资及个别财务报表采用成本法核算，在编制合并财务报表时，应调整为权益法，并且应区分以下两种情形：1.对于同一控制下的企业合并，合并资产负债表应采用权益结合法处理，即被合并方的有关资产、负债应以其账面价值计量。2.对于非同一控制下的企业合并，合并资产负债表应采用购买法处理，即被合并方的有关资产、负债应以其公允价值列示，初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，在合并报表上确认为商誉(大于差额)或计入当期损益(控股合并下，因购买日不编制合并利润表，所以应在购买日的合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润)。

当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资应当采用权益法核算，不需要编制合并报表。采用权益法核算时，应对初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额进行调整。对于大于差额，不调整长期股权投资的账面价值，包含在“长期股权投资——成本”中，小于差额，调整长期股权投资的成本，计入当期损益“营业外收入”。其后应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资账面价值进行调整。

新准则要求权益法中采用公允价值这一计量属性，充分体现了“相关性”这一会计质量要求。

三、长期股权投资核算方法转换的会计处理

长期股权投资由权益法转为成本法的会计处理相对比较简单，以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本，将长期股权投资的“损益调整”及“其他权益变动”明细科目转入“成本”明细科目，不需进行追溯调整。本文侧重分析长期股权投资由成本法转为权益法的会计处理。

（一）追加投资引起成本法转为权益法的会计处理

因追加投资导致长期股权投资由无重大影响下的成本法转为权益法核算时，应按照权益法的核算要求对原成本法下的核算结果进行追溯调整，即应以成本法下长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的属于通过投资作价体现的商誉，不调整长期股权投资的账面价值；小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。对于新取得的股权部分，应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，按照上述权益法的核算要求进行会计处理，惟一的区别是投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额计入取得当期的营业外收入。原投资至新投资交易日被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相当于原持股比例的部分，调整长期股权投资以及对应科目。

长期股权投资账面价值调整数=（追加投资日被投资单位公允价值-初始投资日被投资单位公允价值）*原持股比例

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【关键词】

长期股权投资；初始计量；后续计量；成本法；权益法

在会计核算中，长期股权投资的会计处理常常被人们看成是重点和难点，甚至也是各大类考试中的关键知识点，此账户如此受到关注，是由于它直接影响了企业的利润、报表等信息，特别是会计核算中两个方法（成本法和权益法）的选择容易混淆，加大了核算的难度。此文仅就个人的观点分析对此账户的认识。

一、长期股权投资概述

长期股权投资是以取得被投资单位的股份为目的而进行的投资。该投资的时间是长期持有，并通过投资对被投资单位进行控制、共同控制或起到重大影响的程度。由此可见，此投资没有时间的约束，更不能随意地抽回投资，并且根据投资的目的不难看出，该投资的金额也是非常之大，因此投资的风险也是很高的。根据上述投资的目的可知，长期股权投资根据其对被投资方的影响力度不同，又可分类为控制、共同控制、重大影响，各自所对应的占被投资方表决权的股份比例分别是50%以上、50%、20%～50%。注意新准则已把无控制、无共同控制且无重大影响的投资归纳为综合权益投资，因此所占被投资方表决权的份额不同对被投资方的影响力度是不同的。因此，长期股权投资与其他投资（如交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产）相比，其“野心”较大，不仅仅为了投资获得收益这么简单，它希望通过投资能够参与企业的经营、参与企业的决策、影响企业的发展，甚至想把被投资方占为己有。根据上述长期股权投资的定义以及目的不难看出，投资方是挑战性的企业，正所谓风险越高要求的收益也就越高，投资方追随这样的理念，来完成这项投资。

二、长期股权投资的初始计量

长期股权投资的初始计量是取得投资时投资金额的确认。投资方投资金额的多少并不完全确认为投资额，比如对于被投资方来说新的投资者，可能要出高的价格才能享受到一定的股权份额；对于信誉度以及知名度比较高的投资者可能不需要出高的价格，就可以得到自己想要的股权份额。因此，当投资者对被投资者的影响不确定是哪种类型时，企业应当以占被投资方表决权的股份比例为前提来确认投资额。长期股权投资的初始计量可以分为以下两种情况：

