简述财务会计的概念范文

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随着社会经济的发展，人们逐渐开始关心一个问题那就是企业到底是谁的？针对这个问题主要有两种观点，第一观点认为股东作为企业的投资者是企业的最终所有者，所以企业应该是股东的，企业的价值体现在股东价值最大化；这种观点在资本劳动雇佣经济时代是毫无疑问的，资本家投资购买设备、雇佣工人，资本的投入者是企业的所有者，企业是权益资本投入者的企业。这种观点在财务会计理论中体现为业论（ProprietaryTheory），该理论在传统的财务会计实务中是居于主导地位。在业论下，收入表示为所有者权益的增加；费用则表示为所有者权益的减少，复式记账体系中，它可以直接增记或减记资本或者所有者权益账户。连美国财务会计准则委员会（FASB）也认为"在企业，权益是业益"①。第二种观点认为对于一个企业来讲它的价值不仅体现在股东价值的最大化上，还应该包括关键相关利益者的利益，比如说国家、职工和其它外部相关利益者。在财务会计理论中体现为企业论（EnterpriseTheory）。企业权论是Suojanen在1954年的《会计评论》（AccountingReview）中提出的，该理论认为企业是一个主要为诸多权益持有者的利益而从经营管理活动的社会机构（SocialInstitution），企业必须考虑到企业自身的经营活动对各相关全体乃至整个社会的影响②。与该理论紧密相连的收益概念就是增值概念（Value-addedIncome）。

增值也称"增加价值"或"附加价值"，就是把智力和技术结合起来，开发一定的资源，创造出产成品或劳务，从而在价值上获得的增益③。增值的多少我们称为"增值额"。我们可以从不同的角度来看待增值额：对一个产品来讲，它的增值额等于其流转的各个环节的增值总额，增值税的计税原理就是对每个环节的增值额进行征税；从一个企业的角度来看，增值额就是销售收入减去为取得收入的外购物资价值后的余额，也就是产品价值中V+m的部分或者是产品价值扣减C以后的部分，它可以全面反映企业在一定时期内的经营成果。

（一）增值额和利润的区别

增值额和利润两个既不相同又有联系的收益概念。按照传统的核算办法，利润是根据以下步骤得出的（如式（1）、（2）所示）。（图略）

利润是从业主的角度出发，将上缴国家的税利以及职工工资、债权人利息都作为费用进行扣除，利润的多少代表了业主的权益。而按照增值额的定义，增值额是根据以下步骤得出的：

此处的增值额为增值净额，它考虑了折旧的因素，但是折旧有人为因素影响。因此有时候人们会采用增值毛额，也就是不扣除折旧的增值额。

微观主体以它自己的经济活动所获得的收入（一般为销售收入）减去进行经济活动而购买货品和取得劳务所发生的对外支出后在价值上的增益，而生产经营的进行是依赖于诸如资本（包括自有资本和债务资本）、劳动等生产要素的投入。在对增值的分配中体现了按照要素来源分配的原则，将增值额分配为利息、股利、劳动者收入等。在分配过程中，诸如利息、流转税都是固定金额的，属于刚性分配，而上缴国家的所得税、职工工资则可以与增值额形成比例挂钩，所以为弹性分配。职工、债权人、股东和政府机构都是企业增值的受益者，在为企业提供服务的同时，也从企业中获得各种形式的报酬：职工获得工资；债权人获得利息；股东获得股利；政府获得税金等，也就是说这些都是增值额的分配去向。如式（4）所示。

两者最大的区别在于利润中则把职工工资作为成本项目扣除，利润最大化强调的是业主的收益最大，这是从业主的角度来考虑的。而增值额中不但包含了所有者的利润还包含了职工的工资，国家作为所有者和社会管理者而征收的各种税项以及债权人的利息等，因此涵盖了利益相关者的利益，因此是对利润范畴的扩大。

（二）增值概念的提出时代背景

早期增值概念的提出是为了缓解劳资矛盾，而将劳动者与所有者置于同一层次进行分配，也便于对劳动者按照增值额的多少进行绩效评估。但更深一步来看，主要是由于社会生产的发展，现在企业价值增值的源泉不仅仅是财务资本，企业越来越依赖于财务报表以外的非财务因素，比如企业的商誉、各种专利技术，人力资本是企业价值增值的重要资源。因此从企业角度来讲需要各种生产要素的投入，需要诸如投资者、债权人、职工进入企业。在当今的资本主义社会市场经济高度发达，要素在市场具有高度流动性，并且对投入和产出关系极为敏感，总是试图寻找最佳的回报率。不同的人进入企业都有着各自的目的，股东是为了投资资本的最大增值，工人是希望获得工资及福利最大，债权人希望获取利息、租金，国家是为了获取税收而希望企业营业收入及税前利润最大，它们之间存在着必然的矛盾。由此产生了"个人利益本位论"为基础的"企业契约论"，很好地解释了企业中的利益关系。企业契约论认为，债权人、股东、经理人员、职工之间都签有契约，契约规定了企业活动创造的经济利益的瓜分，而不仅仅认为企业只是业主的企业。由契约产生的分配关系所提及的经济利益就是增值额。

（三）增值会计的原理

增值会计以增值额为核算对象，反映增值额在股东、债权人、职工和政府之间进行分配，以编制和分析增值表为主要内容，不仅适用于盈利企业还适用于政府机关、事业单位等非盈利性单位。英国于1975年的《公司报告》中增加了增值表，建议各个公司采用。继英国之后，诸如荷兰、西德、丹麦、法国、意大利、挪威、瑞士、瑞典、澳大利亚、新西兰、新加坡等许多国家也开始编制该表，有的还向社会公布该表。据统计，到20世纪80年代中期，上述国家中规模较大的公司主动把增值表加入基本财务报表体系的已经由三分之一，一些欧美和日本团体也正在研究如何建立增值会计准则体系和报告体系。增值表是站在股东、债权人、政府、职工等相关利益集团的共同立场上，反映的是企业的社会责任。所以增值表是一种财务报告，更是企业和社会责任报告。

增值表基本格式同资产负债表一样分为账户式和报告式，但是内容都主要包括增值额的形成和增值额的分配两大部分。增值表的左侧表示的是增值额的来源，主要是销售收入进行扣除后的余额、投资净收益以及营业外净收入。右侧表示的是增值额的分配，分为刚性分配和弹性分配。增值表编制的依据是企业论，同投资者一样债权人、职工向企业投入生产要素如资本（债务资本）、土地、劳动因而相应的要从企业获得回报，它们的利益是以企业的形式来进行维系的，它们的地位是平等的，只是在获取回报时有利息、租金、工资等方式的不同。如下表所示（账户式）：

增值额的形成金额增值额的分配金额

销售收入刚性分配：

减：以销售产品耗用外购材料及劳务债权人所得（利息）

减：管理及销售耗用外购材料及劳务政府所得（流转税）

增值毛额…………

减：折旧弹性分配

增值净额国家所得（所得税）

加：投资收益职工所得（工资、福利）

营业外净收入投资者所的（股利）

企业所得（留存收益）…………

增值额合计增值额分配合计

（四）增值表在我国的推广意义：

1、充分调动各方积极性，特别是职工的劳动积极性，解决我国长期以来企业内部管理中的一个难题

从利润的计算公式可以看出对国家、职工、企业的利益的分配界限有多处混淆，比如企业流转税是利润计算的一个负项因素，而所得税是对利润的分配。而职工工资也是构成利润的减项，二职工集体福利又是对利润的分配。因此各种关系交叉，使得利益分配关系混乱。如果能够将利益确认为增值额，那么各方利益的分配就有了一个统一的目标，各方将朝着统一的方向努力，即实现增值额的最大化。

我国长期以来企业内部管理方面一直存在着职工劳动积极性不高的问题，这主要是职工的主人翁地位与他们的现实收入不相匹配引起的。增值额的分配中将职工视为一个分配方向，也就是使将职工视为平等的合作者，可以消除职工对企业的敌视。将职工的业绩评价以及劳动报酬与企业增值额之间确定一个比例关系，将企业的发展总体目标内化为职工的个人目标，可以促使职工努力工作提高劳动积极性。

2、增值额可作为的增值税的计税依据。

为了克服产品税重复课税的问题我国引进并成功的推行了增值税制度，促进了社会化大生产的分工与协作并为财政收入开辟了广阔的税源。但是在增值税的征收过程中由于采用发票扣税法产生一些问题，如虚开、伪造增值税发票进行进项税的抵扣，为征收和稽查工作带来极大不便。

产品的价值=C+V+M，C中包含了流动资产的价值和固定资产转移的价值（折旧）。经典的理论增值额是包含了固定资产转移的价值以及V和M的部分，按照理论增值额计税应该是最为标准的增值税④。然而各国增值税的计税分别确立了自己的法定增值额，与理论增值额不同。我国目前的增值税类型属于生产型，法定增值额中包括了固定资产投资以及V+M的部分，在扩大再生产的年度，法定增值额是大于理论增值额的，包括固定资产的增值额的课税，不利于有效带动和利用民间投资。而增值表中的增值毛额与理论增值额基本一致，可以尝试将增值表中的增值额作为计税依据计征企业增值税。有点主要有两点，首先增值额的指标口径跟符合理论增值额，其次直接按照增值表数据计税代替原来的发票扣税法，这样不但可以简化计算还可以防止不法分子利用发票传递链条中空隙进行偷税、漏税、骗税。

我国增值税的改革方向是将目前的生产型改革为消费型，消费型增值税的法定增值额是V+M的部分，在数量上小于经济理论增值额，它与增值表中的增值净额相当。虽然折旧扣除有人为因素，但是也只能影响年度之间的增值额计算，从长期来看增值净额总额时不变的。因此即使改革为消费型增值税仍然可以采用增值表来计税。总之，按照增值表计算增值税具有符合增值额的经济含义，体现简便计税而且有效防止不法行为的优点。

3、增值额不但能全面反映企业的经营成果，而且还可以为国民经济核算奠定基础传统的利润概念作为一个收益概念已经显露出它的局限性了，它涵盖的收益面过于狭窄，在反映企业对社会贡献方面显得力不从心。特别是像我国这样一个社会主义国家，利益相关者的利益比单纯的所有者的收益更为重要，所以企业的经营成果不仅仅包括所有者收益。只有增值额才能全面反映了企业的经营成果，因为增值额体现包括股东在内的各方利益相关者的利益，使企业不再只是股东的企业而是一个社会机构，增值额的多少体现了对社会的贡献。

一个国家或地区在一定时间内的社会增值总额就是国民生产总值。我国过去采用MPS（TheSystemofMaterialProductBalances）国民经济核算系统，指标是社会总产值，但它包括了中间产品的价值，随着中间产品的不断流转，它的价值重复计算。而现在我国采用的是SNA（ASystemofNationalAccounting）核算体系，指标是国民生产总值，它与社会总产值的区别在于剔除了中间产品的价值并且纳入了劳动价值，因此该指标应该是净增值的概念在宏观经济中的运用。而宏观经济净增值应该是各个企业增加值的总和，因此可以用每个企业的增值额进行汇总即可得出国民生产总值。可以说企业的增值表是进行宏观经济核算基本单位。

与利润相比，"增值"概念只是一个新生事物崭露头角，对它的研究可以在更宽更广的领域进行。它不仅仅是一个收益指标，它的产生反映了一种分配的观念改革，特别是对劳动者分配的一种改革，它将劳动者置于与所有者相同的地位，反映了社会的进步。

参考文献：

[1]FASB，SFAC，No.3Highlights

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doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 10. 006

［中图分类号］ F230 ［文献标识码］ A ［文章编号］ 1673 - 0194（2012）10- 0011- 02

1 公允价值概述

公允价值这一理念在1953年美国的研究报告中初次提起，其发展与研究历程经历了较长的时间，但至今对公允价值下个较为完整的概念仍很困难。2006年，我国财政部颁布的“企业会计准则―― 基本准则”中对公允价值做出了如下界定：“公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者负债清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模、或在不利条件下仍进行交易。”

从上述观点我们可以看出，公允价值的本质就是在公平交易的市场基础上，将市场信息作为基础的评价，在评价负债或其他的资产中，市场始终处于关键性的地位，占据着主导性的作用。在这个过程中，所谓的公平交易市场就是交易在充分的自愿基础上进行的，强迫交易等现象是公平交易市场所不能允许的，是严重违背公平交易市场本质的。

