企业资产的范围范文

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一、事业单位相对于企业在固定资产管理上的差异

1.事业单位的固定资产管理范围比一般企业要宽要广。行政事业单位中规定只要是年限使用超过一年，单位价值超过一定标准，并总体保持形态不变的资产便可以作为固定资产；或者虽然单位价值没有达标，但是可使用的年限却超过一年的也可以作为固定资产。这样，对固定资产界定标准过低会直接导致事业单位固定资产范围变宽，同时也为资产的保管带来一定的难度。

2.对于固定资产的账务管理，有规定事业单位的固定资产要按照实际发生的成本直接计入固定基金和固定资产，前者固定基金账户记录的是单位获得固定资产的资金来源，因为事业单位大多通过财政拨款或者社会捐赠来获得资金，所以固定基金账户在反映企业资产购置情况的同时还可以反映出企业不同来源资金的运动情况，而一般企业并不要求建立固定基金账户。

3.企业会计准则规定，一般企业要对固定资产计提折旧，并且当固定资产发生减值时，企业还要计提相应的减值准备。而这一规定却不适用于事业单位，这是与一般企业资产管理最不相同的地方。相比折旧与减值准备，事业单位用按照事业收入或者经营收入计提一定比例的修购基金作为了这二者的替代，不计提折旧会直接导致固定资产的价值估计的不合理，同时单位的净资产也会虚增。

4.当事业单位用国家基本建设拨款或者自筹资金进行固定资产改扩建、新建等工程时，国家规定一律按照基本建设的相关规程进行核算，这样，单位在平时建设时没有将之作为单位的支出进行核算，而是只有在项目实际完工并交付使用时才增加企业的固定资产。

5.此外，对于固定资产的盘亏、毁损和出售等处置的处理上，事业单位只需要简单的按照固定资产的原值直接冲减原有的固定资产账户和固定基金账目即可，而在处置过程中获得的变价收入或者付出的相关清理费用则直接计入原先计提的修购基金中，也就是说，事业单位的账务无法反映出固定资产净值相关情况。

二、事业单位固定资产管理中存在的问题

前文大概总结了事业单位与一般企业相比较在固定资产管理上的一些差异，由于性质的特殊性，事业单位资产管理表现出了其自身所具有的显著特点，而与此同时固定资产管理也存在了一些问题，具体表现在：

1.事业单位的相关管理者对于单位的资产管理意识还比较淡薄，由于事业单位往往是利用国家财政拨款进行资产购置，并且在会计处理上固定资产不计提折旧，也不要求进行相关成本的核算，这直接导致管理者无法从账面上直观的认识到企业资产的重要性，从而管理者在管理过程中容易产生重钱轻物，出现管理落后等问题。

2.对于固定资产核算不合理，大部分事业单位仍然采用收付实现制核算固定资产，但是同时由于固定资产账户无法反映事业单位固定资产价值的变化，导致事业单位容易出现重复购置的现象，造成资源配置的浪费。

3.固定资产的内部控制制度缺乏，资产流失现象严重。事业单位对于固定资产的购入、入库、领用、保管、报废制度，没有设置完整的相关制度，或者虽然设置，但是由于缺乏相关监督，也只是流于形式，导致在实际经营活动中出现资产闲置、维护控制不严、缺乏定期盘点、或者在处置时非正常转移等现象时有发生。

三、对事业单位资产管理的规范

1.提高管理层的固定资产管理意识。事业单位的管理者应该首先提高自我意识，管理者有必要清楚的认识到固定资产的重要地位，只有先从思想上树立起重视固定资产管理的意识，才能够从行动上自上而下培养和形成重视固定资产管理的风气，在此之上，并一步一步地建立和完善一套完整的固定资产管理体系，涵盖固定资产的购入到处置等各环节，树立起固定资产管理的意识和建立完善的管理体系是形成良好固定资产管理制度的第一步。

2.完善固定资产管理的内部控制制度。在建立起完善的管理体系后，制度和体系的有效实施则依赖与安全可靠有效的内部控制制度，通过采用合理的分工使各环节员工的职责得到区分，并且做到不相容职务相分离；与此同时，可以制定相应的内部审计和监督制度，有效监督和减少各固定资产管理环节出现的不合理现象和行为。

3.国有资产管理部门加强对事业单位固定资产管理的监督。固定资产管理体系和内部控制制度在事业单位的内部得到建立完善以后，国有资产管理部门还可以从外部对事业单位的固定资产情况进行进一步的监督，通过内外结合，内部监督和外部监管的有效结合，从而达到提高资产使用效率，保证资产价值，促进事业单位长远发展的目的。

参考文献：

[1]栾学祥，行政事业单位管理初探[J]，地方财政研究，2011（8）

[2]缪宛晴，浅议事业单位国有资产管理安全性与收益性的协调[J]，财经界，2010（12）

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一、引言

随着知识的到来，知识资本、人力资源等无形资产在经营活动中所起的作用日益显著，拥有无形资产的企业能够获得超额收益，企业的竞争力越来越表现为无形资产的竞争力。因此，无形资产的核算日益受到界的关注，要求将更多纳入无形资产核算围的呼声越来越高。

我国2007年1月1日即将实施的《企业会计准则第6号—无形资产》对无形资产的定义明显考虑了这种呼声。准则规定：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”这种定义是一种原则导向，没有像以往一样规定无形资产具体包括哪些内容，这就给无形资产的核算内容赋予了一个弹性的空间。企业因此可以根据自身情况确定无形资产的核算范围。这就使得如何界定无形资产和无形资产的的核算范围就成为了会计和企业实际工作中的一个重要问题。

二、无形资产范围与无形资产核算范围的区别

关于无形资产的许多研究并未将无形资产的范围与无形资产的核算范围加以区分，而是当作同一概念来使用，这不利于我们正确认识无形资产的核算问题。研究无形资产的核算范围必须首先区分无形资产本身的范围和无形资产的核算范围。

事实上，新的无形资产会计准则已经隐含着对这两者的区分。该准则第四条规定“无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；(二)该无形资产的成本能够可靠地计量。”由此可见并不是所有的无形资产都应当纳入会计核算的范围。

无形资产的范围，是指有哪些资产属于无形资产，它是一个与有形资产相对应的概念。但同有形资产一样，无形资产也属于客观存在的范畴，这种存在不受人的主观意志所。我们可以按照一定的标准来识别无形资产，我们也可能因为认识上的局限性没有发现它的存在，但这并不表明这种资产因此就不存在。

无形资产的核算范围，是指哪些无形资产应该纳入会计核算体系，。它以无形资产的范围为限并且小于无形资产的范围。这是因为对无形资产核算范围的确定是一个主观认识的范畴，是一个主观选择的过程。它受许多因素的影响，如认识能力，会计信息系统的状况，对无形资产进行确认、记录、计量的技术上的可行性，核算成本、人员素质。

三、确定无形资产核算范围的原则

（一）成本效益原则

无形资产的核算首先必须遵循“效益大于成本”的原则，只有在对无形资产进行核算产生的收益大于对其进行核算的成本时，对无形资产进行核算在经济上才是可行的。对无形资产进行核算的收益包括能够更正确的评价企业的资产状况、准确认识企业资产价值和衡量企业的收益质量等，而核算成本则包括准确评估无形资产价值的成本、因为不能准确核算无形资产而导致会计信息失真的成本等。

会计政策的运用会影响到企业利益相关者的利益分配格局，不同的利益相关者有着不同的利益函数，任何成本效益原则的运用也都是从一定利益者的角度出发的。对企业而言符合成本效益原则的，对股东、债权人或是整个市场就有可能不符合成本效益原则。也就是说，无形资产的核算同样涉及到私人成本与成本的问题。对无形资资进行核算的社会成本可能在于由于不同的企业采用不同的无形资产会计政策而影响了公开披露会计信息的可比性，导致市场上的信息质量降低，从而导致市场效率的降低。因此，从公共会计政策制定者的角度出发，将某项资产纳入无形资产的核算范围应当从公众利益出发，努力制定使社会成本最小的会计政策。

（二）必须从企业实际出发，同时遵循公认会计规范

每个企业的情况都不同，不同的企业会有不同的无形资产。新的《无形资产会计准则》没有明确规定无形资产的核算范围，笔者认为一个重要的原因在于这样规定能使对无形资产的核算能够因时制宜、因地制宜，满足不断变化的实际情况，从企业实际出发核算无形资产。

但是，企业会计政策的选择只能以公共会计政策所规定的范围为限，只能在这个范围之内选择符合自身利益最大化的方案。企业必须遵循无形资产核算的公认会计规范（如本本原则）、准则、制度等，如前面所述新准则第四条对无形资产确认的规定。

（三）无形资产纳入会计核算范围必须满足可计量性原则

对于一项资产，如果不能进行准确的计量，就不应当在会计上予以确认并纳入会计核算范围。无形资产由于没有实物形态，确定其价值通常比较困难，可计量性相对于有形资产而言更差。因此，无形资产可计量性对于是否对某项无形资产进行核算，在某种意义具有决定作用。基本的原则是，不能进行准确计量的无形资产，就不应当纳入会计核算的范围。

当然，笔者认为，对于由于计量原因而无法进行核算的无形资产，可以采取一个替代的办法进行处理，即在会计报表中批露这些资产的名称、使用状况等。

（四）无形资产在总资产中的重要性

如果某项资产在总资产中占有很大的比例，或者是起关键作用的资产，我们就应当对其予以确认，相反，对那些只占有很小比例的资产，就可以根据重要性原则，不进行核算。

四、我国无形资产核算应该包括的范围

根据以上讨论，笔者认为，对于专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等，由于价值比较容易确认，核算成本较低，应当纳入无形资产的核算范围，在这些上界和实务界也已经达成了共识。而对于商誉、人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道等资源，则应分别情况处理。