（一）企业合并形成的长期股权投资

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。一般的企业合并所占被投资方表决权的股份比例都在50%以上。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。1.同一集团内投资股份50%以上形成的长期股权投资。同一集团内投资股份50%以上是指在同一个集团下，投资方占被投资方股份50%以上的投资。该投资方式，投资方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为控制对价的，应当在控制日按照取得被投资方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。投资方以发行权益性证券作为控制对价的，按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。注意，在进行投资时价款内若包括已经宣告发放的股利或利息但还没有真正地发放出去的金额时，应该单独进行核算，计入应收股利或应收利息账户。合并时发生的审计费等各项直接相关费用应计入当期管理费用。举例如下：【案例1】甲企业2013年1月1日以银行存款280000元向同一集团内乙企业投资，取得甲企业80%的股权，并与当日起能够对甲企业实施控制。合并后甲企业仍维持其独立法人资格继续经营。2013年1月1日，甲企业的账面所有者权益总额为500000元。则甲企业的会计处理如下：借：长期股权投资——乙企业（500000*80%）400000贷：银行存款280000资本公积——资本溢价1200002.非同一集团下投资股份占50%形成的长期股权投资。这类投资应按购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及企业控制过程中发生的各项直接相关费用之和作为其初始投资成本。对未来事项做出约定且购买日估计未来事项很可能发生、对合并成本的影响金额能够可靠计量的，也应将其计入初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当计入营业外收入或营业外支出。注意，在进行投资时价款内若包括已经宣告发放的股利或利息但还没有真正发放出去的金额时，应该单独进行核算，同样计入应收股利或应收利息账户。与同一集团下企业控制点形成的长期股权投资会计核算最大的不同之处就是差额计入的科目不同，由于同一控制下企业的投资是在同一集团之内差额的影响只是所有者权益的变化，不存在营业外收入或支出。换句话说，投资双方没有脱离集团，还是在同一个区域范围内，所以对集团的影响不明显。但是非同一控制下的投资时投资双方没有任何关系，因此，投资差额对于投资者来说可能是营业外收入或营业外支出。两种方式的会计核算类似，不同之处上述已经表述，这里就不再举例说明。

（二）投资股份低于50%长期股权投资

企业控制以外形成的长期股权投资一般来说是投资方所占被投资方的表决权股权在50%以下的投资。此投资方式应当分别按照具体情况使用公允价值或历史成本属性计量其初始投资成本。若投资方是以支付现金方式取得的长期股权投资，则应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本（也就是使用历史成本属性计量）。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的金额应作为应收股利或应收利息处理。若投资方是以发行权益性证券或投资者投入的长期股权投资，应当按照投资协议或合同的公允价值作为初始投资成本，但是协议或合同约定价值不公允的除外。注意，若是发行权益性证券取得长期股权投资，其股本的金额是发行股票的面值。长期股权投资初始投资成本与股本或实收资本之间的差额计入资本公积。以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照相关准则的原则确定。这里不再一一陈述。

三、长期股权投资的计量方法

长期股权投资的计量方法包括成本法和权益法。

（一）成本法

采用该方法核算的长期股权投资，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，但除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，在成本法下，长期股权投资以初始投资成本计价，一般不调整其账面价值。只有在收到清算性股利和追加或收回投资时应当调整长期股权投资的成本。【案例2】甲企业2015年1月购入乙企业股票20万股（占对方总股本0.3%），每股成交价30元（其中包括已宣告未发放的现金股利每股5元），相关税费共计2万元，均以银行存款支付。3月收到乙企业发放的现金股利100万元。半年后，乙企业宣告每20股发放现金股利5元。次月，收到乙企业发放的现金股利5万元，存入银行。编制甲企业的相关会计分录如下：根据题意可知，甲企业进行长期股权投资的后续计量适用成本法核算。①借：长期股权投资——乙企业（股票投资）（25×20万＋2万）502应收股利——乙企业（5×20万）100贷：银行存款602②借：银行存款100贷：应收股利——乙企业100③借：应收股利——乙企业5贷：投资收益5④借：银行存款5贷：应收股利——乙企业5企业按照新会计准则规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，需要考虑长期股权投资是否发生减值。判断是否发生减值则按照准则规定，当测试结果可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。接上例【案例2】若期末股票市价下跌为20元。分析可知：此时账面余额为502万元，而可收回的金额为180万元（20万股*20元＝400万元），假如长期股权投资发生减值并且股价持续下跌，其减值金额为102万元。会计处理如下：借：资产减值损失102贷：长期股权投资减值准备102