2 公允价值的确认条件

在交易实际当中，公允价值的确定是一个较为模糊且较难确定的。公允价值受到社会大众所共同接受的价值，是被广泛的社会大众所认可的，但在市场交易实际当中，被人们广泛认可的价值如何进行确定是一个有着较大疑问的课题。公允价值的确定受到多种因素的影响，因为价值在很大程度上是依靠价格直观表现出来的，而很多的资产是没有市场，是很难通过价值的途径进行体现的。

资产具有公允价值这是其客观存在的，那么就应从会计的角度进行多种维度的确认与界定，使其确定得更加科学、客观，这就决定了公允价值的确定标准是多种多样的，这也更加能够适合实际情况。

2．1 固定资产的公允价值确认

固定资产是指为资本生产起基础性作用的机器、房屋、设备等资产，是企业进行资产生产的固定性资产，是不能进行直接的市场交易的，其主要作用是为生产提供服务或产品而实现其价值。固定资产不参与在市场交易的对象，不能当作资产进行直接的交换，因此，固定资产的公允价值就不能按照交换价格进行评价，而应按照使用价值进行确认，这样才更加科学。

2．2 无形资产公允价值的确认

企业不仅有着形式上的外在有形资产，无形资产作为企业资产的重要组成部分，其公允价值的确认同样占据重要的地位。企业的无形资产包括很多方面，如企业投资者投入的无形资产、企业外购的无形资产等等，这些无形资产构成了企业存在价值的重要方面，其公允价值的确认应符合几个条件，主要包括：使用或交易的无形资产具有可行的技术性；无形资产自身存在市场；无形资产具有使用或进行交易的意图。

2．3 存货公允价值的确认

企业在进行市场交易时往往会存在存货的现象，如未售完的成品、原材料、半成品等等，这些存货自身由于市场或其他的原因，不能进行直接的市场交易而没有实现直接的交易价值，因此，这些库存产品的公允价值应当用被交易的产品的公允价值来衡量进行确认。

3 公允价值理念下的财务会计目标

财务会计目标是财务会计基本理论的重要组成部分。财务会计目标可简述为：为会计信息使用者提供有用的财务会计信息。它不仅可以间接而且可以直接影响到会计计量属性的抉择，特别是公允价值。财务会计目标是会计理论的最高层次，是会计系统运行的导向。公允价值计量属性的地位取决于财务会计目标的设定。公允价值理论研究和其在实务中的应用不仅是围绕着财务会计目标进行的，而且是有助于其实现的。

3．1 公允价值理念下财务会计目标的确定

财务会计目标作为会计理论的重要组成部分，在会计理论中占有重要的地位。随着社会的不断发展与进步，我国会计活动发生了巨大的改变，财务会计目标在这种巨大的会计环境变化中也处在各种思想左右的边缘，会计目标只有坚定公允价值这一核心价值理念才能在复杂的会计环境中保持科学的方向。在当前会计环境日益复杂的情况下，这就需要会计人员不断进行自身的学习，以适应不断改变的会计环境。会计准则也应适应时展的要求，不断地进行开拓创新，与时俱进地适应潮流的改变。这就要不断深化公允价值理念在财务会计目标中的应用，使财务会计目标更加明确和具体，使会计目标更好地服务于会计实务，更加符合财务会计的实际。加大公允价值理念与财务会计目标的融合是会计进步与发展的实际需求，是社会发展的必然选择。

3．2 对非货币性资产交换的影响

非货币易原则进入新世纪开始在我国企业内全面地实行，这个准则的实施在很大程度上对于会计实务的发展与进步起到了推动的作用，但由于我国生产要素市场仍存在较多的漏洞，公允价值难以取得等实际国情的背景，非货币性准则的广泛使用使其具有较大的随意性。2006版新会计准则对其进行修改，其内容规定，当非货币性资产交换具有商业实质，且存在公允价值时，换入资产以公允价值计量。当非货币性资产交易产生的未来现金流量在交换双方从时间上、金额上和风险上有明显不同时，可以说明该项交易具有商业实质。但是，同时还要看交易双方是否有关联方关系，如果双方存在关联方关系，则该项交易不具有商业实质。因此，只有那些引起企业现金流量发生变化且交换双方不是关联方的非货币性资产交换才具有商业实质。

主要参考文献

［1］王瑞洪．试论公允价值――谈公允价值在我国会计准则中的运用［A］．中国会计学会高等工科院校分会.2008年学术年会（第十五届年会）暨中央在鄂集团企业财务管理研讨会论文集［C］.2008．

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想要在会计管理工作过程中尽可能地规避风险，我们首先要做的就是分析风险产生的原因，针对现状来看，宏观环境较为复杂、管理人员对风险项的认识不足、财务决策缺乏科学性等因素都是导致会计管理工作在开展过程中出现风险的原因之一。如果我们不能及时地对这些风险项加以控制，任由这些问题长期发展下去，企业必然将会面临着极大的风险，严重情况下将影响到企业的正常运转。在这样的背景之下，对企业会计管理风险产生的原因和防范对策进行研究是非常有必要的。

一、相关概念及内容简述

首先，我们对会计管理风险这一概念进行介绍。从狭义上来说，会计管理风险是指企业运营过程中因为债务而承担的风险，从广义上来说，这一概念则主要是指企业整体运营过程中由于不同的财务活动将受到不同的因素影响，在这些因素的影响下，企业财务活动的展开很有可能难以达到预期的目标甚至出现负盈利的状况。我们将这样的状况称为会计管理风险。显然，本文是在广义的定义上对这一问题进行讨论的。其次，我们对企业会计管理风险所包含的内容进行分析。从具体的管理过程来说，会计管理主要是指将资产投资、筹资、经营方式进行合理的统筹分配的管理过程。从这一概念上来说，会计管理过程中的风险主要包括了筹资风险、投资风险、资金运作风险以及收益分配风险等。

二、企业会计管理风险产生的原因

（一）管理环境较为复杂。上文中已经提到，我国的社会和经济都正处于高速发展的过程之中，在这样的趋势之下，市场环境、社会环境等都会随之产生一定程度的变化，如果这时财务会计管理人员不能及时的针对这些变化对具体的管理办法或体系做出调整，那么企业的运营也必将出现一定的风险。对于企业来说，这样的环境变化是不可预知、不可控制的，针对这样的问题，我们只能通过提前的预防手段来尽量避免宏观环境变化对企业带来的不利影响。（二）对风险项的认识不足。财务会计管理人员是这一工作开展过程中的主要组成部分，但针对现状来看，部分财务人员由于自身原因对会计管理风险的认识并不够深入，缺乏一定风险意识，这样的状况必然会导致整体的会计管理过程中面临较大的风险。（三）财务决策缺乏科学性。我国的经济体制相对于改革开放初期已经产生了较大程度的转变，但部分企业仍没有从传统的管理理念中脱离出来，在确定财务决策的过程中科学性较低，大多都是依赖相关人员的工作经验和对市场的预估来确定的。显然，这样的决策不但难以保证其企业能在运转过程中达到预期的目标，因为这些财务决策而出现的风险也将对企业造成极其严重的影响。（四）财务关系混乱。这一点是针对企业内部来说的。针对现状来看，虽然大部分企业已经意识到了财务会计管理工作的有效开展对于企业发展的重要性，同时，企业内部管理仍存在一定的缺陷，部分企业内部的财务关系是非常混乱的。权责不明、管理混乱等状况将进一步的导致资金使用率低、流失量大的状况出现，企业在这一过程中必然将承担一定的风险。（五）资本结构不合理。本文主要通过对资产负债表来对因为企业资本结构不合理而产生的风险进行讨论。根据企业负债与企业资产之间的关系来看，我们可以从以下三点进行分析：第一，流动资产的购置主要由流动负债负责。这样的资本结构是正常的，风险较小，本文不再进行详细讨论。第二，企业资本已经有一部分被亏损吃掉。这样的状况一旦出现，那就说明企业内部已经出现了财务危机，我们要及时地通过一定的手段来进行管控。第三，当企业资本已经全部被亏损侵蚀的状况出现时，企业的运营将面临极大的风险，这也就是我们常说的资不抵债的状况。

三、防范措施

（一）完善财务管理体系。完善的财务管理体系是保证企业在进行财务活动的过程中能最大程度的规避风险的根本。针对这一点来说，我们可以从以下几点做起：第一，明确财务会计管理的具体目标。财务管理目标并不是固定的，而是根据市场和经济的发展状况而不断变化的。在制定财务管理目标的过程中，我们应避免只关注企业的盈利状况而忽略了对其他因素的考量，在企业会计财务管理的过程中做到“博弈平衡”是我们最终的目标。第二，我们应在企业内部建立一定的风险预警系统。这一系统监管的指标主要包括企业的盈利能力、长期偿还能力、发展潜力等。通过对这些指标的监控，企业财务会计管理人员在工作过程中就能及时的发现风险项并进行调控。第三，对风险进行预测。上文中已经提到，财务风险是不可预知、不可控制的，针对这样的状况我们就要通过宏观环境的变化以及企业自身状况对未来可能出现的风险进行预估，并结合预估结果来确定下一阶段企业会计管理具体的工作方案。（二）加强内部监管力度。企业内部监管制度的完善能够更好地保证财务会计管理工作的有效展开。在具体的工作过程中，我们可以通过以下几点来实现这一目的：首先，对于企业资产的安全来说。在企业进行财务活动的过程中，涉及的金额很有可能是比较大的，这时企业内部监管制度的确立和完善则能更好地保证这些资产的安全。其次，对于财务会计工作人员来说，我们可以通过财务信息反馈、财务考核等工作的展开来保证这部分人员能在工作过程中严格按照国家法律法规和企业要求来展开工作，避免因为监管不善而出现违法或危害企业效益的状况出现。最后。对于实际的财务会计管理过程来说，负责监管的人员应保证这一工作的开展是建立在制定完善的财务计划和财务分析的基础之上的。（三）改进财务报告。通过上文中对于企业会计管理风险产生原因的分析来看，除了企业内部的原因之外，企业外部因素也同样会对企业内部财务管理有效开展产生一定影响。在这一过程中，企业外部相关的利益主体主要是通过财务报表来了解企业内部的财务状况的。针对这一点来说，我们必须对财务报告进行改进，从而更好地提升会计信息披露质量，保证企业与外部利益主体之间的有效交流。针对这一问题来说，我们首先要保证财务报告的真实性。部分企业为了保证企业外部利益主体能做出更有利于企业自身的决策而选择了在财务报表中隐瞒一部分信息甚至作假。从短时间上来看，这样处理方式固然能确保企业获得一定的利润，但假如企业通过这样的手段获得了额外的借款或资金，那么企业自身的经营秩序自然也会受到影响。其次，我们要保证财务报表信息的完善性。通过企业财务报表的提供，企业外部盈利主体应能通过这一报表直接的获取到企业的财务状况、经营成果以及现金流量等信息。针对现状来看，大部分企业是做不到这一点的，这也就导致了企业外部主体无法通过财务报表了解到企业真实的运营状况，自然也就无法保证所做出的决策是符合企业发展需求的。因此，我们必须保证财务报表的完善性，更加全面的对企业现阶段的财务信息进行披露，以此来保证企业与外部的交流沟通是有效的。（四）提高会计管理水平。会计管理这一概念在我国发展的时间并不长，这也就导致了我国大部分企业的财务会计管理水平仍处于初级阶段，实际工作的展开难以达到我们预期的要求。针对这样的状况，我们可以通过以下几点来具体地提升企业会计管理水平：第一，在企业内部规范操作程序。在企业运转的过程中，物资的采购、领用、销售等都是需要依赖会计管理工作的展开来完成的，这时我们就可以针对不同工作的要求来制定规范的操作程序，并通过一定的监管手段来保证工作人员都能按照这些规范来完成工作。这是在企业财务会计管理过程中堵住漏洞的关键。第二，将财产的管理与记录分开。传统的将财产管理与财产记录不加以区分的方式虽然能在一定程度上节约人力的投入，但在后续的工作过程中，这样的管理方式很有可能会导致风险项的出现。针对这一问题来说，我们应在将管理与记录分开的基础上对记录人员和记录工作的展开进行监管，以此来加强对于库存的管理，避免库存大量积压的状况出现。