（一）关于商誉的核算

对于自创的商誉，不应当将其纳入无形资产的核算范围，而对于并购活动中发生的商誉，则应当予以核算。这是因为，自创商誉的形成是一个长期的过程，价值构成复杂，形成成本具有不可验证性，为企业带来的收益也经常波动，对其准确计量比较困难。

而且，笔者认为对自创商誉进行确认并不符合成本原则。这是因为企业的有形资产和其他无形资产可能因为时间的变化而发生增值，但出于历史成本原则的考虑，我们在进行会计处理时，并不对这些增值进行核算。这时如果核算自创商誉，在某种程度上就是对这部分资产的增值进行了间接确认，不符合历史成本原则。而对于企业合并产生的商誉，其价值的计量比较简单，而且这种情况下对其他各项资产也进行了评估，考虑了其增值，因此就应当将其纳入会计核算的范围。

（二）关于人力资源等的会计核算

对于人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道以及企业组织架构等，由于对其进行计量比较困难，目前不应纳入会计核算的范围。尽管这部分无形资源可能会给企业带来额外的收益，但这种收益的实现具有很大的不确定性并对其他资产具有很大的依赖性。而且从产权的角度来看，很难说他们为企业所拥有，并不完全符合资产的定义。对这些资源进行区分、进行计量也相当困难，如果强行将它们纳入无形资产进行核算，并不能提供真实可靠的信息，相反会导致会计信息质量的下降，最终决策质量，不符合成本效益原则，与我们核算无形资产的初衷背道而驰。

实际上，这些资产的价值已经由在企业的利润表进行了反映，而且利润表的反映有时更准确，更合理。超额收益就是企业拥有某些特殊资源的体现，正是因为企业收益的不同，我们才能够从收益出发而不是传统的从资产出发去正确估计企业的价值。笔者认为，如果将所有无形的资源纳入会计核算体系，将会使所有企业的资产收益率相等，也就是说等量资本产生等量利润，那时或许利润表就没有存在的必要了，那么我们凭什么去确定企业的价值呢？这个问题有待以后进一步讨论。

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（二）旅游企业无形资产的构成 （1）旅游人力资源。旅游人力资源是指由旅游企业控制的，能够够带来经济效益的劳动者的脑力和体力的总和。目前对于旅游人力资源是否属于无形资产范畴仍然存在很大的争议，但是人力资源一般来说够被概括进无形资产的范围中。旅游企业的人力资源对于旅游企业来说非常重要，其是旅游企业提供服务的载体，能够为企业带来非常大的经济利益。根据相关统计，对于人力资源的投资收益远远高于对于设备等的投资收益。

（2）旅游服务。旅游服务业属于旅游企业所拥有的一种无形资产，旅游服务具备了无形资产的所有属性。旅游服务是一种无形的资产，其通过客户来为企业带来超额的利润，旅游服务对于旅游企业来说非常重要，其是客户对旅游公司评价与印象的重要标准，对于企业的经营发展起着非常重要的意义。

（3）旅游企业文化。旅游企业文化是指旅游企业在长期的经营生产过程中所形成的一种无形的资源。旅游企业文化表现在企业的战略目标，组织架构，企业氛围，员工认同度等经营和管理理念及工作中。旅游文化对于企业的影响是非常深远的，其在无形中对于企业的每一个部门每一个员工的行为和观念都起着潜移默化的影响。旅游企业的文化对于旅游企业的经营发展非常重要，良好的企业文化能够促进企业的发展，调动员工的工作积极性，培养员工的企业认同感，增强旅游企业的市场竞争力，有利于更好地提高旅游企业的经济效益，实现企业的战略目标。旅游企业的文化是旅游企业的一种标志物，是旅游企业作为稀缺的一种无形资产。

（4）旅游资源使用权。旅游资源使用权是指旅游企业控制的对于特定旅游资源的一种特许的使用开发权力。旅游资源使用权是一种稀缺的资源，对于旅游企业的经营和发展来说非常重要。占有了旅游资源使用权，旅游企业就拥有了其他企业无法替代的一种天然优势，能够为旅游企业带来巨大的经济效益。

（5）旅游企业商誉。旅游企业商誉是指旅游者对于旅游企业的一种评价，好感以及认同感等印象。旅游企业的商誉是旅游企业在长期经营发展过程中所形成的一种无形的，能够吸引旅游者的一种资源，其能够为旅游企业争取到更多的客户，提高旅游企业的市场竞争力。旅游企业的商誉的构成要素非常多，其包括旅游企业优良的服务质量，良好的硬件设施，优秀的员工，完善的经营管理等。

（6）旅游企业域名。旅游企业的域名是随着网络技术的发展而产生的一种新的无形资产。旅游企业的域名是指旅游企业在互联网上注册的地质和名称。随着网络经济的发展，越来越多的旅游者通过网络去了解和选择旅游企业来提供服务，因此，旅游企业的域名对于企业的作用也越来越显著。

二、无形资产确认与计量规范

（一）无形资产确认 根据《企业会计准则――无形资产》的内容规定，无形资产是指企业所控制的不具有食物状态的可辨认非货币性资产。无形资产在确认时需要满足两个条件：第一是无形资产的相关成本能够可靠计量；第二是与无形资产有关的经济利益在未来可以流入企业。满足这两个条件才能够被确认为无形资产，对于企业内部创立的一些品牌以及企业合并产生的商誉等，就不能被确认为无形资产。

（二）无形资产计量 无形资产的计量内容包括无形资产的初始计量和无形资产的后续计量。首先是初始计量，企业在获得无形资产的时候一般按照入账价值进行确认。无形资产的获得以下几个来源：企业自行开发，外购，投资者投入以及企业合并取得。企业自行研发的无形资产是指企业内部在新项目的研究开发过程中所形成的无形资产，并按照支出总额来确认无形资产的成本。外购的无形资产的成本包括购买价款，相关税费以及直接归属于该项资产达到预定用途所发生的其他支出。实际支出价款与购买价款之间的差额计入企业的当期损益。无形资产在存续阶段需要进行后续的计量。主要内容包括无形资产的减值和摊销。无形资产的减值是指无形资产在使用的过程中出现的价值损失的现象；无形资产摊销的方法包括直线法和减值摊销法。

三、旅游企业无形资产确认计量现状

（一）旅游企业无形资产确认的范围比较小 随着知识经济的发展，无形资产的种类和范围也变得越来越大，以知识为基础的无形资产成为企业价值以及未来现金流量的重要基础。我国的现行会计准则对于无形资产的确认范围仍然比较小，根据《企业会计准则――无形资产》的相关规定，无形资产包括土地使用权，专利权，非专利技术，商标权，特许权等。对于旅游企业来说，企业自创的商誉以及部分专利权，旅游企业服务等仍然没有纳入无形资产的范围。另外，旅游企业互联网上的域名以及各种认证权等新型的无形资产仍然得不到有效的确认与计量，这是不符合时展要求的。尤其是一些构成旅游企业核心能力的要素不能得以确认，将导致会计信息严重失真。根据《国际会计准则委员会――无形资产》的规定，无形资产的种类和范围要比我国会计准则规定的数量多的多。根据有关资料显示，经济学上面规定的无形资产种类多达29项，而我国的会计准则规定的无形资产才有12项，列入企业财务报表的无形资产只有7项。由此看出，我国的无形资产的确认范围仍然非常有限，尤其对于旅游企业的很多无形资产来说，仍然没有被纳入会计核算的范围。

（二）旅游企业无形资产的计量缺乏合理性 我国的无形资产的计量存在很多缺乏合理性的地方，相关的会计准则对于无形资产的确认标准不合理。我国的无形资产的计量主要运用的是历史成本法，虽然这种方法简单可靠，但是其不能完全的将无形资产的潜在价值体现出来，使得财务报表中无形资产的价值不能体现出其未来的经济利益，这很容易给公司的战略决策带来误导。尤其对于旅游企业来说，其无形资产采用历史成本法来计量十分不可靠，很容易造成财务信息的失真，给企业的经营决策带来误导。其次，运用历史成本法进行计量，反应的无形资产的价值是其过去的价值，而旅游无形资产的价值随着时间的推移会出现很大的变动。06年新会计准则提出了使用公允价值模式来计量无形资产，但是在实际运用中使用的仍然不多。另外，在企业内部研发而产生的无形资产的计量方面也存在着不合理之处。目前我国的会计准则规定，只有对开发成功并取得专利权的费用能够予以资本化，而在研究阶段的费用只能作为当期费用计入企业的当期损益。这种计量方法使得无形资产的真实价值不能得以反应，并使得旅游企业的会计核算工作变得复杂。

四、旅游企业无形资产确认与计量改进

（一）旅游企业无形资产确认的改进 （1）扩大旅游企业无形资产确认范围。在知识经济时代，需要根据时代的发展不断扩大无形资产的确认范围，从而保证会计信息质量的真实性。首先，根据新的会计准则规定，企业自创的商誉以及内部产生的品牌等都不能够被确认为无形资产。这会导致企业的整体价值被低估，造成企业会计信息质量的失真。在知识经济时代，对于在企业的发展中起着至关重要的一些要素，例如企业的人力资源，商誉等，都应该被纳入无形资产的确认范围。对于旅游企业来说，旅游企业的商誉，企业的人力资源在企业的整体价值中占到非常大的比重，因此，应该将这些都纳入无形资产确认的范围中。其次，在旅游无形资产确认范围方面，我国的会计准则应该借鉴国家会计准则，将旅游无形资产的范围扩大到与客户关系有关，与技术有关与企业创新有关的无形资产等。另外，对于一些新产生的无形资产，例如旅游企业互联网域名，旅游企业认证权等，也需要逐渐的将其纳入无形资产确认的范围，从而保证会计信息质量的真实性。