（二）权益法

该方法主要关注的是被投资单位所有者权益的变动情况，如果被投资单位所有者权益发生变动，那么投资方则按照所享有的份额对长期股权投资的账面价值进行调整。注意，只有在初始投资成本小于变动份额时才需要调整长期股权投资的金额，因此可总结为长期股权投资的金额是按照金额较大的一方来确认的。投资收益的确认时，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。【案例3】甲企业于2011按协议收购价40万元购买乙企业的股票，占丙企业20%的股权，对丙企业有重大影响。此时丙企业的净资产公允价值为250万元。应编制甲企业会计分录如下：借：长期股权投资——丙企业（投资成本）50贷：银行存款40营业外收入10【案例4】承接上例【案例3】乙企业于2011年实现净利润10万元；2012年2月宣告分派现金股利6万元，3月甲企业收到现金股利；2012年末乙企业由于意外事件，全年亏损120万元；2013年扭亏为盈，实现净利润6万元。①2011年末甲企业会计处理：借：长期股权投资——丙企业（损益调整）2贷：投资收益2②2012年2月甲企业会计处理：借：应收股利1.2贷：长期股权投资——丙企业（损益调整）1.2③2012年3月甲企业会计处理：借：银行存款10000贷：应收股利10000④2012年末甲企业会计处理：借：投资收益24贷：长期股权投资——丙企业（损益调整）24⑤2013年末甲企业会计处理：借：长期股权投资——丙企业（损益调整）1.2贷：投资收益1.2采用该方法进行核算计量的长期股权投资，处置时还应将与所处置的长期股权投资对应的元计入资本公积项目的金额转出，计入处置当期的投资收益中。权益法发生减值的确认与成本法相同这里不再陈述。

四、结语

综上所述，长期股权投资的核算主要根据投资方所占被投资方表决权股份比例来进行确认，特别是后续计量方法的选择是长期股权投资的重点内容。但是，并不是说使用了成本法就一定不能使用权益法，二者之间在一定条件下是可以相互转换的。

参考文献

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长期股权投资是以取得被投资单位的股份为目的而进行的投资。该投资的时间是长期持有，并通过投资对被投资单位进行控制、共同控制或起到重大影响的程度。由此可见，此投资没有时间的约束，更不能随意地抽回投资，并且根据投资的目的不难看出，该投资的金额也是非常之大，因此投资的风险也是很高的。

根据上述投资的目的可知，长期股权投资根据其对被投资方的影响力度不同，又可分类为控制、共同控制、重大影响，各自所对应的占被投资方表决权的股份比例分别是50%以上、50%、20%～50%。注意新准则已把无控制、无共同控制且无重大影响的投资归纳为综合权益投资，因此所占被投资方表决权的份额不同对被投资方的影响力度是不同的。

因此，长期股权投资与其他投资（如交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产）相比，其“野心”较大，不仅仅为了投资获得收益这么简单，它希望通过投资能够参与企业的经营、参与企业的决策、影响企业的发展，甚至想把被投资方占为己有。根据上述长期股权投资的定义以及目的不难看出，投资方是挑战性的企业，正所谓风险越高要求的收益也就越高，投资方追随这样的理念，来完成这项投资。

二、长期股权投资的初始计量

（一）企业合并形成的长期股权投资

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。一般的企业合并所占被投资方表决权的股份比例都在50%以上。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

1.同一集团内投资股份50%以上形成的长期股权投资。同一集团内投资股份50%以上是指在同一个集团下，投资方占被投资方股份50%以上的投资。

该投资方式，投资方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为控制对价的，应当在控制日按照取得被投资方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

投资方以发行权益性证券作为控制对价的，按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。注意，在进行投资时价款内若包括已经宣告发放的股利或利息但还没有真正地发放出去的金额时，应该单独进行核算，计入应收股利或应收利息账户。

合并时发生的审计费等各项直接相关费用应计入当期管理费用。

举例如下：

【案例1】甲企业2013年1月1日以银行存款280000元向同一集团内乙企业投资，取得甲企业80%的股权，并与当日起能够对甲企业实施控制。合并后甲企业仍维持其独立法人资格继续经营。2013年1月1日，甲企业的账面所有者权益总额为500000元。则甲企业的会计处理如下：