参考文献：

[1]鞠文晶.小议企业会计管理风险产生的原因及其对策[J].中小企业管理与科技,2015(04)

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二、会计学三大分支共同构建的财务信息体系

(一)重新划分三大学科分支

而就会计的职能来看，虽然有诸多主张，但其中有几项职能是共同认可的，如反映（核算）、监督（控制）及预测（评价和决策）职能，作者在此以会计学的这三项基本职能，将其三大分支划分为：传统会计学、财务会计学和管理会计学，对应的会计基本职能是反映、预测（包含计划、评价和决策等职能）和监督（包含考核、评价和决策等职能）。将此三个学科理解为会计学的三大分支或许更容易被接受，并不难发现现今的财务会计学为何面对信息使用者的需求时力不从心却又不得不持续疲于应对的原因。传统会计学是反映过去的经济业务的，以历史成本为最主要的计量方法，生成的会计信息最主要解决的就是可靠性问题；财务会计学是重在计划、预测和决策，生成的财务信息主要解决的是相关性问题；管理会计学解决的是内部提供信息的问题，侧重是相关性。这三个会计各司其职、各擅其事，“大分工而小合作”，共同支撑起在会计学指导下所构建的信息大厦，并与其他会计学科如税务会计、环境会计、人力资源会计、行为会计等一起构成会计学。

(二)三大分支各司所职、各行所道

1、传统会计学司职基础会计信息的生成传统会计学指导下从事核算的会计人员按照“会计核算”概念的界财会研究定范畴和方法，开展会计工作，直到最终生成会计信息。该会计信息以历史成本计量为主，只在很少的情况下使用其他会计计量属性（如某项经济业务的不确定性很小或不重要，像期末存货计量，某种材料的市场价格下跌造成库存该材料的价值减损，因市场上有明确的该材料销售单价，此情况下确定其可变现净值时的不确定性很小，便可以使用以可变现净值对其账面价值进行调整），因此，称此阶段的会计信息为基础会计信息，原因有二：其一是正如前述其生成过程是最基础的，可靠性是最高的；其二是该会计信息是财务会计和管理会计利用以生成财务信息和管理信息的基础。此外，还可能会有些项目需要说明（如商业票据的贴现、资产抵押等），列作表外说明，形成会计报表的附注。会计报表与其附注构成会计报告。这样得到的会计信息和会计报告，以“可靠性”为依重，能够保障会计信息的真实，从而达到解除或延迟受托责任，同时，它也是第二部分财务会计生成财务信息和管理会计生成管理信息的信息源头。因此，传统会计学解决了一套表（财会报告）的第一层面（会计报告）和履行了第一司职（反映）。2、财务会计学司职财务信息的生成财务会计学指导下的财务人员或会计人员使用传统会计生成的基础会计信息，运用专门的处理方法，以除历史成本外的会计计量属性，对经济业务按照“相关性”为重的原则对基础会计信息予以具体分析并进行二次加工处理，同时对基础会计信息中未能包含的经济业务中的不确定性予以适当的削减后进行会计处理，两部分结合生成基于不同会计计量属性的财务信息和财务报表，并将依旧无法进入财务信息的信息列作表外附注或补充资料、辅助报表、其他财务报告，而后共同构成财务报告。这里的财务信息和财务报告是完全对外提供并以“相关性”为重，保障其决策有用性，使其能够更好地满足信息使用者对决策有用的信息的不同层次的需求，助推信息使用者从财务报告中“各取所需”而做出科学、合理的决策，并辅助基础会计信息对企业管理层受托责任的解除和延迟。财务会计生成的财务信息包含对传统会计生成的基础会计信息二次加工而生成的财务信息和传统会计未予确认和计量而财务会计进行确认和计量而生成的财务信息两部分，这两部分与基础会计信息在数量关系上的差异和非货币形式表现的数量关系部分，正是“相关性”的最好体现，虽然对基础会计信息的再加工会增加一些工作量，但采用计算机技术进行处理将不会是大问题。因此，财务会计学解决了一套表（财会报告）的第二层面（财务报表及其附注等）和履行了第二司职（预测、决策等）。3、管理会计学司职管理信息的生成管理会计学指导下的会计人员（也可能不是会计人员）利用基础会计信息和财务信息，结合管理会计的方法，具体、详细地进行针对性剖析各个环节、各个项目、各个作业，生成管理信息和管理报告，该管理报告主要是向企业内部各层次提供，为企业经营过程提供决策所需信息或直接参与到决策中去，通常不必对外披露，即使有适合和应当对外披露的，也只是其中的一小部分内容，披露时应当列入“企业信息披露体系”（见下图2）中“其他与财务、会计相关的报告”之内。因此，管理会计学解决了一套表（财会报告）的第二层面（管理报告）和第三司职（监督、分析、评价、决策等）。

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1、管理会计的雏形产生于( B )。

A.19世纪末 B.20世纪上半叶

C.二次世界大战之后 D.20世纪70年代

2、在管理会计发展，第一个被人们使用的管理会计术语是( A )。

A."管理的会计" B."管理会计"

C."传统管理会计" D."现代管理会计"

3、20世纪50年代以来，管理会计进入了"以预测决策会计为主，以规划控制会计和责任会计为辅"的发展阶段，该阶段被称为( D )。

A.管理会计萌芽阶段 B.管理会计过渡阶段

C.传统管理会计阶段 D.现代管理会计阶段

4、在管理会计学中，将"为实现管理会计目标，合理界定管理会计工作的时空泛围，统一管理会计操作方法和程序，组织管理会计工作不可缺少的前提条件"称为( A )。

A.管理会计假设 B.管理会计原则

C.管理会计术语 D.管理会计概念

5、化、效益性、决策有用性、及时性、重要性和灵活性，共同构成了现代管理会计的( B )。

A.管理会计假设 B.管理会计原则

C.管理会计术语 D.管理会计概念

6、为保证管理会计信息质量对决策有用，通常要求将有关的未来信息估计误差控制在决策者可以接受的一定可信区间内，这体现了可信性原则中的( C )。

A.可理解性要求 B.化要求

C.可靠性要求 D.效益性要求

7、下列项目中，不属于管理会计系统能够提供的信息是( B )。

A.不发生法律效用的信息 B.全面精确的信息

C.非价值量信息 D.定性信息

8、管理会计的服务侧重于( D )。

A.股东 B.外部集团

C.债权人 D.企业内部的经营管理

9、现代管理会计中占核心地位的是( A ) 。

A.预测决策会计 B.规划控制会计

C.成本会计 D.责任会计

10、管理会计正式形成和发展于( B )。

A.20世纪初 B.20世纪50年代

C.20世纪70年代 D.20世纪80年代

11、管理会计信息在质量上符合相关性和可信性的要求,则说明管理会计信息符合( D ) 。

A.效益性原则 B.化原则

C.及时性原则 D.决策有用性原则

12、下列项目中，能够规定管理会计工作对象基本活动空间的假设是( A )

A.多层主体假设 B.理性行为假设

C.合理预期假设 D.充分占有信息假设

二、多项选择题

1、管理会计属于( ABE )。

A.现代企业会计 B.经营型会计

C.外部会计 D.报账型会计

E.内部会计

2、管理会计的职能包括( ABCDE )。

A.参与经济决策 B.控制经济过程

C.规划经营目标 D.预测经济前景

E.考核评价经营业绩

3、( ABD )属于现代管理会计的基本内容。

A.预测决策会计 B.责任会计

C.预算会计 D.规划控制会计

E.以上都是

4、( AC )的出现标志管理会计的原始雏形的形成。

A.标准成本计算制度 B.变动成本法

C.预算控制 D.责任考评

E.以上都是

5、下列项目中，属于在现代管理会计阶段产生和发展起来的有( BCDE )。

A.规划控制会计 B.管理会计师职业

C.责任会计 D.管理会计专业团体

E.预测决策会计

6、下列项目中，可以作为管理会计主体的有( ABCDE )。

A.企业整体 B.分厂

C.车间 D.班组

E.个人

7、管理会计是( ADE ) 。

A.活帐 B.呆帐

C.报账型会计 D.内部会计

E.经营型会计

8、下列关于管理会计的叙述,正确的有( ABCE )。

A.工作程序性较差 B.可以提供未来信息

C.以责任单位为主体 D.必须严格遵循公认会计原则

E.重视管理过程和职工的作用

9、可以将现代管理会计的发展趋势简单地概括为( ABCDE )

A.系统化 B.规范化

C.职业化 D.社会化

E.国际化

10、西方管理会计师职业团体主要从事的工作包括( BCDE )

A.组织纯学术研究 B.组织专业资格考试

C.安排后续教育 D.制定规范和标准

E.推广管理会计方法

三、名词解释

1、管理会计

管理会计是指在当代市场经济条件下，以强化企业内部经营管理、实现经济效益为最终目的，以现代企业经营活动及其价值表现为对象，通过对财务等信息的深加工和再利用，实现对经济过程的预测、决策、

规划、控制、责任考核评价等职能的一个会计分支。

2、管理会计的基本假设

管理会计的基本假设是指为实现管理会计目标，合理界定管理会计工作的时空泛围，统一管理会计操作方法和程序，组织管理会计工作不可缺少的前提条件的统称。

3、管理会计原则

管理会计原则是指在明确管理会计基本假设基础上，为保证管理会计信息符合一定质量标准而确定的一系列主要工作规范的统称。

四、简答题

1、简答管理会计形成与发展的原因。

(1)社会生产力的进步、市场经济的繁荣及其对经营管理的客观要求，是导致管理会计形成与发展的内在原因。

(2)现代电脑技术的进步加速了管理会计的完善与发展。

(3)管理会计形成与发展的过程中，现代管理科学理论起到了积极的促进作用。

2、管理会计的职能有哪些?

(1)预测经济前景;(2)参与经济决策;(3)规划经营目标;(4)控制经济过程;(5)考核评价经营业绩。

3、简述管理会计与财务会计的联系和区别。

(一)、管理会计与财务会计的联系

1、同属于现代会计。管理会计与财务会计源于同一母体，共同构成了现代企业会计系统的有机整体。两者相互依存、相互制约、相互补充。

2、最终目标相同。管理会计与财务会计所处的工作环境相同，共同为实现企业和企业管理目标服务。

3、相互分享部分信息。管理会计所需的许多资料来源于财务会计系统，其主要工作内容是对财务会计信息进行深加工和再利用，因而受到财务会计工作质量的约束。同时部分管理会计信息有时也列作对外公开发

表的范围。

4、财务会计的改革有助于管理会计的发展。

(二)、管理会计与财务会计的区别

1、会计主体不同。管理会计主要以企业内部各层次的责任单位为主体，更为突出以人为中心的行为管理，同时兼顾企业主体;而财务会计往往只以整个企业为工作主体。

2、具体工作目标不同。管理会计作为企业会计的内部管理系统，其工作侧重点主要为企业内部管理服务;财务会计工作的侧重点在于为企业外界利害关系集团提供会计信息服务。

3、基本职能不同。管理会计主要履行预测、决策、规划、控制和考核的职能，属于"经营型会计";财务会计履行反映、报告企业经营成果和财务状况的职能，属于"报帐型会计"。

4、工作依据不同。管理会计不受财务会计"公认会计原则"的限制和约束。

5、方法及程序不同。管理会计适用的方法灵活多样，工作程序性较差;而财务会计核算时往往只需运用简单的算术方法，遵循固定的会计循环程序。

6、信息特征不同。

a.管理会计与财务会计的时间特征不同：管理会计信息跨越过去、现在和未来三个时态;而财务会计信息则大多为过去时态。

b.管理会计与财务会计的信息载体不同：管理会计大多以没有统一格式、不固定报告日期和不对外公开的内部报告为其信息载体;财务会计在对外公开提供信息时，其载体是具有固定格式和固定报告日期的财

务报表。

c.管理会计与财务会计的信息属性不同：管理会计在向企业内部管理部门提供定量信息时，除了价值单位外，还经常使用非价值单位，此外还可以根据部分单位的需要，提供定性的、特定的、有选择的、不强求