（2）提高旅游企业无形资产确认的灵活性。旅游企业的无形资产并不是一成不变的，其随着社会的发展在不停的变化发展着。对于大部分旅游企业来说，无形资产的价值随着其使用会不断的增值。有些旅游企业无形资产会随着企业的发展而不断贬值，例如旅游企业专利权的价值就会随着有效期限的缩短而不断的减值。旅游企业无形资产的变动性比较大的特点，使得在对于无形资产进行确认的时候，要注意确认方法的灵活使用。

（3）加强对于旅游企业无形资产的保护。旅游企业的无形资产具有独占性比较弱的特点，无形资产的独占性一般都是通过法律认可和保护的形式来实现的，如专利使用权给予了专利使用者独占专利的权利。但是，对于旅游企业来说，像旅游服务，旅游人力资源，旅游文化等都没有专门的法律进行保护，导致旅游企业无形资产的独占性比较薄弱。如，旅游企业的服务就是一种无形资产，其很容易被其他的企业进行模仿，最后导致这种无形资产失去竞争力。因此，企业在无形资产的确认时，要注意对于无形资产的保护，积极的利用相关的法律法规，防止其他企业对企业的无形资产进行损害行为。

（二）旅游企业无形资产计量的改进 （1）由成本法向价值法计量转变。我国的无形资产的计量主要运用的是历史成本法，其不能完全的将无形资产的潜在价值体现出来，使得财务报表中无形资产的价值不能体现出其未来的经济利益。对于旅游企业的无形资产来说，使用历史成本法更加无法可靠计量。其次，运用历史成本法进行计量，反应的无形资产的价值是其过去的价值，而旅游无形资产的价值随着时间的推移会出现很大的变动。要促使旅游企业的无形资产的计量由成本法向价值法转变，从而更加准确的计量无形资产未来可能带来的经济利益流入，提高了无形资产价值的真实性。

（2）建立公允价值计量的环境。虽然06年颁布的新会计准则提到了使用公允价值来对无形资产进行计量，但是我国无形资产以公允价值计量的环境不成熟，在实际操作中还有很多的困难。我国需要逐渐的向国家会计准则靠拢，完善和健全相关的会计准则，不断提高注册会计师和审计人员的素质，加强会计内部监督，为公允价值计量创造良好的环境。

（3）改革旅游企业无形资产研发费用计量。旅游企业也存在着很多的产品以及专利权的研发工作。我国的企业内部研发的无形资产的计量存在着很大的不合理之处，只有对开发成功并取得专利权的费用能够予以资本化，而在研究阶段的费用只能作为当期费用计入企业的当期损益。这种计量方法会给企业的会计核算工作带来很大的困难，并且不利于企业技术创新的积极性。我国可以借鉴国外会计准则的经验，将无形资产开发阶段的支出计入“在建工程”科目，在无形资产开发成功后再转入“无形资产”科目，如果研发失败则计入“管理费用”，同时，可以增加“研发支出――失败准备”这一科目。例如，在企业无形资产研发失败后，可以做以下会计分录：借记“管理费用”，贷记“研发支出――失败准备”。

（4）逐步采取货币计量和非货币计量结合的计量方式。目前我国的无形资产主要是采用的货币计量的方法，这种方法对于种类繁多的旅游企业无形资产难以进行全面有效的计量。旅游企业的无形资产，例如旅游企业服务，旅游企业文化等很难用货币来进行准确的反应和计量，因此，对于一些无法用货币计量方法来计量的无形资产，需要引入非货币性计量方法来进行。

（5）健全无形资产后续计量管理。要不断健全旅游企业无形资产的后续计量管理，提高会计信息质量的真实性。首先要不断强化中介审计单位的作用，增强其对于企业无形资产后续计量的管理能力；另外要不断完善旅游企业无形资产后续计量的方法，对于无形资产的减值，无形资产的摊销，无形资产的减值转回问题都要提供合理的会计准则和核算方法。

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在市场竞争环境不断加剧的时代背景下，无形资产的重要性已经成为了企业管理者的共识，很多企业都已经开始或者准备开始加大无形资产的投入力度，由此带来无形资产会计处理这一问题。无形资产的会计处理在会计领域一直是一个讨论的焦点，国内外学者对于无形资产的会计处理进行了深入的研究，但是由于各国国家以及区域之间经济环境的差异，有关无形资产会计处理的问题并没有形成一个统一的标准。与此同时，伴随着无形资产会计处理环境的改变，也客观上对无形资产的会计处理带来了一定的冲击，鉴于此，对企业无形资产会计处理进行思考，进而提出适合我国企业实际的无形资产会计处理理论具有重要的现实意义。

一、我国无形资产会计处理存在的不足

我国在无形资产会计处理领域暴露出诸多问题，这些问题的存在对于企业的无形资产会计处理是一个负面的影响，不仅仅不利于无形资产的有效核算，同时对于企业的发展也极为不利，总结无形资产会计处理中存在的问题主要突出的表现在以下几点：

(一)无形资产的确认范围有待进一步拓展

对于无形资产的确认范围世界各个国家以及地区都不尽相同，目前我国无形资产的确认范围与英美等发达国家相比，其范围还比较狭窄，根据国家新会计准则的规定，目前我国纳入无形资产确定范围的主要有十几项，这与国外二十多项相比，还有不小的差距，无形资产确认范围的狭窄意味着企业的有些支出不能够被纳入摊销范围，这对于企业的发展而言是不利的。举例而言，伴随着人力资源作用的不断凸显，是否将人力资源纳入无形资产的范围是一个值得思考的问题，毕竟人力资源的资本化在未来是一种发展趋势。

(二)无形资产的计量原则已经与实际不符

无形资产在在计量过程中按照企业所费成本来进行计量的，这就违反了企业的客观实际，很多企业的无形资产的比重在不断的增加，一些企业的无形资产要远远超过有形资产的比重，这种情况下，企业无形资产的处理如果还局限于按照所费成本来计量，则会导致会计信息的严重失真。与此同时，企业无形资产的会计处理也不符合一致性的原则要求，对于自创无形资产而言，会计处理要求不能超过无心资产的耗费成本，而对于购买的无形资产而言，则是采用的市场价或者评估价进行入账，这违反了会计的一致性原则。

(三)无形资产的摊销存在明显不足

无形资产的或缺，无论是通过自创方式也好，还是外购方式也好，都是需要耗费一定成本的，对所耗费的成本进行摊销是无形资产会计处理中的一个主要问题。无形资产的摊销涉及到两个方面：一方面是无形资产的摊销方法的选择，另外一方面就是无形资产摊销的期限的选择。目前我国无形资产的摊销在方法上局限于直线折旧法，而对于加速折旧法等，新会计准则虽有规定，但是也设置了一些条件，这给企业无形资产的加速折旧带来了障碍。而在无形资产的摊销期限方面，目前无形资产的摊销一般要求不少于受益年限或者有效年限二者之中的较短者。

二、对我国无形资产会计处理的若干思考

鉴于无形资产重要性的不断彰显以及无形资产在企业资产中所占比重不断提升，有必要对未来我国无形资产会计处理的发展方向进行一个展望，根据我国企业的实际情况，在借鉴国外无形资产会计处理发展趋势的基础之上，本文认为无形资产的会计处理应朝着以下几个方向发展：

(一)会计确认方面

在无形资产的确认方面，目前的会计准则有关无形资产确认范围较窄的现状急需改变，无形资产会计确认范围扩展具体包括两个方面：一方面是无形资产的时间限制方面，即无形资产的确认条件应排除时间长短这一条件，时间长短不应成为无形资产的确认依据，这就为某些资产被归类为无形资产扫除了障碍；另一方面有关无形资产的内涵应进一步拓展，既有的无形资产的确认采用的是“合同性权利以及其它权利”，但是这种规定依然存在不足，因此有必要对于权利的内涵进行进一步的规范与界定。

(二)会计计量方面

在无形资产的会计计量方面，目前新会计准则规定，无形资产的入账是以取得此项权利所耗费的成本为记账依据，这种计量模式有一定的缺陷。鉴于此，企业在无形资产的会计计量层面应更多的考虑到货币的时间价值，在无形资产的成本处理中应纳入机会成本的理念，采用现值的模式来进行无形资产处理，这样才能更加符合实际情况。

(三)会计摊销方面

在会计摊销方面，由于新会计准则规定了多种摊销方法，企业应根据企业的实际情况灵活选择摊销方法，无形资产的摊销应在符合会计准则规定的前提基础上，从企业利益最大化角度出发来进行方法的选择。未来应进一步放宽加速折旧法的适用范围，从而给企业进行研发支出或者品牌建设提供更大的支持力度。

在知识经济时代，企业的资产结构已经发生了很大的变化，无形资产的比重正在不断的上升，这给企业无形资产的会计处理带来了巨大的挑战。在此背景下，企业应投入更多的时间与精力来进行无形资产的会计处理工作，企业会计工作人员应在遵守新会计准则的前提下，在借鉴相关企业在无形资产的会计处理经验基础上，结合企业的实际情况进行灵活调整，从而提升企业无形资产会计处理的水平。

参考文献:

[1]王赟智.新准则下无形资产会计处理解析[J].会计之友，2009(25)

[2]财政部.企业会计准则2006[M].北京：经济科学出版社，2006

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一、无形资产的含义与特征

（一）无形资产的含义

我国无形资产准则中对无形资产的定义为“指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，通常包括专利权、非专利权、商标权、著作权、特许权、土地使用权等”，主要强调了可辨认性，取消了原有准则中的商誉内容，将企业合并产生的商誉并入到《企业会计准则第20号—企业合并》中，规定只有在非同一企业控制下的企业合并，才能产生商誉，而同一企业控制下的企业合并，不能产生商誉，差额只能调整资本公积。