借：长期股权投资――乙企业（500000*80%） 400000

贷：银行存款 280000

资本公积――资本溢价 120000

2.非同一集团下投资股份占50%形成的长期股权投资。这类投资应按购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及企业控制过程中发生的各项直接相关费用之和作为其初始投资成本。对未来事项做出约定且购买日估计未来事项很可能发生、对合并成本的影响金额能够可靠计量的，也应将其计入初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当计入营业外收入或营业外支出。注意，在进行投资时价款内若包括已经宣告发放的股利或利息但还没有真正发放出去的金额时，应该单独进行核算，同样计入应收股利或应收利息账户。

与同一集团下企业控制点形成的长期股权投资会计核算最大的不同之处就是差额计入的科目不同，由于同一控制下企业的投资是在同一集团之内差额的影响只是所有者权益的变化，不存在营业外收入或支出。换句话说，投资双方没有脱离集团，还是在同一个区域范围内，所以对集团的影响不明显。但是非同一控制下的投资时投资双方没有任何关系，因此，投资差额对于投资者来说可能是营业外收入或营业外支出。

两种方式的会计核算类似，不同之处上述已经表述，这里就不再举例说明。

（二）投资股份低于50%长期股权投资

企业控制以外形成的长期股权投资一般来说是投资方所占被投资方的表决权股权在50%以下的投资。此投资方式应当分别按照具体情况使用公允价值或历史成本属性计量其初始投资成本。

若投资方是以支付现金方式取得的长期股权投资，则应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本（也就是使用历史成本属性计量）。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的金额应作为应收股利或应收利息处理。

若投资方是以发行权益性证券或投资者投入的长期股权投资，应当按照投资协议或合同的公允价值作为初始投资成本，但是协议或合同约定价值不公允的除外。注意，若是发行权益性证券取得长期股权投资，其股本的金额是发行股票的面值。长期股权投资初始投资成本与股本或实收资本之间的差额计入资本公积。

以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照相关准则的原则确定。这里不再一一陈述。

三、长期股权投资的计量方法

长期股权投资的计量方法包括成本法和权益法。

（一）成本法

【案例2】甲企业2015年1月购入乙企业股票20万股（占对方总股本0.3%），每股成交价30元（其中包括已宣告未发放的现金股利每股5元），相关税费共计2万元，均以银行存款支付。3月收到乙企业发放的现金股利100万元。半年后，乙企业宣告每20股发放现金股利5元。次月，收到乙企业发放的现金股利5万元，存入银行。编制甲企业的相关会计分录如下：

根据题意可知，甲企业进行长期股权投资的后续计量适用成本法核算。

①借：长期股权投资――乙企业（股票投资）（25×20万+2万） 502

应收股利――乙企业（5×20万） 100

贷：银行存款 602

②借：银行存款 100

贷：应收股利――乙企业 100

③借：应收股利――乙企业 5

贷：投资收益 5

④借：银行存款 5

贷：应收股利――乙企业 5

企业按照新会计准则规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，需要考虑长期股权投资是否发生减值。判断是否发生减值则按照准则规定，当测试结果可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。

接上例【案例2】若期末股票市价下跌为20元。

分析可知：此时账面余额为502万元，而可收回的金额为180万元（20万股*20元=400万元），假如长期股权投资发生减值并且股价持续下跌，其减值金额为102万元。会计处理如下：

借：资产减值损失 102

贷：长期股权投资减值准备 102

（二）权益法

该方法主要关注的是被投资单位所有者权益的变动情况，如果被投资单位所有者权益发生变动，那么投资方则按照所享有的份额对长期股权投资的账面价值进行调整。注意，只有在初始投资成本小于变动份额时才需要调整长期股权投资的金额，因此可总结为长期股权投资的金额是按照金额较大的一方来确认的。

投资收益的确认时，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

【案例3】甲企业于2011按协议收购价40万元购买乙企业的股票，占丙企业20%的股权，对丙企业有重大影响。此时丙企业的净资产公允价值为250万元。应编制甲企业会计分录如下：

借：长期股权投资――丙企业（投资成本） 50

贷：银行存款 40

营业外收入 10

【案例4】承接上例【案例3】乙企业于2011年实现净利润10万元；2012年2月宣告分派现金股利6万元，3月甲企业收到现金股利；2012年末乙企业由于意外事件，全年亏损120万元；2013年扭亏为盈，实现净利润6万元。