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关键词 通货膨胀 物价变动会计 公允价值

一、引言

金融危机过后，我国的经济持续回暖，与此同时居民消费指数（CPI）居高不下引发了人们对于通货膨胀的忧虑和进一步思考。通货膨胀的条件下，传统的历史成本会计核算方式似乎越来越无法反映出真实有效地财务信息，也无法为企业决策人员提供正确的决策依据。物价变动会计重新进入人们的视野。

二、物价变动会计简述

（一）物价变动会计的理论基础

物价变动会计是利用一定的物价资料，对企业传统的会计报表和会计模式作出调整修正，以反映或消除物价变动对会计信息的影响所采用的会计程序和方法，最早是由美国会计学家H. W. Sweeney(1993)在《Stabilized Accounting》 中提出。

物价变动会计的基础就在于资本保全理论。简单的说，在资本得到保持或成本得以补偿之后，剩余的部分才是收益。传统的历史成本会计认为资本保全所要保全的是资金的账面金额，而物价变动会计则倾向于投入资本实际购买力的保全，去除掉物价水平的上调之后剩下的才是真正的收益。

（二）物价变动会计的模式

根据不同计量属性和不同计量单位组合，可大致分为一般物价水平会计模式，现行成本会计模式和现行成本\不变币值会计模式。

1、一般物价水平会计采用不变购买力财务资本保全理论，沿用了传统财务会计中的历史成本计量，但是会根据一般物价指数对原先的货币单位进行调整，从而消除物价变动对会计数据的影响。这一方法的优点在于操作简单简便易行，但却没有反映个别物价变动的影响，本质上仍是历史成本会计。

2、现行成本会计模式采用实物资本保全理论，使用名义货币作为计量单位，但改用现行成本（也可理解为重置成本）代替历史成本。这一方法的优点在于用个别物价的变动而非一般物价变动进行分别核算。

3、现行成本\不变币值会计模式是以上两种模式的结合。理论上来讲，这一模式能够完全克服物价变动对财务报表的影响，但由于实际操作过于复杂，不符合成本效益原则而被较少人采用。

三、物价变动会计与公允价值计量

1、物价变动会计产生之初，采用的是一般物价水平模式，如FASB《按一般购买力单位编制财务报告》征求意见稿等，但这一模式并未得到广泛的应用和认可，也并未成为正式的会计准则。及至后来，现行成本模式得到了更大的认同，英国会计准则委员会的第16号惯例《现行成本会计》，美国第33号财务会计准则《财务报告与物价变动》都在一定程度上认可了现行成本模式。

2、美国财务会计准则委员会（FASB）在第5号财务会计概念公告（SFAC5）（1984）《企业财务报表的确认和计量》中列举了五种计量属性，即历史成本、重置成本、现时市价、可变现净值、现值。后四种属性均属于与历史成本相对应的现行成本（现时价值）的表现形式。不过大多数学者都同意在实际工作中用重置成本代替现行成本，即现在重新购置同样的资产或重新生产同样的产品所需的全部成本。

3、IASB的定义公允价值中为“在公平交易中，熟悉情况的自愿当事人进行资产交换或负债清偿的金额”。与现行成本跟历史成本在时态观上相对应不同，公允价值的提出并不是基于时态观的考虑，而是强调公平交易。换言之，历史成本也可以是（过去的）公允的。不过就财务报表日而言，历史成本已不再公允，公允价值计量就明显的是与现行成本计量相联系了。因此很多学者认为，现行成本会计模式中的现行成本，就是公允价值。

四、物价变动（公允价值）会计的应用情况

1、新准则中资产减值被单列出来作为单独的一章，规定当企业的资产发生减值时，按照账面净值与市价孰低法，对资产计提资产减值准备，因此在物价下跌时避免了资产的虚高。然而出于谨慎性原则的考虑，却并没有规定当物价上涨时的调整，通货膨胀下的现行成本并没有被考虑。

2、新准则增加了对处于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表的折算标准，准则规定“企业对处于恶性通货膨胀经济中时，应当按照下列规定进行折算：对资产负债表项目运用一般物价指数予以重述，对利润表项目运用一般物价指数予以重述，再按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算。在境外环境不再处于恶性通货膨胀经济中时，应当停止重述，按照停止之日价格水平重述的财务报表”。很明显此项规定采用的是一般物价水平模式，距离现行成本模式还有一定距离。

3、固定资产加速折旧方法在一定程度上体现了实体资本保全的理念。相比起直线法来说，固定资产的资本可以更快地得以补偿，保证了企业的正常经营能力。

五、小结

可以发现，我国对于公允价值以及物价变动会计的引入非常的谨慎。因为它的应用需要活跃有效的市场，运用合理的职业判断，这些对目前的我国来说尚不完全具备，极有可能被企业钻了漏洞。即是是在经济发达的美国，也避免不了此种情况的发生。但是物价变动会计具有不可替代的优点——相关性，在当前环境下依然是未来的趋势。随着市场的变化不断修改和完善，将会更适应和促进经济的发展。

参考文献：

[1]财政部.企业会计准则——基本准则[S]2006.

[2]杜鹏.后公允价值时期是否还需要物价变动会计.经济论坛.2009(24):115-117.

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AbstractIn this paper, on the basis of the overall analysis of the hospital cost accounting under the new situation, the present hospital cost accounting management present situation was analyzed. According to the above, the hospital cost accounting several countermeasures were proposed.

KeywordsHospital；Cost accounting

医院是一个相对独立的的经营管理实体，面临着市场经济管理的许多难题。卫生部要求各级医院要通过依法规范医院经济活动，控制医疗成本、降低医疗费用，减轻群众经济负担。因此，要求医院决策者和财务管理部门必须对医院成本核算概念有新的认识，为科学制定医疗服务价格和完善医院补偿机制提供考核依据，使人民群众享受质优价廉的医疗卫生服务。笔者认为：从经济学理论角度分析，成本属于价值范畴，是指医院在提供医疗服务过程中，其物化劳动和活劳动的货币表现。从会计实务角度分析，是指医院在经营服务中所耗费的资金总和；从医院管理的角度分析，是依据管理决策的不同目的和需求，而采取的相关成本信息及其成本类型。

医院成本核算是指医院遵循一定的成本核算标准，对医疗服务过程中所发生的人力、物力和财力进行控制，有效配置有限的卫生资源，为医院经营管理提供决策信息。医院成本核算又分为医疗成本核算和药品成本核算。

一、医院成本核算现状

1.从医院成本费用核算现状分析

①大部分医院目前均未建立规范、合理、有用、有效的成本费用核算系统，其医院成本费用核算主要建立在按《医院会计制度》规定的会计核算范畴。②医院因其业务繁多、复杂，业务交叉、跨部门现象极为突出，致使医院成本费用核算工作极为复杂，而成本费用核算的环境、体制、技术等也不够理想。③因其体制原因，我国大部分医院仍系国有事业单位，由此，造成其管理措施实施难度极大，以致影响管理者的积极性，并最终影响成本费用核算形成的成本费用信息使用价值不高。④就企业成本核算而言，其会计核算信息和成本核算信息是统一的，不相矛盾的财务会计体系。在医院却不同，就目前体制、相关政策制度体系而言，医院会计核算系统与成本核算系统不可能统一，在某些方面甚至可能是相互矛盾的。因此，目前医院的成本核算大部分仅是医院经济部门为分配奖金，对其门诊、科室、班组等进行收支和工作量测算，并未就部门真实的项目成本、成本项目、病种成本、诊次成本、作业成本、标准成本、目标成本等进行系统、全面、真实的核算管理，且其缺乏相应完善规范的成本费用核算资料记录和档案记录。

2.从成本费用控制现状分析

①医院成本费用核算在理论上和实践上均未得到较为妥善的解决，造成医院成本费用控制缺乏应有的控制目标、控制标准。②医院大部分仍系国有医院，受体制、历史原因所限，在成本费用控制措施推行落实方面尚有相应的阻力。同时，因其成本费用控制节约的成本费用支出未能与管理者利益挂钩，其管理者本身在其成本费用控制管理就缺乏积极性。③大部分医院管理基础尚比较薄弱，成本费用控制作为管理工作的组成部分在其管理配套性方面尚存在很多问题。④在医院成本费用控制理论研究和实践应用方面，相当院校虽在专业的研究成果，但对医院目前体制、现状、专业特性结合度不够，其应用价值不高。⑤在管理措施上，医院成本费用控制措施与其它管理措施不能完全实现联动，严重影响了医院成本费用控制的实施和效果。

二、做好医院成本核算的几点对策

据上分析，随着医药卫生体制改革的不断深入，医疗服务行业的竞争日趋激烈，成本核算必将成为医院经济管理的一种主要手段和组成部分。为了更好的医院成本核算管理，可以采取以下对策：

1.切实做好成本核算的基础管理工作

①建立健全成本核算组织体系。建立以财务部门为中心，实行院长负责制，财务部门负责院级成本核算，经济管理部门负责科室成本核算，其他相关部门给以支持和配合的，自上而下，全员行动，互相配合的成本管理组织体系。②加强规章制度建设。在健全成本核算组织体系的同时，医院应根据本院的实际情况，认真收集资料，广泛征求院内外科室人员及有关方面的意见，从资料收集一直到医疗成本、项目成本计算的操作规程、办法、程序和管理，制定出科学、详细、符合本单位实际，并有较强可操作性的制度，从而保证医院成本核算工作的顺利进行和开展。

2.抓好成本核算的配套措施

新的成本核算方法是一个庞大的系统工程，涉及到医院的每一个部门、每一个职工的工作和利益，涉及到医院工作的方方面面。医疗、护理、人事、设备、物资、后勤等部门须制定制度、完善管理、提供并共享信息。没有人事、分配制度的相应改革，没有完善的劳动、质量管理措施，没有医院相关部门的理解、支持和积极参与，再先进的成本核算方法和控制手段也是空中楼阁。

3.实现和完善成本核算的电算化

成本核算系统应是医院财务会计管理信息系统中的子系统，具有相对独立性。成本核算首先要实现自身的电算化。运用电算化，财务会计根据记账凭证在录入总账、明细账的同时，录入作业中心明细账，生成财务和成本两套报表，可极大地提高核算效率和质量。因此，不应把成本核算看成仅仅是财会信息，它实际是医院资源计划或服务资源计划的一个子系统。它应与医院财务、统计、人事、物资等电子计算机管理信息系统相结合，以加快信息传递速度和实现信息资源共享，降低实施成本。

4.加强财务人员的培训工作

成本核算是一种重要的财务管理方法，它将改变会计核算的观念和行为。财务工作从关心数字到关心资本经营，从关心物到关心作业和对资金运动分解全过程管理，这是一个全新观念转变，医院成本核算工作比较复杂，在实施过程中，尚需不断改进和完善。就医院财务人员现状而言，要实施成本核算，必须高度重视吸收引进高素质财务人才和加强现有财务人员的培训。要经常组织医院财务人员进行思想政治学习和财务知识的学习，提高医院财务人员的思想政治素质和业务能力的素质。在医院的实际工作当中能够认真贯彻执行党的工作方针政策和国家的财经法律法规制度，要让财务人员适应市场经济的要求，把握好相关法律法规和国际会计发展变化。

参考文献

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会计学术理论界普遍认为，会计目标是会计系统应当达到的境地。在实践工作中，会计目标是指导会计工作，评价会计准则的指南针；在会计概念框架的研究中，会计目标既是会计准则概念框架的起点，也是其重要组成部分。会计目标有基本目标和具体目标之分， 在这里我们所称的会计目标即指会计的基本目标。20世纪70年代以来，关于会计基本目标西方形成了两大流派：决策有用学派和受托责任学派。二者对会计目标的争论对后来的会计理论研究产生了深远影响。20世纪80年代以来，我国对会计目标的研究也涉及受托责任与决策有用两个方面。笔者认为无论是决策有用观还是受托责任观都具有一定的局限性，不适合作为会计的基本目标。

一、决策有用观和受托责任观的简述

受托责任观是以“委托”理论为基础，将会计目标定位于向会计信息使用者提供受托人相关经济责任和社会责任的履行、完成情况等信息，在会计实践中更具有操作性。它的代表人物主要有著名会计学家井尻雄士、恩里斯特・帕罗科等。继受托责任观之后，帕特・N.安东尼、亨德里克森等提出了又一具有代表性的观点：决策有用观。该观点认为，会计的主要服务对象是会计信息使用者，会计的目标就是向信息使用者提供有助于他们进行决策的信息，因此必须关注财务报表的有用性。