国际会计准则（IAS38）第38号将无形资产定义为“能确指的没有实物形态的非货币资产”，也将商誉排除在无形资产之外，对商誉的会计处理由《第22号国际会计准则—企业合并》规范。IAS38认为，商誉本身是不可辨认的，因此不属于无形资产的定义范围。相应地自创商誉也不应确认为资产，因为它不是能够可靠计量并由企业控制的可辨认资源。

《美国会计准则—商誉及其他无形资产》第142号（FASl42）将无形资产定义为“没有实物形态的流动和非流动资产，不包括金融工具及递延所得税项资产”。无形资产也分为可确指的和不可确指的，可确指的无形资产能够可靠地计量，与商誉分开确认，商誉是不确指的，并且对内部开发的计算机软件做出了具体规定。可以看出，我国《企业会计准则》对无形资产的定义主要是参考了国际会计准则的定义。各国对自创商誉都不予确认，这一问题是世界范围内会计界的争论焦点。无形资产的概念应与无形资产的核算范围加以区别，自创商誉不能被准确计量，它能为企业带来超额利润，并不能否认它是无形资产。

我国无形资产准则中对无形资产的可辨认标准是：

1.能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。

2.源自合同性权利或其他法定权利，无论是否可以转移或分离。具体说来，无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。《国际会计准则》的可辨认标准几乎与我国《企业会计准则》是相同的，但《国际会计准则》规定了经济寿命超过1年，并列举了可辨认的无形资产是指专利、版权、品牌、客户名单、商标以及其他能够与相关的实物资产分别转移的权利。美国无形资产准则中对可辨认的规定同我国准则的规定一致。

（二）无形资产的特征

1.由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源。无形资产作为一项资产，具有一般资产的本质特征，即由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益。通常情况下，企业拥有或者控制的无形资产应当拥有其所有权并且能够为企业带来未来经济利益。但在某些情况下并不需要企业拥有其所有权，如果企业有权获得某项无形资产产生的未来经济利益，并能约束其他方获得这些经济利益，则表明企业控制了该无形资产。例如，对于会产生经济利益的技术知识，若其受版权、贸易协议约束（如果允许）等法定权利的保护，那么说明该企业控制了相关利益。客户关系、人力资源等，由于企业无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义，不应将其确认为无形资产。

2.无形资产不具有实物形态。无形资产通常表现为某种权利、某项技术或是某种获取超额利润的综合能力，它们不具有实物形态，比如，土地使用权、非专利技术等。需要指出的是，某些无形资产的存在有赖于实物载体，比如，计算机软件需要存储在介质中，但这并不改变无形资产本身不具有实物形态的特性。在确定一项包含无形和有形要素的资产是属于固定资产，还是属于无形资产时，需要通过判断来加以确定，通常以哪个要素更重要作为判断的依据。例如，计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时，则说明该软件构成相关硬件不可缺少的组成部分，该软件应作为固定资产处理；如果计算机软件不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产处理。

3.无形资产具有可辨认性。要作为无形资产进行核算，该资产必须是能够区别于其他资产可单独辨认的，如企业特有的专利权、非专利技术、商标权、土地使用权、特许权等。满足下列条件之一的，应当认定为其具有可辨认性：一是能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换。二是源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。如一方通过与另一方签订特许权合同而获得的特许使用权，通过法律程序申请获得的商标权、专利权等。商誉通常是与企业整体价值联系在一起的，其存在无法与企业自身相分离，不具有可辨认性，不属于无形资产。

4.无形资产属于非货币性资产。非货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产以外的其他资产。无形资产在持有过程中为企业带来未来经济利益的情况不确定，不属于以固定或可确定的金额收取的资产，属于非货币性资产。

二、无形资产确认的相关条件

我国会计准则对无形资产的定义如下：“无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产”，会计准则对无形资产的会计确认条件应同时满足三个条件：一是符合无形资产的定义；二是与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；三是该资产的成本能够可靠计量。

我国在无形资产的确认问题上仍坚持采用货币计量原则。第（2）点要求与该无形资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业，这说明无形资产确认上保持了以往的谨慎性原则，只有在未来很可能为企业带来经济利益时才能在会计上予以确认。因此，对于企业的研究与开发费用应如何进行会计处理，在会计理论界与实务界都有很大的争论，将它资本化还是费用化都具有一定的合理性。现行会计准则结合我国实际情况，充分借鉴国际会计准则，在谨慎性和真实性原则的指导下选择了较为折中的处理方式，将研究开发项目的支出费用，分为研究阶段的费用和开发阶段的费用两部分：对于不能确定能否给企业带来经济效益的研究性费用支出费用化，将预期能够给企业带来经济利益可能性较高的开发阶段的支出费用资本化，确认为无形资产。

三、现阶段我国企业无形资产确认存在的问题

（一）无形资产的核算范围过于狭窄

我国企业会计准则规定的企业无形资产的范围比较狭窄，加上企业自身对企业无形资产不够重视，导致企业对无形资产的核算项目过少，对企业无形资产的拥有情况揭示不足，不利于企业无形资产的管理和使用。目前，我国会计核算范围内的无形资产有专利权、非专利技术、特许权、商标、土地使用权、著作权和商誉，而且，企业会计准则只承认因产权变动的而产生的商誉，对企业自创商誉不予确认。通过分析发现我国企业无形资产存在以下特点：一是我国企业无形资产占总资产的比例平均为10%，相对于国外企业的40%而言明显偏低；二是我国企业的无形资产构成比例不合理，无形资产中的土地使用权所占的比重偏大，在多数企业中土地占无形资产的比例接近50%。在一些机械制造企业，无形资产仅仅包括企业的土地使用权，这表明企业存在两种问题：一是企业对无形资产的投入不足，对新技术、新产品的研究开发缺少足够的投入；二是企业对自身无形资产核算体系不健全，对商标权、专利权、专有技术等在我国上市公司报表中未能完全反映。

（二）无形资产确认的成本失真

无形资产的确认也可以划分为初始确认与再确认，这是无形资产进行初始计量与后续计量的必然过程。无形资产的初始确认是指当一项交易或业务发生时应当判断该项业务是否应当进入企业的会计系统，并判断是否构成无形资产以及该无形资产的种类；再确认是指无形资产在确认入账之后，发生影响其价值的变动时进行的会计处理活动。当期，无形资产初始确认按照历史成本作为基础，而将历史成本与摊余价值的作为进行再确认的基础。由于科学技术的不断创新，企业无形资产在使用过程中必须不断进行维护、创新和开发等，才能保证合理确定无形资产在使用过程中的价值，因此，传统的无形资产确认标准将会大大降低无形资产的相关性，对无形资产的可靠性与正确性也产生了不利影响。当期的无形资产确认标准一方面限制了无形资产的确认范围，使得无形资产的项目种类和数量明显偏少，另一方面对无形资产确认与计量的可靠性、相关性、及时性等会计信息质量也带来了不利影响。

四、改进企业无形资产会计确认的建议

（一）重新定义无形资产的概念

《国际会计准则38号—无形资产》规定“无形资产，指为用于商品或劳务的供应、出租给其他单位、或管理目的而持有的、没有实物形态的、可辨认的非货币资产。”从国际会计准则对无形资产的定义来看，无形资产必须是可以辨认的，以便与企业的商誉进行区分。客户组合、市场份额、客户关系、客户信赖等是企业在经营过程中产生的能够为企业带来经济利益的因素，但是由于缺乏法律保护，企业无法对客户、市场进行控制，因此对于因此带来的经济利益也就缺乏控制能力，所以，这项项目不符合无形资产的确认条件。另外，企业内部产生的商标、刊头、客户名单和本质上类似于以上项目的项目也不应确认为无形资产。按照我国企业无形资产会计准则的规定，自创商誉不应当纳入企业无形资产的核算范围。但总体来看，我国企业无形资产的核算范围以及无形资产的价值相对于国外同行业企业偏低，这与我国无形资产的核算范围偏低有着密切联系。

是否属于无形资产是无形资产确认的问题，而无形资产的价值是多少是无形资产计量的问题，因此，对于我国企业会计准则对无形资产的定义，即“没有实物形态的可辨认非货币性资产”需要作出调整，因为一项资产是否可以辨认更多的涉及到的是无形资产能否可靠的计量，而不应该成为判断一项资产是否属于无形资产的依据。其次，从无形资产的研究开发目的和实际效果来看，企业无形资产能够提高企业的生产效率，从而使企业获取超过社会一般盈利水平的经济利益，如果企业花费大量的时间和资金只能获得社会平均利润，企业显然不会有动力去研究和开发新技术、新专利，因此，企业无形资产应该强调其“预期能为企业带来超额利润”。

（二）扩大无形资产的确认范围

现行会计准则下，无形资产的确认基础是权责发生制，要求各项会计处理获得都必须以实际发生的经济业务为依据，必须取得完整的会计凭证，因此，使得无形资产的确认范围局限于专利权、专有技术、土地使用权、商标权、著作权。对于企业外购、接受投资的无形资产因为可以获得相关的会计原始凭证，可以辨认并确定其成本，因此能够予以计量，而许多其他形式获取的符合无形资产特征但没有相应的交易活动和原始凭证，导致无法确认该项无形资产。以企业的人力资本为例，在雇佣合同期内，企业的人力资本符合无形资产的特征，应当作为企业的无形资产进行确认，因为没有直接的业务活动与之相关，导致在会计上没有专门对人力资本进行会计处理。但是，在企业的人力资本等无形资产在企业发展中的作用却是公认的、不可或缺的，因此，必须重新审视无形资产的传统确认方法，扩大无形资产的范围，使企业的无形资产能够得到充分全面的反映。无形资产的内容可以概括为以下几个方面：