①2011年末甲企业会计处理：

借：长期股权投资――丙企业（损益调整）2

贷：投资收益 2

②2012年2月甲企业会计处理：

借：应收股利 1.2

贷：长期股权投资――丙企业（损益调整） 1.2

③2012年3月甲企业会计处理：

借：银行存款 10000

贷：应收股利 10000

④2012年末甲企业会计处理：

借：投资收益 24

贷：长期股权投资――丙企业（损益调整） 24

⑤2013年末甲企业会计处理：

借：长期股权投资――丙企业（损益调整） 1.2

篇10

根据CAS2及2008年的准则讲解，涉及长期股权投资后续核算方法转换的情况可具体分为六种(见表1)，其处理原则在总体上遵循了追溯调整原则，只是在不同情况下追溯处理的时点及依据的价值基础不同。如表l所示，除减持股份导致第2、3类持股变为第4类持股时(情况①)要求在后续期间利用现金股利等进行追溯调整外，其他几种情况均要求在核算方法转换时，将继续持有的原持股部分按新的核算方法进行追溯调整。

遵循追溯原则的目的，是使通过不同过程取得的相同比例股份对会计报表产生相同影响，即以相同的会计语言表述相同的持股结果，最终实现殊途同归。如A公司在2007年购入B公司60％的股份，同一时点C公司购入B公司30％的股份，两者购人的单价相同，与B公司均属于非同一控制情况(或均属于同一控制)。2008年A公司出售部分股份后仅保留30％股份，此后两家公司都没有再变动其持股比例，两者持股目的也相同。那么，2008年及以后年份A和C公司各自持有的30％股份对两者报表的影响就应该是一样的。A公司要遵循这一理念处理2008年长期股权投资核算方法由权益法调整为成本法的相关业务。

二、涉及企业合并的业务处理例解

表1中涉及企业合并的情况有②、③、④、⑤类，其中④、⑤类的处理原则相同。下面分别说明具体的账务处理过程，但仅考虑个别报表的会计处理，不考虑编制合并报表时的调整抵销分录。

第一种情况：同一控制下，增持股份形成企业合并，导致在个别报表上长期股权投资由权益法核算转换为成本法核算时，以转换时点取得的被合并方所有者权益账面价值为基础调整长期股权投资。

[例1]公司与K公司受同一主体控制，2007年1月1日，J公司用60万元取得了K公司20％的股权，以权益法核算该长期股权投资。当时K公司可辨认净资产账面价值为150万元，公允价值250万元，差额产生于同定资产账面价值与公允价值的差额1130万元，固定资产剩余使用年限10年，残值忽略不计，按直线法计提折旧。2007年K公司账面净利润为50万元，因拨款转入导致资本公积增加10万元，未派发现金股利或利润，两家公司均按照净利润的10％提取盈余公积。2008年2月1日J公司又用200万元取得K公司50％的股权。2008年2月1日。K公司可辨认净资产账面价值为200万元，公允价值370万元，J公司的资本公积足够冲减。

篇11

中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：1672-3198（2009）01-0218-02

与2001年1月18日财政部颁布的《企业会计准则-投资》相比，我国2006年2月15日新颁布的《企业会计准则第2号-长期股权投资》发生了较大的变动，新准则更加规范了我国企业会计核算及其信息披露，更好地与国际会计准则(IAS/IFRS)趋同，从而取代了原来的《企业会计准则――-投资》(简称为旧投资准则)。新准则与旧准则相比，长期股权投资在核算范围、初始投资成本计量、核算方法应用等方面都发生了很大变化，本文就针对新旧会计准则下长期股权投资会计核算方法进行了比较分析。

1 新旧会计准则下长期股权投资会计核算方法主要差异

《企业会计准则第2号-长期股权投资》(以下简称新准则)主要是规范长期股权投资的确认、计量和相关信息的披露。新准则基本与国际财务报告准则趋同，在长期股权投资的确认和计量上与1998年6月24日颁布、2001年1月18日修订的《企业会计准则一投资》(以下简称旧准则)相比变化较大。其主要差异体现在以下几方面：

1.1 规范范围的变化

旧投资准则规范范围包括股权投资、债权投资且划分为长期投资和短期投资。因为引入了金融工具的概念，新准则仅规范长期股权投资，将短期投资修改为交易性证券投资，长期债权投资修改为持有至到期投资，均纳入《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》规范。《企业会计准则第2号-长期股权投资》未予规范的长期股权投资(如投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响，但在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的长期股权投资)也适用《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》。