决策有用观和受托责任观，两者都以会计信息论为基础，产生于两权分离的经济环境。受托责任观的产生较早，这时的资本市场尚未发展成熟，受托关系明确，资源提供者和管理者一般可以直接接触，双方都关注受托资源的保值增值情况。伴随着资本市场的发达，决策有用观则在资源优化配置占主导地位的经济环境下产生，这使得资本市场成为资源提供者和管理者的中间媒介。两者的产生虽然体现了会计目标受环境的变化而发展，但若作为基本目标也存在一定的局限性。笔者将从以下两方面阐述，受托责任观和决策有用观不适合作为会计的基本目标。

二、财务报告目标不等同于会计目标

受托责任观的代表人物美国著名会计学家理查德・M.西尔特和井尻雄士在1973年出版的《财务报表目标论文集》中发表了论文《提出财务报表目标的理论框架》。他们认为财务报表目标可分为基本目标、总目标、操作性目标、指令性目标等四个层次。基本目标是确保经管责任，是财务报表的最终目标。国际会计准则理事会于2001年4月采纳的《编制财务报表的框架》，在“财务报表目的”的第14段也指出：“财务报表还反映管理层对交托给它的资源的经管成果或受托责任”。

代表决策有用观的美国会计原则委员会（APB）1970年发表的第4号报告认为：“财务会计和财务报表的基本目标，是向财务报表的使用者提供有助于他们进行经济决策的数量化的财务信息。”1973年10月由美国注册会计师协会组成的“财务报表目标研究小组”提出题为“财务报表的目标”的研究报告。列举财务报表的12项目标，其中有一项基本目标：提供据以进行经济决策的信息，其他11项则是从不同角度把基本目标具体化。1978年，美国财务会计准则委员会发表的《企业编制财务报告的目标》提出“编制财务报告本身不是目的，而是为了提供对于企业和经济决策有用的信息。”“编制财务报告应为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户，提供有用的信息，以便作出合理的投资、信贷和类似的决策。

综上，可以看出，无论受托责任观还是决策有用观都是从财务报告（报表）的基本目标的角度提出的，所强调的都是财务报告应达到的目的。虽然两者所侧重的信息和报告使用者等有所不同，经济环境有所不同，但都在特定的环境下对财务报告的编制具有指导性的作用。而笔者认为财务报告的目标并不能等同于会计的基本目标，财务报告是财务会计对外传输信息的工具和手段，是会计的一部分而并不是全部内容，将财务报告的基本目标与会计的基本目标混同是不合理的。财务报告的基本目标可以作为会计的具体目标之一。

三、对社会环境决定会计基本目标的质疑

许多学者认为会计目标是由环境决定的。“从理论上讲，不论是一般会计目标还是具体会计目标，也不论是宽泛性描述的会计目标还是严密性描述的会计目标，都受会计环境的影响，其定位都是由会计环境决定的”（梁爽，2005）。受托责任观与决策有用观都是以一定的环境为前提，对两权分离情况下会计具体目标的阐述。受托责任观所依托的两权分离，其拥有财产所有权的所有者与拥有财产经营权的经营者是确定的。受托责任关系十分明显，客观上要求会计系统反映受托经管责任。决策有用观同样依托于两权分离，并且是在证券市场日益扩大化和规范化的历史经济背景下形成的。在资本市场中，投资者进行投资决策需要有大量可靠而相关的财务信息，因此财务报告目标以提供信息服务于决策为目标取向。相对于这一特定的环境，它们具有一定程度上的合理性。

不可否认，环境对会计系统的产生和发展有着重大的影响。但环境是处于系统之外的，按辩证法，事物的运动发展是由内部矛盾决定。系统论也指出“系统环境是与系统发生联系和相互作用而不包含在系统内的诸事物组成的整体。”可见，会计目标是由环境决定的不符合辩证唯物主义观点。

葛家澍、余绪缨教授指出：“职能是体现会计本质的功能，而目标则是……会计职能的具体化。”系统论指出：“系统功能表达系统结构的目的性。”在会计系统中，基本目标受一定的环境影响，但却是由基本职能决定。会计职能与会计目标同属会计理论体系范畴，两者应当协调一致，前后一贯。从会计基本目标是职能的具体化来看，公认的会计的两大基本职能为控制和反映，而无论在决策有用观或受托责任观中都能强调向使用者提供经济信息，体现出了反映职能而忽略了控制职能，具有一定的局限性。李孝林教授也曾提出，对应会计有两种基本职能，提供真实信息和强化经济管理才是由会计本质和基本职能决定的会计基本目标。这种提法既体现反映职能，也体现了控制职能，实现了会计基本职能与基本目标的对应，实现了前后一贯、协调一致，同时也符合系统科学“系统同时具有许多目标或特定功能”的观点。

综上所述，笔者认为财务报告目标不等同于会计基本目标或包含于会计基本目标，会计目标是会计职能的具体化，会计系统具有的两大基本职能具体化为会计目标的两种基本观点。因此，以受托责任观和决策有用观作为会计的基本目标不太合理，具有一定的局限性。著名会计学家亨德里克森1982年在《会计理论》一书中提出：“任何研究领域的起点都是提出研究的界限和确定它的目标。”会计的基本目标作为会计准则概念框架的起点，对于指导会计工作，建立和完善会计准则概念框架具有重要的意义。对于会计基本目标的定位还应考虑建立会计系统的客观需要，在一定的社会环境下，结合基本职能，综合考虑才能确立合适的会计基本目标。

【参考文献】

［1］ 孔庆林，李孝林，蔚世雄.会计目标两论关系探索［J］.北京工商大学学报，2008（9）：61-65.

［2］ 李端生.会计理论研究［M］.北京：中国财政经济出版社，2007：93-115.

［3］ 吴联生.会计目标:信息需求论［J］.财会通讯，2001（8）：3-6.

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会计等式反映了各会计要素之间的数量关系，是借贷记账法和财务会计的核心原理，因此研究会计等式的变革对于推动记账方法的改进和会计理论的发展具有重要意义。本文将重点围绕会计等式这一主题，在充分借鉴相关研究成果的基础上，对于如何构建适合当代经济条件和我国国情的会计等式给出一些初步构想。

一、引言

“资产=负债+所有者权益”是复试簿记的基本等式（以下简称基本等式），而在基本等式的基础上又衍生出了一些扩展等式，如“收入—费用=利润”“资产+费用=负债+所有者权益+收入”“资产=负债+所有者权益+利润”等（以下分别简称扩展等式①②③）。会计基本等式伴随着复试簿记的产生已有五百年的历史，在这期间社会经济环境和会计计量方法产生了巨大的变化，对会计基本等式产生了一定程度的冲击。“一个国家和地区的政治体制、经济管理模式与运行机制、法律特征、经济发展水平与程度，构成影响企业经济活动的环境，并进而影响会计”（罗飞、唐国平，2007）。改革开放以来，我国经济迅猛发展，各种新的经济交易形式对会计等式的形式提出了新的要求；此外，由于对收入、费用等会计要素的界定存在不同观点，关于扩展等式科学性和严谨性的争论也一直没有停息。因此如何构建一个适应我国经济发展水平和基本国情的会计等式（体系）就具有非常重要的理论意义和实践意义。

计划经济体制时代，我国对企业进行的是直接计划管理，企业的资金由国家投入，企业产生的利润或亏损则上交国家或由国家弥补，因此在当时以“资金占用=资金来源”作为会计平衡的基本等式是符合我国国情的。但是，伴随着我国市场经济的发展以及会计理论研究的进步，“资金来源=资金占用”这一等式固有的缺陷就逐渐的突显出来，如无法反映市场经济条件下企业的“产权关系”、资产计量属性局限于历史成本、不符合国际惯例以及不利于会计信息的批露等等。因此1993年会计改革后，会计基本等式和扩展等式取代了“资金来源=资金占用”这一会计平衡式。这是一个非常重要的进步，极大地促进了我国会计理论的研究和发展。但是，上述会计基本等式和会计扩展等式①②③仍然还存在一些不足之处。本文在这个变革的基础上，充分借鉴现有的关于会计等式变革的研究成果，进一步完善和规范会计等式这一基本的财务会计问题。

二、会计等式变革研究简述

综合1993年会计改革以来对于会计等式变革的研究，争论的焦点主要集中在扩展等式的科学性上，有许多学者对基本等式的变革也提出了一些具有借鉴意义的观点。其相关研究成果主要有以下几个方面。

1、扩展等式否定论

会计扩展等式主要三个，即①“收入—费用=利润”②“资产=负债+所有者权益+利润”③“资产+费用=负债+所有者权益+收入”，持否定论观点的学者从不同的角度揭示了扩展等式的缺陷，主要代表有罗飞、唐国平（2000）、黄惠忠(2004)以及肖小凤、沈辉（2005）等。

罗飞、唐国平（2000）认为扩展等式中收入、费用的界定不科学，应该采用广义的收入、费用概念而非狭义的概念，同时认为利润是广义的收入、费用要素配比的结果，因此没有必要单独保留利润会计要素，这样做可以与国际会计准则保持一致。其主要思想就是否定扩展等式①②，在重新界定收入、费用概念的基础上保留扩展等式③。黄惠忠（2004）认为扩展等式①“收入—费用=利润”混淆了收入、费用的广义和狭义的概念，按照财政部颁布的《企业会计制度》和《企业财务会计报告条例》中的界定，收入和费用均采用了狭义的概念，而将利润界定为一定期间的全部经营成果，因此“收入—费用”只能等于营业利润，而非利润总额，因此扩展等式①显然不成立。黄惠忠（2004）还认为既然会计基本等式“资产=负债+所有者权益”是恒等式，那么在等式两边加上收入、费用或者在等式右边加上利润则会破坏等式的平衡关系，除非“收入=费用”或者“利润=0”，显然扩展等式②③不成立。其主要思想认为扩展等式①②③均不成立，应该在借鉴国外通行做法的基础上改进现有扩展等式。肖小凤、沈辉（2005）认为，按照业理论（PropertyTheory）的基本思想，收入、费用本身就是属于所有者权益的变化，同时由于会计基本等式“资产=负债+所有者权益”在任何时点均成立，因此扩展等式①②③不具有普遍意义。另外，他们认为以企业实体理论（EquityTheory）为基础的扩展等式③也与现行会计实务不相吻合。因此，他们对于扩展等式①②③予以完全否定。

2、会计基本等式拓展论

会计基本等式“资产=负债+所有者权益”以企业主体理论（EquityTheory）为基础，反映了市场经济中明确产权关系的要求。“会计基本等式是实体理论和法人财产权的直接写照”（朱学义，1999），该会计等式以其科学性而流传于世。随着人类社会从工业经济时代向知识经济时代过渡，持会计基本等式拓展论的学者认为会计基本等式应该反映这一变化对会计变革的要求。

刘国武、陈少华（2004）认为企业同时创造了知识资本和知识资源价值，它是知识企业内部知识资本产权与法人产权主体进行交易的结果。从会计理论的角度讲，知识资本所有权人要分享知识资源价值的增长量，即“知识资产=知识资本所有者权益”，因此会计基本等式就应该拓展为“财务资产+知识资产=财务债权人权益+知识资产所有者权益+财务所有者权益”。杨政、董必荣、施平（2007）认为应建立与智力资产产权特征相适应的利益相关者会计模式，会计基本等式应拓展为“资产=物质资本所有者权益+人力资本所有者权益+其他利益相关者权益等”。持拓展论观点的学者主要主张将智力（知识）资本所有者权益纳入会计等式，从而体现知识经济时代对会计计量的要求。

3、“民本经济”条件下会计等式变革

“民本经济”的概念最早由湖北的严炳洲在1996年出版的《民本经济论》中提出。在此基础上，高尚全将“民本经济”定义为“以民为本，民存、民营、民享的经济，与以官为本的经济有很大的不同”。朱学义（2007）则进一步扩充了“民本经济”的内涵，提出“民本经济”应该是“源本、资本、富本”的经济模式，认为“民本经济”是社会形态发展的必然选择、是人类全面发展的客观要求。在“民本经济”思想的基础上，朱学义提出了会计基本等式变革的内容即“资产=负债+民众资本”，同时对民众资本进行了进一步分类。