1.体现企业市场竞争能力力的无形资产，即企业拥有或者控制的反映企业与市场相互关系并且能够给企业带来潜在利益的各种要素的总和，例如公司名称、企业品牌、服务品牌、顾客、长期客户、业务伙伴、环境管理体系认证、绿色食品标志使用权等。

2.体现企业创新能力的无形资产，例如企业所拥有的各项专利权、商标权、版权、商业秘密、专有技术等。

3.体现企业内在发展潜力的无形资产，如企业经营方法、企业文化和管理信息体系、网络工作系统等。

4.体现人力资源的无形资产，如整个员工教育状况、知识能力、工作技巧、创新能力、合作能力等。

（三）采用多种价值相结合的办法进行无形资产的确认

鉴于无形资产获取形式的多样性以及获得未来经济利益的多样性，在无形资产的初始确认与后续确认过程中，企业要贯彻实事求是，灵活应用的原则，采用多种价值形式相结合的方法确认无形资产。在无形资产的初次确认时，如果有历史成本可以参照，就按照历史成本作为入账基础；在没有历史成本的情况下，可以按照资产评估机构评估的价值作为确认依据，由于评估价值相对而言更为准确，是对无形资产真实价值的量化反映，因此有利于企业解决企业自创无形资产的确认问题，保证企业无形资产会计信息的准确性和可靠性，提高企业资产总体规模报告的正确性。在后续确认时，将评估价值作为确认依据比用摊销后的净值更为客观、准确，也适应了无形资产不确定性的特点。

参考文献

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我国《企业会计准则》、税法及财务通则中关于固定资产的相关规定存在差异，主要表现在：固定资产的定义，固定资产初始确认，固定资产折旧计提，固定资产大修理费用，固定资产改良，固定资产预计弃置义务，持有待售固定资产等方面。

一、相关规定及其差异

准则规定，固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。与《企业会计制度》相比，取消了“不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过2年的，也应当作为固定资产”的规定；取消了低值易耗品与固定资产划分标准的有关规定，仅在存货准则中规定了周转材料（含包装物、低值易耗品）的摊销。因此，企业应按重要性原则划分固定资产与周转材料。

税法规定的固定资产定义与《企业会计准则》一致。

财务通则第二十六条对固定资产主要规定了管理的程序、内容，对固定资产的确认、计量、报告等内容主要依据《企业会计准则》规定进行规范。

（一）固定资产大修理费用

准则规定，固定资产大修理费用全额一次性计入当期损益。

《企业所得税法实施条例》规定，固定资产的大修理支出是指同时符合下列条件的支出：修理支出达到取得固定资产时计税基础的50%以上；修理后固定资产的使用年限延长2年以上。固定资产大修理支出按固定资产的尚可使用年限分期摊销。

从上述规定看，税法对固定资产大修理支出的界定事实上已构成准则所规定的固定资产改良支出，由于准则规定对固定资产改良支出必须重新确定使用年限等，因此，与税法的处理实质上并无差异。

（二）固定资产预计弃置义务

准则规定，确定固定资产成本时应当考虑弃置费用因素。企业应按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应当在发生时作为固定资产处置费处理。预计弃置义务在会计处理上构成固定资产成本，同时构成预计负债。由于税法不允许预计负债在预计当期扣除（只能在实际履行负债义务期间扣除），因此将产生时间性差异。

（三）持有待售固定资产

准则规定，固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：该固定资产处于处置状态；该固定资产预期通过使用或处置不能产生未来经济利益。事实上，对持有待售固定资产，企业可以按资产损失进行处理。

二、对企业的主要影响

（一）固定资产范围界定将直接影响企业损益及税收成本

准则和税法都取消了对固定资产价值标准的规定，要求企业按照重要性原则判断、确定自身固定资产的范围，按照实际情况确定固定资产目录。因此企业如何界定固定资产十分关键，按什么标准划分固定资产涉及当期及后期的利润。如果企业将固定资产范围界定得宽泛，则意味着当期费用将减少，企业当期利润将增加，税负也将增加；如果企业界定的固定资产范围狭窄，则意味着当期费用将增加，企业当期利润将减少，当期税负也将减少。

（二）固定资产改良支出与大修理支出的划分标准将对企业日

常运营产生重大影响

由于准则取消了固定资产大修理与改良划分的计量标准，仅规定满足规定的确认条件的应当计入固定资产成本（予以资本化），因此企业如何确定固定资产大修理与改良标准将直接影响当期及后续期间的损益。同时，由于准则规定不允许采用预提或待摊的方式处理大修理费用，因此对有大量大修理费用的企业而言，将直接减少当期损益。税法事实上扩大了大修理范围，如果企业为了减少纳税差异而按税法的标准确定大修理费用核算范围，那么将减少当期损益。

（三）企业税收处理合规性的难度加大

税法目前对固定资产的认定标准和范围、固定资产改建支出的摊销年限、预计净残值等尚没有明确规定，在此情况下，企业自身的判断极有可能与主管税务机关的判断产生差异，无疑会加大税收处理合规性的风险。

（四）对固定资产折旧范围的认定将影响企业税收成本

对房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产折旧，税法不允许在税前扣除。问题是，未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产折旧到底该如何认定，至今尚不明确。因此对企业而言，这些范围的认定将直接影响税收成本。

（五）融资租赁固定资产、自行购建固定资产初始确认不一致，理论上将产生时间性差异

对于融资租赁固定资产，所得税准则不允许确认初始确认所产生的差异，因此初始确认可不进行会计处理。但后期计提折旧所产生的差异如何处理，准则未明确。

对自行建造的固定资产，税法规定按竣工决算前的实际支出作为计税基础；准则规定按达到预定可使用状态作为计提折旧依据，后面价值有变化的，作为会计估计变更处理。对企业而言，固定资产在整个寿命期间计提的折旧是一致的，其差异主要体现在已达到预定可使用状态而未办理竣工决算这一期间。此问题税法未予明确，可按会计准则进行处理，即不产生时间性差异。

三、应对策略

（一）依法定程序合理确定固定资产范围

确定固定资产范围时必须遵循重要性原则，即根据企业实际划分固定资产范围。同时，对单项固定资产明确其中的组成部分。在确定固定资产目录时，应同时确定折旧方法、预计净残值。对确定的固定资产目录，应报主管税务机关备案，以规避税收违规风险。

（二）合理确定固定资产大修理政策

应在税法规定的范围内，结合企业经营实际确定固定资产大修理与改良的划分范围。对于重大的单项固定资产，最好明确大修理、改良的范围。固定资产的大修理费用和日常修理费用，通常不符合固定资产确认条件，应当在发生时计入当期损益，不得采用预提或待摊方式处理。

（三）规范企业固定资产分类

依照《企业财务通则》，企业所有的固定资产都应认定为与生产经营相关，不应再将某些固定资产认定为非生产经营类别，其中流动资产是指可以在一年内或者超过一年的一个营业周期内变现或者运用的资产，包括现金及各种存款、存货、应收及预付款项等。

（四）合理运用加速折旧政策

准则与税法都规定企业可以采用加速折旧，需要大规模投资的企业应充分运用这一政策。对于融资租赁的固定资产，能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；如果无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。

（五）加强自建项目管理

企业应建立并实施固定资产内部控制制度，保证固定资产的安全与完整，确保固定资产的合理利用。对自行建造的固定资产，企业应加强管理，确保按期、及时办理竣工决算。

会计准则、税法及财务通则中关于固定资产的相关规定对财会工作有重要的理论和现实意义，要在财会实务中不断探索，更准确地把握其异同点，从而使法规能够更好地指导工作实践。

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中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）10-0-01

一、固定资产的定义及其分类

固定资产是指企业使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用年限超过2年的，也应当作为固定资产。

从增值税抵扣进项税额的购进固定资产的角度讲，固定资产是指使用期限超过一个会计年度的机器、机械、运输工具，以及其他与生产有关的设备、固定资产工具、器具；使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的物品。（07年新会计准则对固定资产的认定价值限制取消，只要公司认为可以的且使用寿命大于一个会计年度的均可认定为固定资产，按照一定折旧方法计提折旧。）这里的规定比《企业会计准则》当中的规定范围要小，主要不包括房屋、建筑等不动产，因为销售房屋、建筑物缴纳营业税，不缴增值税。

根据重要原则，一个企业把劳动资料按照使用年限和原始价值划分固定资产和低值易耗品。对于原始价值较大、使用年限较长的劳动资料，按照固定资产来进行核算；而对于原始价值较小、使用年限较短的劳动资料，按照低值易耗品来进行核算。

固定资产按使用与否可以分为两类，一类是在用固定资产；一类是未用固定资产。未用固定资产中，又可以分为两种：一种是生产经营根本不需要的固定资产；另一种是虽然生产经营需要但由于质量、性能等不符合生产经营要求而未被实际使用的固定资产。

二、固定资产的确认条件

一项资产如要作为固定资产加以确认，首先需要符合固定资产的定义，其次还要符合固定资产的确认条件，即：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，同时，该固定资产的成本能够可靠地计量。