1.2 长期股权投资的初始计量不同

旧准则规定投资在取得时应以初始投资成本计价，初始投资成本是指取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。新准则对长期股权投资成本的初始计量按照是否是由企业合并形成的长期股权投资分为合并形成和非合并形成两种，而合并形成的长期股权投资又分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。在同一控制下的企业合并所形成的长期股权投资是以在合并日按被合并方所有者权益帐面价值的份额作为初始投资成本，按其差额调整投资企业的资本公积，资本公积不足的，调整留存收益；非同一控制下的企业合并所形成的长期股权投资，购买方在购买日应按照《企业会计准则-企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。

1.3 成本法和权益法应用范围的变化

旧准则规定投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用权益法核算。新准则规定投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用权益法核算；投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法核算，这是由于采用权益法或成本法核算对企业合并的结果并没有太大影响，新准则与国际会计准则趋同，取消了投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资按照权益法核算的规定，改为采用成本法核算，只是在编制合并财务报表时，应当按照权益法进行调整；投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成木法核算；短期投资和投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，公允价值能可靠计量的长期股权投资按照《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》的规定核算。另外，长期股权投资权益法的初始确认和减值的处理差别很大。

2 新旧会计准则下长期股权投资会计核算方法的比较分析

旧投资准则最早于1998年6月，2001年l月，财政部针对实施过程中存在的问题进行了修订，明确了一些基本概念，对投资的核算方法进行了改进，使投资成本、投资收益的会计核算和信息披露更加严谨、规范。但旧准则下的长期股权会计核算方法与新准则相比，存在以下问题：

2.1 投资的入账价值存在问题

旧投资准则的投资计价以投资企业的资产账面价值为基础。采用这种方法处理减少了企业利用公允价值进行盈余操纵的空间，但又使得企业投资价值与实际价值产生背离。因为基于历史成本原则的账面价值，很难准确反映投资者在被投资企业的权益。尤其那些已经使用了较长时间的资产，其经济价值与账面价值可能相去甚远，导致投资账面价值无法反映其在被投资企业中的权益。另外，《国有资产评估管理办法》及其实施细则中规定，企业合并、出售、联营和股份经营应当以评估确认的资产价值确认母公司在股份公司中的股权份额。可以看出，不同的制度规定造成同样一项非货币性资产投资，在投资企业和被投资企业中的入账价值不一致。这不仅给会计和审计实务带来了困难，而且使得企业投资价值偏离其实际价值。

2.2 成本法核算下存在的问题

按照旧投资会计准则的规定，企业的长期股权投资在采用成本法进行核算的情况下，除追加、减少、收回投资或被投资单位发放清算性股利以外，长期股权投资的账面价值一般保持不变，确认的投资收益总额也仅限于所获得的被投资单位累积净利润的分配额。换句话说，即使被投资企业获得了高额利润，只要未对利润进行分配，投资企业就不可以记录投资收益。显然，企业可能因未收到股利而低估投资报酬率，对企业进行投资分析不利。

2.3 权益法核算下存在的问题

投资时应享有被投资单位所有者权益份额往往难以确定，具体表现在：①投资企业投资时，所能取得的应享有被投资单位所有者权益份额的数据只可能是以前期末的数据，即历史数据，而不是投资时的数据。若按这一历史数据进行会计处理，易于操作，但不符合实际。②假定投资企业通过各种途径能够取得投资时被投资单位当日的相关数据，其应享有的所有者权益份额能够确定，则此时投资企业需要区分其所享有的份额，即获得的利润或现金股利是投资前还是投资后被投资单位所实现的净利润的分配额。这个“区分”的过程较为烦琐，甚至无法真正“区分”清楚，因为净利润是一个动态数据，其实现的具体时间难以确定。在投资损益确认方面，权益法下无论被投资单位是否分配股利，投资企业都要按持股比例、持股时间和被投资单位的净利润计算确认投资收益，并调整长期股权投资的账面价值。在控制范围下，被投资企业为投资企业的子公司，股权投资和投资收益要在合并会计报表中予以抵销，对损益的影响还不是很大。但如果是共同控制或重大影响时，即投资比例在20%一50%之间时，被投资企业并不纳入合并会计报表范围，会计报表直接列报账面记录的投资收益额，就无法真正反映投资企业实际的投资效益。另外，股权报资差额的确认违背了初始投资成本的概念，股权投资差额摊销的会计处理不也符合实际。假设股权投资差额按旧投资准则规定计算并摊销，必然导致未来有关各期的投资收益相应增加或减少，而这仅仅是以前交易会计处理结果的抵销处理，并不是当期发生的损益。因此，不能直接用投资收益的数据进行投资效果判断。