表1民众权益内容明细表

一级科目二级科目综合归类1综合归类2

民众

资本国有资本公有资本物本

股东资本或股本

法人资本转移资本

个人资本民有资本

外商资本

智力资本智本

该会计等式变革的思想侧重于体现“民本经济”的要求，在会计等式中突出了“民众权益”这一重要概念。

4、行为会计模式下的会计等式变革

美籍日本会计学家精品井尻雄士在对复式簿记探索的基础上，创造了三式簿记这一具有革命意义的记账方法。“资产—行为—权益”三维簿记模式，指的是在原有的“资产—权益”二维簿记模式基础上引入第三维向量—“行为”，从而形成了全面反映价值运动信息的行为会计理论基础。行为会计是知识经济背景下会计变革的一个重要导向。徐国君（2001）认为与复式簿记“资产=权益”不同，三式簿记加入了行为这一要素。因此，在行为会计模式下，行为成为与资产、权益并列的第三维要素，并与第一维资产、第二维权益保持金额上的对应关系。因此在行为会计模式下构建“资产=行为=权益”这一立体等式，可以全面反映企业价值运动。行为会计作为一种对传统会计模式变革的有益探索，可以为未来的会计系统发展带来一些启发。三、会计等式变革研究评析

朱学义（2007）认为进行我国会计等式变革要遵循三个基本原则，（1）变革不是对原有会计等式的否定，而是一种“扬弃”；（2）变革要密切反映社会主义经济制度的特征；（3）变革要反映社会环境的变化和经济管理的要求。本文将以以上三个原则为出发点，对上述会计基本等式和扩展等式变革研究的主要观点进行评析，进一步探讨会计等式变革的方向。

会计扩展等式否定论主要从会计要素概念界定不清晰、扩展等式与基本等式相矛盾的角度，否定扩展等式的科学性，并建议取消令人费解和迷惑的扩展等式。这种观点虽然具有一定的代表性和科学性，但笔者认为完全否定扩展等式存在的必要性在认识上存在偏颇。否定论忽略了动态会计要素之间的数量关系，对于全面理解企业的资金运动规律和把握会计信息具有不利的影响。因此笔者认为，应该在充分吸收扩展等式科学思想的基础上进一步改进，如重新界定收入和费用的概念、深入剖析动态会计要素和静态会计要素的关系等，也就是遵循前述“扬弃”的原则。

会计基本等式拓展论和“民本经济”条件下会计等式变革思想在一定程度上发展了传统的会计基本等式，对资传统的资产和权益概念进行了重新的界定。基本等式拓展论将智力资本和知识资本的所有权纳入了会计基本等式，“民本经济”的会计等式将民众权益进一步区分为公有资本、转移资本和民有资本。这两种变革思想均是对会计基本等式的继承和发展，反映了我国现有的经济环境和经济特征，具有较为充分的理论和实践依据，但从本质上来看二者均没有脱离“资产=权益”这一传统会计等式的思想。笔者认为，上述两种变革思想对于构建当代经济条件的会计等式体系具有重要的借鉴意义。

行为会计在思想上突破二维簿记模式，建立了“资产=行为=权益”的三维簿记模式。这一全新的会计等式从立体角度反映了企业价值的变动信息，颠覆了传统的复式簿记思想，在一定程度上体现了会计发展的方向。但由于行为会计的理论还不够成熟，一些问题如经济行为的确认标准、经济行为的分类、经济行为的价值标准等都难以解决，因此行为会计模式下的会计等式在现阶段还难以得到实质性的推广。

三、当代经济条件下我国会计等式变革的构想

综合上述会计等式变革的主要思想，笔者认为由于行为会计模式短时期内还难以成为主

流的会计模式，因此本文构建的会计等式仍建立在传统的复式簿记模式之上。由于经济环境以及经济特征对会计发展具有关键性的影响，笔者所构建的会计等式体系充分考虑了知识经济和“民本经济”对会计变革的要求，以及现代会计确认和会计计量技术的要求，笔者认为新的会计等式体系应涵盖以下内容。

静态会计等式：

财务资产+知识资产=债权人权益+财务资本所有者权益+智力资本所有者权益…………..A1

该会计等式应该成为会计核算和会计报告的基础等式，其中财务资本所有者权益还可以进一步细分为民众资本所有者权益（主要是指个人资本、外商资本）和实体资本所有者权益（除民众资本所有者权益以外的财务资本所有者权益，如国有资本、集体资本、法人资本等），在会计核算中可以作为二级科目设置。该会计等式完整体现了知识经济和民本经济条件下资本来源的多样性，对提供更完善和有价值的信息具有积极作用。

动态会计等式：

(净)利润=收入—费用………………………………………………….A2

财务资产+知识资产=债权人权益+财务资本所有者权益+智力资本所有者权益+期间损益………………..A3

等式A2中对收入的界定采用狭义概念，即收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；等式A2对于费用的界定采用广义的概念，即费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的价值牺牲。笔者认为，从广义的角度分析损失应该属于费用的一部分，而利得作为损失的抵减项目也应该纳入广义费用得范畴，如财务费用就是利息收入和手续费支出、利息支出等相抵减后的净额、汇兑损益是汇兑收益和汇兑损失相抵减后得净额等等。因此，可以认为广义的费用等于狭义的费用加上利得和损益相抵减后的净额，即“广义的费用=狭义的费用+利得—损失”。上述对于收入、费用概念的界定可以保证等式A2的科学性和严谨性，该等式反映了动态会计要素之间的数量关系，是构成利润表的基础平衡等式。等式A3反映了动态会计要素对静态会计要素的影响，企业通过一定会计期间的经营所形成的经营成果必然会同时影响企业的资产和业益，等式右边的净利润本质上就是财务资本所有者权益和智力资本所有者权益的构成内容，即“利润=财务资本所有者享有的期间利润+智力资本所有者享有的期间利润”。所以，如果将利润分别归入财务资本所有者权益和智力资本所有者权益，那么等式A3就和等式A1相一致，动态等式转归为静态等式。显然，所有的会计要素都会随着经济业务的发生而处于不断变化的状态，应该以发展的观点来全面看待静态会计等式和动态会计等式。笔者认为上述会计等式A1、A2和A3构成一个完整的复式簿记会计等式体系，符合会计等式变革的基本原则和要求。

参考文献

1罗飞，唐国平•财务会计要素及其体系新论•会计研究，2000；7：33-36

2朱学义•论会计实体理论与法人财产权•中国煤炭经济学院学报，1999；4：44-47

3朱学义•论基于民本经济下的会计改革•当代财经，2007；3：102-107

4徐国君，熊杰•论簿记法的创新•青岛海洋大学学报（社科版），2001；2：40-45

5肖小凤，沈辉•会计等式理论争鸣回顾及结论•财会月刊，2005；12：58-59

6刘国武，陈少华•会计等式的演变及其体现的经济关系研究•湖北经济学院学报，2004；7：61-64

7杨政，董必荣，施平•智力资本信息批露困境评析•会计研究，2007；1：15-22

8黄惠忠•对三个流行等式的异议•财会月刊，2004；B6：80

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中图分类号：F234.3 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2011）04-158-02

财务会计目标既是一个理论问题，又是一个实践问题。研究财务会计目标对会计的实践工作以及会计准则的制定既有重大的指导意义，又有较大的实践价值。从上世纪20年代，西方会计学界就此问题进行了不懈的探索，并形成了受托责任和决策有用两大学派，我国会计学界从上世纪80年代起也就此问题展开讨论。但是，迄今为止对财务会计目标的定位――是强调会计信息的可靠性还是强调决策有用性――尚无统一认识。

一、财务会计目标概述

财务会计目标可简述为：为会计信息使用者提供有用的财务会计信息。财务会计目标是财务会计基本理论的重要组成部分，整个财务会计理论体系和会计实务都是建立在财务会计目标的基础之上。具体来说，会计目标涵盖了两个重要方面，即在一定的会计环境中，会计应该为谁提供信息以及提供什么样的信息。2006年2月15日财政部对外公布了新的企业会计准则，其中第4条指出：“财务会计的目标是向财务会计报告的使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”财务报告使用者包括投资人、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。会计目标体现了某一特定的经济环境下会计信息使用者对会计信息的需求。合理的定位会计目标非常重要，会计目标作为整个概念框架的起点,以何种会计报告作为制定目标，将会直接影响到会计信息的质量特征、财务报告要素、确认和计量等方面内容的定义和界定，从而影响到会计准则的制定，最终对国际会计协调产生影响。

二、会计目标应真实公允地反映企业的运行状况

为了从理论上保障会计信息真实反映经济实体的运行状况，应把会计目标定位在为经济实体这一最大利益相关方服务上。在会计理论的构建、核算方法的选择、披露信息的要求乃至会计准则的制定中都应首先考虑其对经济实体的影响。基于会计信息对经济有着巨大影响力这一事实，会计信息对经济的长远发展应当起的是促进作用。的确，平稳增长的报表数字，在一定程度上可以增加公众对经济的信心，在繁荣时期向下调节盈余可以防止经济过热，在萧条时期向上调节利润可以延缓危机的到来。然而，市场经济之所以有效率，是因为它能够根据各种资源收益率的不同而敏锐地调节稀缺资源，虚假的报表数字恰恰扭曲了这种最有效率的资源配置机制。如果会计信息能够真实公允地反映企业的经济状况，以经济实体和经济实体中的每一个利益相关者为自己的服务对象，那么，市场资源配置调节至最优就是可能的。

现在关于会计目标较为流行的观点，往往在客观上促成了会计盈余在各期之间灵活调节，会计数据为各利益集团服务，受他们的影响，使经济呈现一种表面上的繁荣与平稳增长，实际上却为经济实体积累起系统风险。一旦风险超过一定限度，经济危机就会爆发，这时无论他是不是某个企业的利益相关者，甚至无论他看不看会计报表，他的利益都会受到影响。因而会计目标不应该仅仅为某一个或某几个利益集团而研究他们的需求，提供他们所需的信息，在会计准则的制定中听取他们的意见。相反，会计应立足于公众，为经济本身服务，提供所有反映经济状况的信息，在会计准则的制定中保持足够的独立性，使会计这个信息系统能够真实、公允地反映企业的财务状况、盈利能力和现金流量。

三、现今会计目标理论的两种观点

由于财务会计目标是进行财务会计活动的前提条件，又是评价财务会计活动成败优劣的基本标准，因此，从上世纪70年代起，财务会计目标就成为各国会计理论界研究的重点、难点和焦点。但就目前而言，财务会计目标的问题，在会计理论界还没有形成一个权威的、可为学术界普遍认同的观点，甚至可以说，财务会计目标的研究在目前仍处于各抒己见、尚未定论的局面。纵观会计理论界对财务会计目标的研究，归纳起来主要有两大学派：受托责任观和决策有用观。

受托责任观的主要代表人物有美国著名会计学家井鸠雄士和恩里斯特・帕罗科等人。受托责任观的发展与公司制和现代产权理论的发展休戚相关，随着工业革命的完成，以公司制为代表的企业形式开始出现并广泛流行，随之而来的便是企业所有权和经营权的分离。所有者关注的是委托财产资源的保值与增值，经营者因此承担合理、有效地管理与应用受托资源，使其尽可能地实现保值增值。经营者有义务及时、完整地向所有者报告其受托资源管理的情况以解脱受托经济责任。所有者则通过相关的法规、合约和惯例等来激励和约束经营者的行为。

基于以上背景，受托责任观下的财务会计目标要求财务会计为会计信息使用者提供会计主体在经营管理过程中履行受托责任的情况，提供在过去一段时间里企业财务状况和经营业绩的信息，以判断管理当局的经营是否有效，因而在会计信息的质量特征方面强调可靠性；在会计确认上，只确认企业已发生的经济事项；在会计计量上，坚持采用历史成本计量模式。