1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业。企业在确认固定资产时，需要判断与该项固定资产有关的经济利益是否很可能流入企业。实务中，主要是通过判断与该固定资产所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业来确定。通常情况下，取得固定资产所有权是判断与固定资产所有权有关的风险和报酬是否转移到企业的一个重要标志。凡是所有权已属于企业，无论企业是否收到或拥有该固定资产，均可作为企业的固定资产；反之，如果没有取得所有权，即使存放在企业，也不能作为企业的固定资产。但是所有权是否转移不是判断的唯一标准。在有些情况下，某项固定资产的所有权虽然不属于企业，但是，企业能够控制与该项固定资产有关的经济利益流入企业，在这种情况下，企业应将该固定资产予以确认。例如，融资租赁方式下租入的固定资产，企业（承租人）虽然不拥有该项固定资产的所有权，但企业能够控制与该固定资产有关的经济利益流入企业，与该固定资产所有权相关的风险和报酬实质上已转移到了企业，因此，符合固定资产确认的第一个条件。

2.该固定资产的成本能够可靠地计量。成本能够可靠地计量是资产确认的一项基本条件。要确认固定资产，企业取得该固定资产所发生的支出必须能够可靠地计量。企业在确定固定资产成本时，有时需要根据所获得的最新资料，对固定资产的成本进行合理的估计。如果企业能够合理地估计出固定资产的成本，则视同固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

三、提取折旧固定资产范围的界定

1.不可计提折旧的固定资产的范围。根据我国企业所得税法第十一条规定，下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。这实际是从反面对不可计提折旧的固定资产的范围进行了列举，反之对其余固定资产则均可。具体可以理解为：房屋、建筑物以外的已经投入使用的固定资产是可以计提折旧的；以经营租赁方式租入的固定资产由于该固定资产已由出租者计提折旧，那么根据一种费用不重复扣除的原则，承租者就不能重复计提折旧并在税前扣除；与经营无关的固定资产，实际上是根据费用的相关性原则，凡是与企业的生产经营无关的固定资产，都不应该计提折旧，即便计提了折旧也不能在税前进行扣除；单独估价作为固定资产入账的土地，虽然在形式是与相关固定资产不可分割的，但价值形态上土地是独立的无形资产，故不可计提折旧，而应该按无形资产计算摊销；固定资产在更新改造期间不应计提折旧，是因为在此期间该固定资产已经从固定资产账户转入到在建工程科目。

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随着知识经济时代的到来，知识资本、人力资源等无形资产在企业经营活动中所起的作用日益显著，拥有无形资产的企业能够获得超额收益，企业的竞争力越来越表现为无形资产的竞争力。因此，无形资产的核算问题日益受到会计界的关注，要求将更多内容纳入无形资产核算围的呼声越来越高。

我国2007年1月1日实施的《企业会计准则第6号-无形资产》对无形资产的定义明显考虑了这种呼声。准则规定：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”这种定义是一种原则导向，没有像以往一样规定无形资产具体包括哪些内容，这就给无形资产的核算内容赋予了一个弹性的空间。企业因此可以根据自身情况确定无形资产的核算范围。这就使得如何界定无形资产和无形资产的的核算范围就成为了会计研究和企业实际工作中的一个重要问题。

1 现行会计制度下无形资产核算的局限性

1．1 核算内容的局限性

传统的会计核算模式是适应工业社会需要的产物，侧重于反映企业目前的财务状况，以有形资产的确认、计量、报告为核心，对无形资产的反映非常有限。会计上确认无形资产的一个重要前提是其成本能够可靠地予以计量。反之，无法以货币明确计量取得成本资料的就不可以称为无形资产。在此认定标准下，没有反映出具有战略眼光的衡量企业竞争力的无形效益，事实上，有些高新技术公司的资产主要是人力资源和知识产权，著作为获得未来现金流量和价值的动力和源泉不包括在“资产”之中，势必会低估其财务状况和盈利能力。

1．2核算方法的局限性

1．2．1历史成本计量模式的局限性。

现行制度规定无形资产按取得时的实际成本计价，投资转入的无形资产按其公允价值计价，但是计量上仍存在一些问题：

①关于潜在价值与实际成本的矛盾。即使某些无形资产取得时点的实际成本可以确切计量，但这一历史成本不能反映其潜在的价值，与该无形资产的实际价值相差甚远。②关于确认时点上的困难。知识经济时代，企业大量的无形资产尤其是企业自创的无形资产，如顾客满意程度、企业的研究开发能力、服务水平、企业文化氛围等的形成是一个长期积累的过程，并没有一个确切的取得时点。③关于确切计量实际成本的困难。由于企业大量无形资产的形成是长期积累的结果，或是多种因素综合作用的结果，因而其实际成本难以确切计量。

1．2．2摊销方法单一

有形资产通过自身的耗费给企业带来效益，应计算其转移的价值，以准确提供成本资料，而无形资产通过其功能和运作给企业带来收益，在此过程中，有的无形资产的价值并没有减少（如企业文化氛围），故两者不宜采用相同的“摊销”方法计算其耗费水平。

1．2．3货币计量的局限性

现行会计制度以货币为主要计量单位，侧重于有形资产的计量，忽视无形资产的计量。对于反映企业竞争力的顾客满意程度、企业研究与开发能力、企业人力资源价值、企业文化氛围等方面很难以货币计量。若由于计量原因而将其排拆于无形资产范畴以外，不进行“演变革新”，“以满足环境对它的要求”，会“影响会计的生命力”。

1．3现行财务会计关于无形资产的报告不尽合理

首先，现行资产负债表中只有无形资产一个项目，对无形资产的揭示过于简单，没有进行适当分类；不能完整地反映企业的整体资源和综合竞争力；其次，按照现行财务会计模式，企业大部分自创无形资产的费用，尤其是研究与开发的投入，都不作为无形资产成本而作为当期费用处理，不能真实反映这些活动的性质和所发挥的作用，也不能如实地反映企业的资产状况和经营成果；最后，现行财务会计报告系统对无形资产的辅助信息，如分类情况、分类依据、计量基础、摊销政策以及价值变动等等；都不予以揭示，势必影响财务报告的质量。

2 确定无形资产核算范围的原则

2．1必须从企业实际出发，同时遵循公认会计规范

每个企业的情况都不同，不同的企业会有不同的无形资产。新的《无形资产会计准则》没有明确规定无形资产的核算范围，笔者认为一个重要的原因在于这样规定能使对无形资产的核算能够因时制宜、因地制宜，满足不断变化的实际情况，从企业实际出发核算无形资产。

2．2无形资产纳入会计核算范围必须满足可计量性原则

对于一项资产，如果不能进行准确的计量，就不应当在会计上予以确认并纳入会计核算范围。无形资产由于没有实物形态，确定其价值通常比较困难，可计量性相对于有形资产而言更差。因此，无形资产可计量性对于是否对某项无形资产进行核算，在某种意义具有决定作用。基本的原则是，不能进行准确计量的无形资产，就不应当纳入会计核算的范围。

2．3成本效益原则

无形资产的核算首先必须遵循“效益大于成本”的原则，只有在对无形资产进行核算产生的收益大于对其进行核算的成本时，对无形资产进行核算在经济上才是可行的。对无形资产进行核算的收益包括能够更正确的评价企业的资产状况、准确认识企业资产价值和衡量企业的收益质量等，而核算成本则包括准确评估无形资产价值的成本、因为不能准确核算无形资产而导致会计信息失真的成本等。

会计政策的运用会影响到企业利益相关者的利益分配格局，不同的利益相关者有着不同的利益函数，任何成本效益原则的运用也都是从一定利益者的角度出发的。对企业而言符合成本效益原则的，对股东、债权人或是整个市场就有可能不符合成本效益原则。也就是说，无形资产的核算同样涉及到私人成本与社会成本的问题。对无形资资进行核算的社会成本可能在于由于不同的企业采用不同的无形资产会计政策而影响了公开披露会计信息的可比性，导致市场上的信息质量降低，从而导致市场效率的降低。因此，从公共会计政策制定者的角度出发，将某项资产纳入无形资产的核算范围应当从公众利益出发，努力制定使社会成本最小的会计政策。

3 我国目前无形资产核算应该包括的范围

根据以上讨论，笔者认为，对于专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权等，由于价值比较容易确认，核算成本较低，应当纳入无形资产的核算范围，在这些问题上理论界和实务界也已经达成了共识。而对于商誉、人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道等资源，则应分别情况处理。

3．1关于商誉的会计核算

对于自创的商誉，不应当将其纳入无形资产的核算范围，而对于企业并购活动中发生的商誉，则应当予以核算。这是因为，自创商誉的形成是一个长期的过程，价值构成复杂，形成成本具有不可验证性，为企业带来的收益也经常波动，对其准确计量比较困难。

3．2关于人力资源等的会计核算

对于人力资源、知识资本、顾客资源、供应渠道以及企业组织架构等，由于对其进行计量比较困难，目前不应纳入会计核算的范围。实际上，这些资产的价值已经由在企业的利润表进行了反映，而且利润表的反映有时更准确，更合理。超额收益就是企业拥有某些特殊资源的体现，正是因为企业收益的不同，我们才能够从收益出发而不是传统的从资产出发去正确估计企业的价值。

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税法规定的固定资产定义与企业会计准则一致。

财务通则第二十六条对固定资产主要规定了管理的程序、内容，对固定资产的确认、计量、报告等内容主要依据企业会计准则规定进行规范。

(二)固定资产初始确认　税法与会计准则对固定资产初始确认的差异主要是对融资租赁固定资产、采用分期付款方式购买并且付款时间超过正常信用期限(一般为3年)的固定资产以及自建固定资产的规定不同。

对融资租人固定资产，准则规定，在租赁期开始日，承租人应将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。税法规定，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。由此将产生时间性差异。但由于所得税准则不允许确认初始确认所产生的差异，因此初始确认可以不进行会计处理。但是，后期计提折旧所产生的差异如何处理，准则未明确。