2.4 期末减值核算存在的问题

准则规定应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，确认为当期投资损失。可收回金额，是指企业资产的出售净价与预期从该资产持有和投资到期处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。由此产生的问题是，未来现金流量现值的主观性明显，对非公开发行股票公司的投资价值的判断标准难以把握等等。例如，近年来，南方证券公司的财务状况不断恶化，与南方证券关系紧密的股东却作出了不同的反应。上海汽车和首创股份同为南方证券的第一大股东，各持10.41%的股份，但是从2003年年报看，上海汽车对此项长期投资计提了100%的准备，而首创股份却仅计提了15%的投资减值准备，差距之大，其可靠性令人怀疑。

而针对上述问题，新准则下的长期股权投资会计核算方法作了补充与修订，规范初始成本计量，在规定的范围内允许以公允价值为计量基础，取消股权投资差额科目，减值准备确认后不允许转回等等，进一步完善了长期股权投资准则，使得更加能合理反映企业财务状况，提供高质量的财务信息。

3 新会计准则下长期股权投资会计核算的影响及建议

执行“新准则”后，企业长期股权投资的分类和核算方法上变化都较大，产生的影响也很大。从单个报表来看，对子公司的投资如果由权益法改按成本法核算，在被投资企业取得盈利情况下，投资企业的资产和权益将减少。在旧准则中，对股权投资差额要进行摊销，将影响损益；新准则下的股权投资差额相当于商誉，不摊销，但可能计提减值，这种不同处理，也会对企业财务状况产生影响。长期投资计提减值准备后，旧准则在价值回升时可以转回；新准则规定不能转回，这将使企业利润减少。企业执行新准则后，应对原有投资进行重新分类和计量，并在财务系统中对会计科目重新设置，以满足新准则对长期股权投资核算规范的需要。首次执行新准则时，对于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，尚未摊销完毕的长期股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益。企业在二级市场上进行短期证券投资时，按照旧准则，只要报告期末没有出售，即使账面实现了盈利也不能体现为当期收益，而新准则将短期证券投资修改为交易性证券投资，按公允价值入账，账面盈利就能肢解计入当期收益，反映在报表上，增加当期利润。执行新准则后，企业采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益，将增加处置长期股权投资当期的损益。

参考文献

［1］夏鹏.新企业会计准则的主要变化及对企业的影响(四)［J］.财务与会计：综合版，2006，(7).

［2］邵天营.新准则对长期股权投资会计核算的改进［J］.财会通讯：综合版，2006，(11).

篇12

一、关于准则规范范围的比较

长期股权投资准则涉及的范围与投资准则相比明显较小，仅仅规范长期股权投资的确认、计量和相关信息的披露，且不包括投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，存在活跃的市场、公允价值能够可靠计量的长期股权投资。短期投资和长期债权投资的有关核算问题在《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中规范。投资准则规范了除外币投资的核算业务、证券经营业务、合并会计报表和企业合并以外的所有投资的核算问题，范围较广。

二、关于投资持有期间两种计价方法适用范围的比较

长期股权投资准则第五条规定，投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，以及投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。第六条规定，在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。由此可知，长期股权投资准则在考虑投资企业在被投资单位实际拥有的表决权的数额对其控制权及影响力的影响之外，还考虑潜在表决权因素的影响，确定的判断标准更加客观、全面。

而投资准则规定，投资在持有期间的计价应视企业在被投资企业所占的股份比例以及所能产生的影响程度而采用不同的计价方法。如果投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响，或者被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制，则该项长期股权投资应采用成本法计价。如果投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，采用权益法对长期股权投资计价。

显然，对于能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，长期股权投资准则规定平时不再采用权益法，而是改用成本法进行核算，在编制合并财务报表时，才按照权益法进行调整。笔者认为这种变化是为了避免关联企业之间的投资利用权益法核算来操纵利润，使会计核算结果更为可靠。