决策有用观产生于20世纪50~60年代，是在资本市场、证券市场日益扩大的经济背景下形成的。资本市场已发展成熟，资源分配主要是通过市场进行调节。决策有用观是建立在社会资源的所有权和经营权分离之上的，这时的资本市场在资源配置中占有主导地位。受托双方不是直接进行沟通交流，而是介入了资本市场。会计目标是为投资者提供有利于其做出合理的投资、信贷等类似决策的信息。从这一目标出发，在会计确认上，不仅应确认实际已发生的经济事项，还要确认那些虽然尚未发生但对企业已有影响的经济事项，以满足信息使用者决策的需要；在会计计量上，认为会计报表应反映企业财务状况和经营成果的动态变化，主张在以历史成本计量的同时多种计量属性并行；在会计报表方面，认为应尽量满足全面提供对决策有用的会计信息，以满足信息使用者需求的多样性。

不难看出，上述两种观点在会计计量方法、财务报告的偏好、会计信息的种类和会计信息质量有着不同的侧重点。这两个观点一直是会计理论界争论的热点问题。受托责任观和决策有用观是在当时的特定历史环境下产生的，它们适应了当时会计发展的需要，均有相应的优缺点并且由于历史环境的延续性和继承性特征，两者在某个历史时期的发展呈现交替和重叠，表现为融合性，无所谓孰优孰劣。单纯的争论两种观点是毫无意义的，建立在特定环境下的会计目标是必须的前提条件。我国是一个具有中国特色的社会主义发展中国家，其经济发展也就具有不同于别国的特点。会计目标的定位在顺应会计国际化发展趋势下，还应具有“中国特色”，即体现我国当前市场经济环境的要求。因此，我国会计目标的选择既要从实际出发，还要兼备前瞻性。

四、我国会计目标的定位思考

（一）中国特色的会计环境分析

1.国有企业仍然是我国经济的命脉，是我国市场经济建设的基础。目前市场上主要的微观经济组织仍然是国有企业，制造业、能源、交通等重要行业的企业主要是国有企业，大型企业、重点企业也大多数是国有企业，其他性质的企业还未形成规模。国有独资公司在公司制企业中仍占主导地位，国家是最大的所有者。即使是上市公司，国家股、法人股也占大部分，且不能上市流通。我国上市公司只占大中型企业总数的极少部分，而且，这些上市公司严格说来并不完全符合现代企业制度。

2.在我国股份制改制中，有限责任公司多而股份有限公司少。尽管目前股份制作为一种较为完备合理的企业制度正被我国广泛接受，但在股份制改制过程中，我国国有控股仍占绝大多数。国有控股公司资金融通方式仍以直接为主，通过资本市场进行间接融资的居于辅助地位。

3.资本市场不发达。资本市场是企业筹资的重要场所，但资本市场的不完善使企业不能很快进入资本市场，而潜在的投资者又不能通过资本市场自由选择投资企业。另外，多数分散的投资者不是很注重会计报表的使用，使财务报告对决策的影响作用减弱。这就使得决策有用目标的实施条件受到限制，并且在较长时间里，企业大量资金的取得，仍然采用直接投资的方式。此外，根据美国经济学家和实证会计学者法玛对市场有效性的论述并经有关的实证研究，我国资本市场仍处于弱型效率阶段，难以发挥其在资金融通中的积极作用。我国企业在融通资金方面对资本市场的利用仍很有限。

4.会计人员素质较低。企业规模有限，现代化程度低，若以决策有效作为其会计目标，显然很难达到其要求。另外，法制体系还不完善，一方面，相关配套法律尚未健全；另一方面，有法不依、执法不严的现象依然严重。

通过以上分析可以看出，我国在较长一段时期里，资本市场不会在企业资本筹集上发挥主渠道作用，企业大量资本的取得仍将采用的是传统的筹资方式；受托责任关系将主要通过国家及国家授权的机构与企业经营者直接接触形成；资源的委托方与受托方可以明确辨认，国家作为委托方仍将占据着重要地位。

（二）我国主要的会计信息使用者及其需要

会计目标描述的核心问题是“会计应该为谁提供什么样的信息”，这其中包含两个方面的意思，其一是会计信息的使用者是谁，其二是会计信息使用者需要什么样的信息。根据我国现阶段特定的会计环境,企业会计信息的使用者在总体上可分为国家各职能部门、银行、证券市场上的大众投资者和国有以外的一般投资人。因为它们所处的地位不同、行使职能的不同，对会计信息的需求也是不尽相同的。

1.政府职能部门。对会计信息有直接需求的政府职能部门主要包括国资委、税务局和证监会等。国资委是依法行使国有股东权利的政府部门。由于国有股流通上的限制，尽管目前国家已经颁布了国有股减持和国有股流通转让的办法，但在实践中，仍需要相当长的一段时间。国资委现在很少能顺利的“甩出股份”，所以，国资委不属于证券市场上的“职业投资人”，而是“管理型投资人”。对于财务会计信息的需求，他们往往从企业经营管理者的角度出发，比较关心企业的经营成果和财务状况方面的信息，以便真实地考核企业管理层的业绩，决定是否继续聘用现行的经营管理者。我国上市公司大股东作为“管理型投资人”绝对控股的特征可能会在相当长时间内存在，因此决定了国资委对会计信息的真实性、完整性、准确性提出了要求。

证监会的主要职责是保护投资者的合法权益,对证券市场起到监督管理的作用。因此，从整体上看，我国证监会对上市公司会计信息的基本要求也是真实、完整、准确。为切实保护广大投资者的利益，证监会要求上市公司对外提供真实、准确、完整的、对投资者决策有影响的会计信息。税务局是我国企业会计信息的最大、最直接的需求者。因其具有的职能，对企业财务会计信息的要求并不是为了投资的需要，企业财务会计信息是作为企业纳税和国家税务人员查税的直接依据，所以，在会计信息的要求上，真实、准确与完整是我国税务部门的第一需求。

2.金融机构――银行。银行是我国企业外部融通资金的主要来源，因此，银行也是我国企业会计信息的最大需求者之一。一般来讲，银行对企业会计信息的关注，主要在于贷款本金和利息能否安全收回。我国的绝大多数银行是企业的债券性投资人，他们关注的会计信息主要是企业经济业绩的好坏和财务状况的优劣，因此，对会计信息的要求是以准确、真实和完整为主。

3.证券市场上的职业投资者。职业投资者不同于管理性投资人，他们更多的是关注公司未来股票的升值状况。从这点看，职业投资人对会计信息更多需求的是对投资决策有用的信息。在信息不对称下，职业投资者作为证券市场上的弱势群体，他们获取信息的唯一途径是上市公司对外公布的财务会计信息，这也导致对会计信息的要求上的不同。在要求真实准确的同时，需要企业披露对他们决策有用的一切会计信息。这些信息不单单包括已经发生的，还包括企业存在的未来可能发生但已对企业造成影响的会计信息，由于存在着不确定性，对会计信息的准确性要求不高。

4.非国有的一般投资人。在我国,企业的投资者除了国家和大众股民以外，还有大量的集体、个人和外商投资者等一般的投资者。他们一般都是内部的“管理型投资人”，直接参与企业的经营与管理，对会计信息的需求不完全依赖财务会计报表，他们还需要了解管理会计信息。从管理和考评经营成果的角度看，他们对财务会计的第一需求是它的真实性、准确性和完整性。

（三）我国财务会计目标的构建

根据我国会计信息使用者及其对会计信息的需求，目前，我国会计目标总体应确立为“以受托责任为主，兼顾决策有用”。

首先，会计目标总是要与经济环境的要求相融合的，建立现代企业制度是中国会计当前和今后面临的大环境。现代企业制度的关键是法人制度。法人制度的实质是确认国家拥有财产所有权和企业拥有财产的独立法人财产权，使企业在对所有者承担财产保值和增值责任的前提下，成为自主经营的法人实体。因此，在法人制度下，投资者和企业的关系实质就是“委托―受托”关系。中国虽已有千余家上市公司，但它们只占中国大中型企业的极少部分，并且不是资本完全自由流通的上市公司。而且中国的资本市场既不发达也不规范，更重要的是社会主义的经济性质决定了必须保证国家对国有企业的所有权，国家作为会计信息最重要的使用者，必然最关心国有资产的保值、增值。因此，当前中国财务会计的具体目标主要应定位在向委托人报告受托责任的履行情况上。

其次，尽管会计目标应以受托责任为主，但并不排斥决策有用观。因为要获取最大的收益，投资者必须借助会计信息进行投资决策，因而提供对决策有用的信息是会计的一项重要目标。但恰恰是受托责任关系的存在，使投资者有权要求取得信息，经营者也有责任提供信息。因此，会计最基本的目标，还是反映财产资源的受托责任。

总之，将受托责任观和决策有用观同时纳入会计目标体系,是适应我国特色的会计理论。明确了以“受托责任为主，兼顾决策有用”的财务会计目标，有利于从根本上比较各国实务操作的异同，促进中西方会计的融合，从而使会计真正成为一种世界性语言。

参考文献：

1.葛家澍.关于财务会计目标的研究[J].上海:立信会计学报，2007（5）

2.乐红峰，田汝涛.财务会计目标浅析[J].财税科技，2007（12）

3.孟灵霞.浅析我国会计目标的定位[J].市场周刊,2006（1）

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施工企业在具体的施工项目中,应做好“成本、质量、工期”三控制,向投资者(用户)提供满意的建筑产品,取得良好的经济效益,为企业发展提供后劲。笔者认为通过建立质量成本的核算体系,及时如实地对质量成本进行分析和控制,可以把风险排除或减少到最小。

建筑产品的制造是一个综合性很强的生产过程,它集中了各部门的科学技术成果,其产品质量则是一个国家经济、技术和管理基础的综合反映。目前,我国建筑业经过多年的整顿和努力,特别是大中型企业在总结建设质量经验和学习海外质量管理的科学方法与技术方面,已取得了可喜的成绩。但在现阶段,尚有不少施工企业在建设质量中总存在重大矛盾,重视了建筑产品质量,则放松了成本核算;反之,加强了成本控制则使产品质量有所下降,有些施工企业甚至尚未进行质量成本核算。其原因主要是一些施工企业对质量成本的认识不足,对质量成本计划、控制、核算、分析等内容和方法尚未掌握。尽管在建筑产品中质量成本占总造价的5%左右,但建筑业还未制定出一套完整的质量成本核算体系,施工企业仍处在摸索阶段。因此有必要从理论和实践的结合方面就质量成本的核算与分析作一些阐述和探讨。

一、质量成本的概念及构成

所谓质量成本,是为确保和保证满意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。对建筑业来说,质量成本是企业为保证和提高工程质量所发生的一切费用和由于工程未达到规定的质量水平而造成的一切损失费用的总和。与其他类型的企业一样,建筑企业质量成本也由预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本四部分组成。但由于建筑企业的特点,在具体内容方面存在着一些差异。

(一)预防成本

指为使建筑产品故障减少到最少而发生的一切费用。包括:1.质量管理人员人工费用;2.质量宣传费用;3.质量评审费用;4.质量信誉费用;5.质量培训费用;6.质量奖励费用;7.质量改进费用;8.供方质量保证费用。

(二)鉴定成本

指原材料进场检验、各分部分项和建筑产品全面完工后的验收和为质量鉴定而发生的一切费用。包括:1.检验人员的人工费用;2.质量检验部门的办公费用;3.试验检验费用;4.检测设备维修、校验和折旧等费用;5.工程移交费用。

(三)内部损失成本

指出现的不合格在分部分项工程交验前被检出而构成的损失。包括:1.内部返修损失;2.内部返工损失;3.内部停工损失;4.质量故障分析处理费用;5.材料降级损失;6.加固成本。

(四)外部损失成本

指出现的不合格在分部分项工程交验后被检出而构成的损失.包括1.外部返修损失;2.外部返工损失;3.外部停工损失;4.保修费用;5.索赔费用;6.质量罚金。

二、建筑企业质量成本核算的特征

在激烈的建筑市场竞争条件下,不少施工企业已认识到,企业要生存、要发展,必须把质量搞上去,要以质量优势在竞争中求胜。作为兼有监督、评价、鉴证职能的企业财会部门,应适应企业对质量和效益的双重要求,在财务收支审计的基础上,从分析质量与成本、质量与效益入手,延伸检查有关质量成本的情况,从而尽快找到确保施工质量、提高经济效益的方法。关于施工企业的质量成本核算工作,在我国还只是初步尝试,以下本文先分析建筑企业质量成本核算的特征,然后在此基础上分析建筑企业质量成本核算体系的建立。