对采用分期付款方式购买并且付款时间超过正常信用期限(一般为3年)的固定资产，准则规定，应按购买价款的现值确认固定资产；税法规定应按购买价款总额确认固定资产。在这种情况下，由于购买价款现值肯定低于购买价款总额，因此会计入账价值将低于计税基础，将产生可抵扣差异。

对自行建造固定资产，准则规定，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。税法规定，按竣工结算前实际发生的支出作为计税基础。这一差异实际上是借款费用资本化时间不一致而产生的。

正常外购、盘盈、捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，其初始确认方面税法与准则的规定基本一致。其中的差异可能产生于非货币性资产交换。在不以公允价值计量的非货币性资产交换中，固定资产的入账价值会与计税基础不一致，从而产生时间性差异。

(三)固定资产折旧计提　税法与准则的差异主要是折旧计提范围不一致。财务通则仅规定如何确定、变更折旧方法，对其中的具体处理方法未作规定。 企业所得税法规定，下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。

准则规定，已足额提取折旧仍继续使用的固定资产、单独估价作为固定资产入账的土地两项不得计提折旧。

差异主要集中在房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产折旧的计提上。税法规定的其他不得计算折旧扣除的固定资产，由于尚未明确范围，目前不存在差异。

折旧计提方法的选择上，准则规定，企业可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。企业应当至少于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命和预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当进行调整。固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

企业所得税法规定，固定资产按照直线法计算的折旧准予扣除。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。预计净残值一经确定，不得变更。企业可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产包括：由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于折旧年限的60％；可以采取双倍余额递减法或年数总和法。

也就是说，准则、通则都规定企业可以自主确定固定资产折旧方法。税法规定一般情况下应采用直线法计提折旧，符合条件的才允许采用加速折旧方法。同时，准则规定允许对固定资产预计净残值进行改变并且作为会计估计变更处理，但税法规定不允许改变预计净残值。

(四)固定资产大修理费用　准则规定，固定资产大修理费用全额一次性计入当期损益。

企业所得税法实施条例规定，固定资产的大修理支出是指同时符合下列条件的支出：修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上；修理后固定资产的使用年限延长2年以上。固定资产大修理支出按固定资产尚可使用年限分期摊销。

从上述规定看，税法对固定资产大修理支出的界定，事实上已构成准则所规定的固定资产改良支出，由于准则规定对固定资产改良支出必须重新确定使用年限等，因此，与税法的处理实质上并无差异。

(五)固定资产改良　准则规定，固定资产的更新改造等后续支出，满足规定的确认条件的(即包含的经济利益很可能流入企业、成本能够可靠地计量)，应当计人固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值，并重新确定使用寿命、预计净残值、折旧方法；不满足规定确认条件的，应当在发生时计入当期损益。准则同时规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用。

企业所得税法实施条例规定，改建的固定资产延长使用年限的，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出外，应适当延长折旧年限。改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。企业所得税法实施条例第六十八条规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租人固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；租人固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。

从上述规定看，由于准则规定对已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用核算，如果企业将摊销年限定为与固定资产尚可使用年限一致，那么与税

法处理也将无实质上的不同。

对一般固定资产的改良支出，如果满足准则规定的确认条件的，会计处理与税法处理将不会产生差异；如果不满足准则规定的确认条件，同时又导致固定资产延长使用年限的，在会计处理上计入当期损益，按税法规定应当按延长的使用年限分期摊销，将产生时间性差异。

(六)固定资产预计弃置义务　准则规定，确定固定资产成本时应当考虑弃置费用因素。企业应按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。预计弃置义务在会计处理上构成固定资产成本，同时构成预计负债。由于税法不允许预计负债在预计当期扣除(只能在实际履行负债义务期间扣除)，因此将产生时间性差异。

(七)持有待售固定资产　准则规定，固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：该固定资产处于处置状态；该固定资产预期通过使用或处置不能产生未来经济利益。事实上，对持有待售固定资产，企业可以按资产损失进行处理。

二、对企业的主要影响

(一)固定资产范围界定将直接影响企业损益及税收成本　准则和税法都取消了对固定资产价值标准的规定，要求企业按照重要性原则判断、确定自身固定资产的范围，按照实际情况确定固定资产目录。按什么标准划分固定资产涉及当期及后期的利润，因此企业如何界定固定资产十分关键。如果企业将固定资产范围界定宽泛，意味着当期费用将减少，企业当期利润将增加，税负也将增加；如果企业界定固定资产范围狭窄，意味着当期费用将增加，企业当期利润将减少，当期税负也将减少。

(二)固定资产改良支出与大修理支出划分标准将对企业日常运营产生重大影响　由于准则取消了固定资产大修理与改良划分的定量标准，仅规定满足规定的确认条件的应当计入固定资产成本(予以资本化)，因此企业如何确定固定资产大修理与改良标准将直接影响当期及后续期间损益。同时，由于准则规定不允许采用预提或待摊的方式处理大修理费用，因此对有大量大修理费用的企业，将直接减少当期损益。税法事实上扩大了大修理范围，如果企业为了减少纳税差异而按税法的标准确定大修理费用核算范围，那么将减少当期损益。

(三)企业税收处理合规性难度加大　税法目前对固定资产的认定标准和范围、固定资产改建支出的摊销年限、预计净残值等尚没有明确规定，在此情况下，企业自身的判断极有可能与主管税务机关判断产生差异，无疑会加大税收处理的合规性风险。

(四)固定资产折旧范围认定不一将增加企业税收成本　对房屋、建筑物以外未投人使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产折旧，税法不允许在税前扣除。问题是，未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产折旧到底该如何认定至今尚不明确。因此对企业而言，这些认定的范围将直接影响税收成本。

(五)融资租赁固定资产、白行购建固定资产初始确认不一致，理论上将产生时间性差异　对于融资租赁固定资产，所得税准则不允许确认初始确认所产生的差异，因此初始确认可不进行会计处理。但后期计提折旧所产生的差异如何处理，准则未明确。

对自行建造的固定资产，税法规定按竣工决算前的支出作为计税基础，准则规定按达到预定可使用状态作为计提折旧依据，后面价值有变化的，作为会计估计变更处理。对企业而言，固定资产在整个寿命期间计提的折旧是一致的，其差异主要体现在已达到预定可使用状态而未办理竣工决算这一期间。此问题税法未予明确，可按会计准则进行处理，即不产生时间性差异。

三、应对策略

(一)依法定程序合理确定固定资产范围　确定固定资产范围时必须遵循重要性原则，即根据企业实际划分固定资产范围。同时，对单项固定资产明确其中的组成部分。在确定固定资产目录时，应同时确定折旧方法、预计净残值。对确定的固定资产目录，应报主管税务机关备案，以规避税收违规风险。

(二)合理确定固定资产大修理与改良政策　应在税法规定的范围内，结合企业经营实际确定固定资产大修理与改良的划分范围。对于重大的单项固定资产，最好明确大修理、改良的范围。

(三)规范企业固定资产分类依照《企业财务通则》，企业所有的固定资产都应认定为与生产经营相关，不应再将某些固定资产认定为非生产经营类别。

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(一)无形资产的计量范围狭小

根据现行的会计准则和制度，只有专利权、商标权等少数几种无形资产被列入高新技术企业无形资产的计量范围。随着科学技术的发展，知识经济时代的到来，新的无形资产如：IS09000质量体系认证、环境管理体系认证、绿色食品标志使用权等层出不穷。现有准则和制度对于它们并未列入计量范围。此外，从我国高新技术企业的无形资产计量范围看，只是对专利权、专有技术、商标权使用权等传统内容进行了计量，并没有把管理能力、企业文化、人力资源等纳入计量范围。由于高新技术企业是市场经济中自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展的经济主体，是独立地提供以财务会计信息为主的经济信息的会计单位。无形资产计量工作作为会计计量的主要内容，如果计量范围比较狭小，就不能如实反映会计主体的资产负债和收益情况，在国际竞争中就处于劣势地位。因此，我们要扩大无形资产计量范围。

(二)无形资产计量模式选择滞后

会计计量并不是单一的和固定的，实际计量方法的选用存在多种可能的组合。会计计量属性和会计计量单位的有机结合就形成了会计计量模式。换句话说。会计计量模式就是要确定用何种计量单位去计量可用货币表示的经济交易或会计事项的那方面计量属性。目前，我国高新技术企业无形资产计量采用的是传统历史成本与名义货币的计量模式组合。这种组合在当今充满风险和不确定的经济竞争环境中，不能为投资者和管理人提供进行决策的现实价值信息，不利于高新技术企业无形资产的计量。分析影响会计计量模式选择的因素，包括下面几个方面：

1．会计理论的影响。首先是理论基础的影响。在选择计量对象的计量属性时，有事实性基础理论和目的性理论基础两种，事实性基础倾向于采用历史成本，名义货币的模式，而目的性基础由于主观需要上的不同。导致了计量模式选择存在一定的差异；其次，会计目标也会影响会计计量模式的选择：最后是受计量模式本身的影响，在选择计量模式时。计量单位选择的差异，也会对计量模式选择产生影响。在现实会计实务中，可供选择的计量单位有两种：名义货币单位和一般购买力货币单位。在传统会计观念影响下，高新技术企业的计量单位基本上还是以名义货币为主的模式，不能客观反映无形资产价值。

2．会计环境的影响。首先是政治法律因素。在不同政治体制下，政府对资源的配置和管理的要求和侧重点不同，政府通过立法，可以直接影响高新技术企业的发展和计量模式的选择；其次，经济因素也会影响计量模式的选择。主要表现在经济利益和经济环境两个方面。所以，综合上述影响因素，造成计量模式滞后，不外乎内因和外因两个方面，只要结合无形资产自身特征及客观因素，就能选择合适的计量模式。