三、关于长期股权投资取得方式与初始投资成本计量的比较

长期股权投资准则增加了企业合并、发行权益性证券的取得方式，取消了行政划拨方式取得的长期股权投资，使投资的取得方式更符合市场经济规律。在初始投资成本的计量上引入了公允价值的计价方法，既提高了资产价值的相关性，也保证了与国际会计准则的协调一致。如以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，以权益性证券的公允价值入账；通过非货币性资产交换和债务重组取得的长期股权投资，主要以公允价值作为入账价值；非同一控制下的企业合并中，购买方取得的长期股权投资，其所带来的未来经济利益预计能够流入企业且公允价值能够可靠计量的，应当按照公允价值确认。

此外，长期股权投资准则还详细规定了同一控制下的企业合并中形成的长期股权投资的成本确定方法：

（一）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

（二）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。同时，为了防止企业操纵利润，长期股权投资准则规定：长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

四、关于股权投资差额核算的比较

按照长期股权投资准则的规定，在权益法下，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。而投资准则及财政部印发的《关于执行＜企业会计制度＞和相关会计准则有关问题解答（二）中规定，企业采用权益法核算投资时，长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，作为股权投资差额，分别以下情况进行会计处理：初始投资成本大于应享有被投资单位所有者权益份额的差额，借记“长期股权投资――××单位（股权投资差额）”科目，贷记“长期股权投资――××单位（投资成本）”科目，并按规定的期限摊销计入损益；初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权益份额的差额，借记“长期股权投资――××单位（投资成本）”科目，贷记“资本公积――股权投资准备”科目。

由上述可知：在初始投资时，判断是否存在股权投资差额的计量基础及核算两个准则发生了较大变化。投资准则以投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额确定，且无论正差还是负差，均应单独在账面上反映，并将正差在一定期限内分期摊销。而长期股权投资准则以取得投资时投资企业应享有被投资单位各项可辨认净资产公允价值份额的差额确定，并且仅在初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，其差额才单独反映，且无需进行摊销，直接在取得投资的当期确认为损益。

五、关于投资减值的比较

长期股权投资准则规定，采用成本法核算的在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定处理。即：在有客观证据表明该项投资发生减值时，应当计提减值准备，确认的减值损失为该项股权投资的账面价值与按照类似资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，并计入当期损益。其他长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第8号――资产减值》的规定处理。即：当长期股权投资存在减值迹象时，应估计其可收回金额（可收回金额应当根据股权投资的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定）。当长期股权投资的可收回金额低于其账面价值时，说明股权投资发生减值，应将其账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。另外，第8号和第22号准则均规定，长期股权投资的减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

投资准则对所有的长期投资减值均采用统一的核算要求，规定如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致长期投资的可收回金额低于其账面价值，应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，确认为当期投资损失，并计提减值准备。同时还规定，如果已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。

通过比较我们发现，投资准则仅从总体上规定了长期投资减值的处理要求，对可收回金额的确定缺乏详细的指导，不便于实际操作，减值可以转回又为一些企业操纵各期利润提供了机会。而长期股权投资准则虽然根据投资持有期间不同的核算方法要求遵循不同的会计准则（第8号和第22号准则）对投资减值进行处理，但其核算实质是相同的，即：确认的减值损失计入当期损益，将来投资的价值得以恢复，也不得转回。这样做可以有效防止企业通过减值的计提与转回操纵损益，有利于提高会计信息质量。另外，第8号和第22号准则规定的减值处理更为详细，可收回金额的计量操作性大大增强，方便企业实际运用。

六、关于会计披露的比较

由于长期股权投资准则和投资准则核算的范围发生变化，要求披露的信息存在较大差别，长期股权投资准则披露的信息不包括有关短期投资和长期债权投资的内容。

长期股权投资准则要求投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息：（1）公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例；（2）合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括资产、负债、收入、费用等的合计金额；（3）被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况；（4）当期及累计未确认的投资损失金额；（5）与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债。

投资准则要求企业应在财务报告中披露下列与投资相关的事项：（1）当期发生的投资净损益，其中重大的投资净损益项目应单独披露；（2）短期投资、长期债权投资和长期股权投资的期末余额，其中长期股权投资中属于对子公司、合营企业、联营企业投资的部分，应单独披露；（3）当年提取的投资损失准备；（4）投资的计价方法；（5）短期投资的期末计价；（6）投资总额占净资产的比例；（7）采用权益法时，投资企业与被投资单位会计政策的重大差异；（8）投资变现及投资收益汇回的重大限制。

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