(三)无形资产计量方法单一

计量方法就是如何进行资产的会计处理。目前，我国高新技术企业无形资产的计量方法主要采用历史成本法，即按取得时实际成本计价。这种按历史成本计价的方法源于工业经济时代对机器、厂房、原材料和劳动力计量的理论和方法，但是这些理论和方法已不能适应知识经济社会发展的需要，而无形资产本身的相对无形性、无可比性和价值也决定了完全套用有形资产的计量方法是不恰当的。单一的计量方法不能对企业的无形资产进行客观全面的反映，这不符合知识经济时代对无形资产计量的要求。也不能对企业的无形资产进行充分认证。作为无形资产占主导地位的高新技术企业，必须要适应知识经济条件下形势变化的需要，改变单一的计量方法使无形资产在企业中得到充分的肯定。

二、无形资产计量会计问题的解决对策

为适应21世纪产品和劳务中“物质”的比重不断下降，“知识和信息”比重不断上升的趋势，对无形资产的计量应积极加以改进，以适应知识经济时代的要求，具体的改进对策，主要包括以下三个方面：

(一)扩大无形资产的计量范围

无形资产的确认、计量、报告是当前会计学的新领域，各国都在进行着研究和尝试。知识经济全球浪潮发展到一定阶段，必将导致一个由知识经济统治的经济新世界。企业，特别是高新技术企业中，无形资产所占的比例会日益增大，会计在核算上的重点，也不再侧重于有形资产。鉴于目前我国无形资产计量范围的现状，针对高新技术企业无形资产计量要求，应急需扩大计量范围：

1．把服务信誉纳入计量范围。知识经济的到来，为服务信誉纳入无形资产创造了契机，使得服务信誉的因素对企业经营成败影响越来越大。服务信誉作为企业的一项资产，它得以存在和发展的最根本动因是其增值性。将服务信誉纳入到无形资产中来，有利于真实反映无形资产价值。比如我国手机销售业的先锋――海尔集团，无论在销售，还是在售后服务上，都有其一套严谨的网络体系，它所拥有的这套体系，就是一项无形资产，能给企业带来经济效益的增值，

2．把客户资源纳入计量范围。客户资源是资产，而且是现代企业最重要、最有价值的资产之一，拥有完整的客户资源，并加以控制，才能给企业带来经济效益。并且我们要把纳入无形资产计量范围的资产在会计报表内加以正确反映，这样才能对资产进行可靠的计量。

(二)不断改进计量模式

在知识经济时代，高新技术企业无形资产的计量要适应新经济形势的需要，计量模式要向多元化发展：既有历史成本又有现行成本等多种计量模式并存，既有货币计量又有非货币计量的多种记账。现在普遍认可的有五种计量模式：以历史成本为主、多种计量属性并存的计量模式；现行成本计量模式；可实现净值计量模式；未来现金流量计量模式：后又增加了公允价值为基础的计量模式。这些计量模式的变化。有助于无形资产的计量。以历史成本为主，多种计量属性并存的模式融合构成了一个资产计量模式的有机整体，可以大大提高会计信息的质量；多元记账模式的运用，以更为灵活的方式来反映企业的财务状况和经营成果，有利于较为客观和公允的评价无形资产价值。如：员工对企业的忠诚，企业经营理念为社会和员工的认可程度，管理人员思想素质和经营技能的高低，关于管理人员和股东的信息、前瞻性信息等。选择是一个权衡利弊、趋利避害的过程。每种计量模式都各有优缺点，在享受其优点的同时，就必须承受和设法克服其缺点。而采用何种计量模式，则要具体问题具体分析：以历史成本为主，多种计量属性并存的模式符合专利权、

专有技术等无形资产的计量。也可以结合现行成本计量模式，因为专利、专有技术由于时间的推移，其价值会发生波动，那么在计量模式上就要有所选择，这样才能对无形资产进行有效的计量。同时，我们在会计模式上的不断创新，这既是社会经济发展的客观需要，也是会计发展的契机，它必将给传统会计带来强烈的冲击，把会计带入一个崭新的世界。在现阶段我国高新技术企业中，无形资产的计量模式还处在研究、探索阶段。在理论和实践上都存在不足和局限性，所以应不断地加以完善和改进。

(三)采用多样化的无形资产计量方法

由于目前高新技术企业无形资产普遍采用历史成本计量，根据无形资产的特征和时间的变动。无形资产在使用过程中如同有形资产一样，也会发生其价值的变动，对无形资产计量应考虑以下三种方法：

1．重置成本法。重置成本法是指计量资产时，按被计量资产的现时完全重置成本减少应扣损或贬值，来确定被计量资产价格的一种方法。它主要用于高新技术企业专利、专有技术等无形资产的计量。其基本计算公式是：资产计量值=重置成本-实体性贬值-功能性贬值-经济性贬值，它考虑了贬值给计量带来的影响，主要适用于以摊销为目的的无形资产计量。

2．收益现值法。收益现值法是指通过估算被计量资产的为未来预期收益并折算成现值，借以确定被计量资产价格的一种计量方法。这种方法完全区别于以投入价值为基础的历史成本法，而注重无形资产使用后的产出效益，如果是引进技术或专有技术后利润的增加额，可直接用有限年限内各年预期收益的现值之和确认无形资产价值；如果是使用专用销售策略和商标权而引起的销售额增加可用因使用该无形资产因增加销售而带来的间接预期利润现值计算：如果是使用某专有技术后而引起的成本的降低，则可根据因降低成本而带来的间接收益计算。

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对于这些问题，中外专家认为，合理明确中央和地方政府对国有企业的产权关系，是事关国有资产管理体制构架的基本问题，中央政府不宜把国有资产产权边界模糊化；应该确定国有资产的控制范围和国有股转让的规则和程序；应统一制定国有股转让收入的使用方法，原则上规定此类收入不用于再投资，而用于核销呆坏账和解决社会保障等问题，使国有企业减轻社会负担；加快《国有资产法》的制定工作，各级政府的资本预算应经各级人大批准方可执行；地方政府高度享有国有资产的产权，将产权、财权、事权合理地划分在中央和地方之间。

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一、增值税转型对会计核算的影响

此次增值税改革的核心是实行消费型增值税,固定资产等相关涉税会计处理发生根本性变化。2009年增值税转型改革允许企业将购买固定资产的进项税额全额抵扣,这样一来,固定资产购进环节的增值税就像购进原材料、存货等涉及的增值税进项税额一样,直接通过“应交税费——应交增值税(进项税额)”核算,直接在当期销项税额中抵扣。

在实行生产型增值税的情况下,企业购进固定资产,发生的增值税进项税额不能进行进项抵扣,既要支付固定资产价款,也要支付由销售方收取并缴纳的固定资产税金。如果在采购固定资产过程中发生了运输费用,运输费用进项税额也按照同一口径不可以抵扣。因此,在会计处理时,按照固定资产购入价税合计金额及支付运输费用金额,一并计入固定资产原值。借记“固定资产”科目,按照应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。

转为消费型增值税后,企业购进固定资产,则可以按照专用发票上注明的增值税额予以抵扣。抵扣范围包括购进固定资产的发票上的增值税额以及相关运输费用按照7%的扣除率计算增值税额。按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额,借记“固定资产”等科目,按照应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。若购入固定资产后又发生退货的,则作相反的会计处理。

以企业购入作为固定资产用机械设备为例,企业购入价值1,000万元的固定资产,增值税发票上注明的增值税率为17%,税额为170万元,价税合计为1,170万元,发生固定资产运输费用10万元,抵扣税率为7%。增值税转型前,固定资产的入账原值为固定资产价税合计1,170万元及运费10万元,共计1,180万元。而增值税转型后,可抵扣增值税进项税额170.3万元,固定资产的入账原值为固定资产不含税价1,000万元,加上抵扣后运输费用9.7万元,共计1,009.7万元。转型后由于固定资产抵扣进项税金,使得固定资产入账原值降低170.3万元;由于固定资产入账原值降低,使得固定资产提取的折旧额减少,按照机械设备折旧年限为10年计算,每年降低固定资产提取的折旧额17.03万元;由于企业减少增值税支出,使固定资产投资的当年现金流出减少。

综上所述,从增值税转型前后会计处理差异的比较来看,增值税转型对会计核算有以下几方面的影响:

(一)增值税转型增加企业盈利。增值税转型将减少企业税收支出,直接增加盈利水平。增值税转型在宏观经济繁荣时,企业受益幅度较低;而在经济下滑时,如果企业机器设备投资额较大,则增益较明显。增值税转型作为强大的政策推动力,能够直接减少企业的增值税支出,直接增加盈利水平。同时,由于增值税转型会降低新增固定资产每期提取的折旧额以及企业管理费用,虽然造成企业所得税有所增加,但企业净收益和税后收益率明显提高。因此,增值税转型不仅直接减轻了企业的增值税负担,而且对企业经营收益影响也是重大、直接和有效的,宏观经济政策对企业收益能产生如此明显影响是非常难得的。

(二)增值税转型降低资产价值,增强市场竞争力。实行不同类型的增值税,对资产负债表的影响也不一样。在生产型增值税中,由于购进增值税不能抵扣而只能计入固定资产原值,导致资产价值增加;又由于增值税不能抵扣,从而导致企业应缴纳的增值税额明显增加。而实行消费型增值税后,固定资产投资当年,新增固定资产取得的进项税额一次性全额抵扣,增值税额明显降低。同时,固定资产的入账价值因不再包含购进的增值税进项税额而相对明显减少,从而导致企业计提折旧额减少,推动企业盈利水平提升。因此,增值税转型不仅有利于增强企业市场竞争力,还能够帮助企业保持一种稳健的财务结构。