由于建筑产品自身具有体积大、价值大、生产周期长、位置固定、生产设计单一、参与人员多等特性,使其质量影响因素多而复杂。质量不合格所带来的影响巨大,使建筑企业的质量成本核算有其显著的特征:

(一)质量成本分层核算

建筑企业实施工程项目管理,在《项目法施工管理》的指导下组建多个项目部,每个项目部独立核算,因此质量成本核算也应该相应地在公司和项目部两个层面进行。这两个层面有对应关系,在出年终质量成本报告时,公司应将各项目有机汇总。

(二)阶段点质量成本控制

由于建筑产品生产周期长,使质量成本数据的收集工作历时较长。一个工程项目完整的质量成本数据往往要等到一个项目保修期结束以后才能得到,因此阶段点的质量成本控制显得尤为重要。将一个项目分成若干阶段,特别以分部分项作为阶段点是顺利开展质量成本管理工作的前提。在此基础上设立质量成本核算的三级科目也更加科学与完善。

(三)以单项工程进行质量成本归集

建筑企业的产品特点是品种多、批量小、周期长、协作配套广、原材料消耗多、资金占用高,以单项工程进行质量成本归集便于核算和分析。

三、质量成本核算原则及核算方法

(一)进行有效的质量成本核算必须遵循的原则

1.建立质量成本核算制度。由质量管理部门牵头,实行分级管理。其中财务部门具体负责核算综合反映质量成本的最终结果。2.质量成本核算,数据记录必须真实可靠。其原始凭证和报表本着实事求是的原则进行归集整理,按照《会计法》的要求,保证会计信息的真实性。3.确立质量成本经济性的思想原则。为了使建筑产品满足设计、施工、质量诸规范的要求,适应业主的需要,同时又使质量成本最低,必须考虑成本与质量保证值之间的最佳平衡。4.严格报告质量成本责任制。在工程质量成本核查工作中,各部门和个人的责任要明确,做到事事有人管、人人有职责、工作有标准,从而便于对质量的考核。

(二)质量成本的核算方法

施工企业的建筑产品具有品种多、批量小、周期长、协作广、材料消耗多、资金占用高的特点,这就使质量成本的核算方法和内容有别于其它的行业。施工企业一般应以单项工程进行质量成本归集,以便于核算和分析。

施工企业在进行质量成本核算前,首先应根据本企业的历史资料和建筑产品结构编制质量成本计划,确定质量成本的最佳水平,并按质量成本项目进行分解。质量成本核算的方法基本与成本核算相同,即将施工过程中发生的质量成本费用按照预防成本、鉴定成本、内部故障成本和外部故障成本的明细科目归集,然后确定出各个时期各项质量成本发生的情况。质量成本的明细科目,可根据前述各项成本的构成,依据实际支付的具体内容确定。财务部门根据会计凭证和质量成本记账凭证等有关资料,建立质量成本台账,逐月进行汇总,并将汇总报告送质量管理部门,以便使他们了解质量保证活动资金的使用情况和使用效果。下面就质量成本的核算内容简述如下:

1.施工质量成本。项目部根据各班组实际发生的质量成本原始凭单,逐月进行统计汇总,并加盖“质量成本”印章,统计表由质量保证部门进行核对。2.施工企业建后质量服务成本发生一般较少,如该成本呈上升趋势,那将会严重影响企业的信誉、影响已经取得的经营市场。所以,施工企业必须密切注意建后质量服务成本的发展动向。3.外部损失成本。施工企业外部损失成本不是每月都发生的,但如果外部损失成本呈上升趋势,那将会严重影响施工企业的信誉,影响开拓市场。所以,施工企业必须密切注意外部损失成本的发展动向。外部损失成本一般由设备材料部、经营部统计。4.预防成本。在一般情况下,预防成本只占质量总成本的10%左右,它与内部故障成本和外部故障成本相比属于不可避免成本,尽管发生额较小,但对内部成本和外部成本发生额的控制却能够起到积极作用。预防成本由质量保证部、工程技术部、经营部逐月统计。5.鉴定成本。鉴定成本一般由质量保证部和工程技术部统计。6.质量成本报告。各项目部和有关部门根据原始资料填写报表后,财务部据此进行核算统计,并汇总填写当月质量成本总报表。

四、关于建筑企业质量成本核算体制运作程序的建议

(一)依据质量成本三级科目设置表和质量成本核算总分类账与明细分类账,建立质量成本核算账薄

(二)依据财务会计明细科目调整表,调整企业财务会计明细科目

(三)财务会计核算期间,利用原始凭证返修单(内外部)、返工单(内外部)、停工单(内外部)、材料降级处理报告单统计核算内部返修损失、外部返修损失、内部返工损失、外部返工损失、内部停工损失、外部停工损失、材料降级损失等质量成本三级科目,并记录于质量成本核算账簿中的相关账户

(四)财务会计核算期末,依据财务会计明细科目调整表,利用相关财务会计明细分类账记录,启用质量成本会计核算账薄,建立相关的质量成本明细分类账记录

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建筑产品的制造是一个综合性很强的生产过程,它集中了各部门的科学技术成果,其产品质量则是一个国家经济、技术和管理基础的综合反映。目前,我国建筑业经过多年的整顿和努力,特别是大中型企业在总结建设质量经验和学习海外质量管理的科学方法与技术方面,已取得了可喜的成绩。但在现阶段,尚有不少施工企业在建设质量中总存在重大矛盾,重视了建筑产品质量,则放松了成本核算;反之,加强了成本控制则使产品质量有所下降,有些施工企业甚至尚未进行质量成本核算。其原因主要是一些施工企业对质量成本的认识不足,对质量成本计划、控制、核算、分析等内容和方法尚未掌握。尽管在建筑产品中质量成本占总造价的5%左右,但建筑业还未制定出一套完整的质量成本核算体系,施工企业仍处在摸索阶段。因此有必要从理论和实践的结合方面就质量成本的核算与分析作一些阐述和探讨。

一、质量成本的概念及构成

所谓质量成本,是为确保和保证满意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。对建筑业来说,质量成本是企业为保证和提高工程质量所发生的一切费用和由于工程未达到规定的质量水平而造成的一切损失费用的总和。与其他类型的企业一样,建筑企业质量成本也由预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本四部分组成。但由于建筑企业的特点,在具体内容方面存在着一些差异。

(一)预防成本

指为使建筑产品故障减少到最少而发生的一切费用。包括:1.质量管理人员人工费用;2.质量宣传费用;3.质量评审费用;4.质量信誉费用;5.质量培训费用;6.质量奖励费用;7.质量改进费用;8.供方质量保证费用。

(二)鉴定成本

指原材料进场检验、各分部分项和建筑产品全面完工后的验收和为质量鉴定而发生的一切费用。包括:1.检验人员的人工费用;2.质量检验部门的办公费用;3.试验检验费用;4.检测设备维修、校验和折旧等费用;5.工程移交费用。

(三)内部损失成本

指出现的不合格在分部分项工程交验前被检出而构成的损失。包括:1.内部返修损失;2.内部返工损失;3.内部停工损失;4.质量故障分析处理费用;5.材料降级损失;6.加固成本。

(四)外部损失成本

指出现的不合格在分部分项工程交验后被检出而构成的损失.包括1.外部返修损失;2.外部返工损失;3.外部停工损失;4.保修费用;5.索赔费用;6.质量罚金。

二、建筑企业质量成本核算的特征

在激烈的建筑市场竞争条件下,不少施工企业已认识到,企业要生存、要发展,必须把质量搞上去,要以质量优势在竞争中求胜。作为兼有监督、评价、鉴证职能的企业财会部门,应适应企业对质量和效益的双重要求,在财务收支审计的基础上,从分析质量与成本、质量与效益入手,延伸检查有关质量成本的情况,从而尽快找到确保施工质量、提高经济效益的方法。关于施工企业的质量成本核算工作,在我国还只是初步尝试,以下本文先分析建筑企业质量成本核算的特征,然后在此基础上分析建筑企业质量成本核算体系的建立。

由于建筑产品自身具有体积大、价值大、生产周期长、位置固定、生产设计单一、参与人员多等特性,使其质量影响因素多而复杂。质量不合格所带来的影响巨大,使建筑企业的质量成本核算有其显著的特征:

(一)质量成本分层核算

建筑企业实施工程项目管理,在《项目法施工管理》的指导下组建多个项目部,每个项目部独立核算,因此质量成本核算也应该相应地在公司和项目部两个层面进行。这两个层面有对应关系,在出年终质量成本报告时,公司应将各项目有机汇总。

(二)阶段点质量成本控制

由于建筑产品生产周期长,使质量成本数据的收集工作历时较长。一个工程项目完整的质量成本数据往往要等到一个项目保修期结束以后才能得到,因此阶段点的质量成本控制显得尤为重要。将一个项目分成若干阶段,特别以分部分项作为阶段点是顺利开展质量成本管理工作的前提。在此基础上设立质量成本核算的三级科目也更加科学与完善。

(三)以单项工程进行质量成本归集

建筑企业的产品特点是品种多、批量小、周期长、协作配套广、原材料消耗多、资金占用高,以单项工程进行质量成本归集便于核算和分析。

三、质量成本核算原则及核算方法

(一)进行有效的质量成本核算必须遵循的原则

1.建立质量成本核算制度。由质量管理部门牵头,实行分级管理。其中财务部门具体负责核算综合反映质量成本的最终结果。2.质量成本核算,数据记录必须真实可靠。其原始凭证和报表本着实事求是的原则进行归集整理,按照《会计法》的要求,保证会计信息的真实性。3.确立质量成本经济性的思想原则。为了使建筑产品满足设计、施工、质量诸规范的要求,适应业主的需要,同时又使质量成本最低,必须考虑成本与质量保证值之间的最佳平衡。4.严格报告质量成本责任制。在工程质量成本核查工作中,各部门和个人的责任要明确,做到事事有人管、人人有职责、工作有标准,从而便于对质量的考核。

(二)质量成本的核算方法

施工企业的建筑产品具有品种多、批量小、周期长、协作广、材料消耗多、资金占用高的特点,这就使质量成本的核算方法和内容有别于其它的行业。施工企业一般应以单项工程进行质量成本归集,以便于核算和分析。

施工企业在进行质量成本核算前,首先应根据本企业的历史资料和建筑产品结构编制质量成本计划,确定质量成本的最佳水平,并按质量成本项目进行分解。质量成本核算的方法基本与成本核算相同,即将施工过程中发生的质量成本费用按照预防成本、鉴定成本、内部故障成本和外部故障成本的明细科目归集,然后确定出各个时期各项质量成本发生的情况。质量成本的明细科目,可根据前述各项成本的构成,依据实际支付的具体内容确定。财务部门根据会计凭证和质量成本记账凭证等有关资料,建立质量成本台账,逐月进行汇总,并将汇总报告送质量管理部门,以便使他们了解质量保证活动资金的使用情况和使用效果。下面就质量成本的核算内容简述如下:

1.施工质量成本。项目部根据各班组实际发生的质量成本原始凭单,逐月进行统计汇总,并加盖“质量成本”印章,统计表由质量保证部门进行核对。2.施工企业建后质量服务成本发生一般较少,如该成本呈上升趋势,那将会严重影响企业的信誉、影响已经取得的经营市场。所以,施工企业必须密切注意建后质量服务成本的发展动向。3.外部损失成本。施工企业外部损失成本不是每月都发生的,但如果外部损失成本呈上升趋势,那将会严重影响施工企业的信誉,影响开拓市场。所以,施工企业必须密切注意外部损失成本的发展动向。外部损失成本一般由设备材料部、经营部统计。4.预防成本。在一般情况下,预防成本只占质量总成本的10%左右,它与内部故障成本和外部故障成本相比属于不可避免成本,尽管发生额较小,但对内部成本和外部成本发生额的控制却能够起到积极作用。预防成本由质量保证部、工程技术部、经营部逐月统计。5.鉴定成本。鉴定成本一般由质量保证部和工程技术部统计。6.质量成本报告。各项目部和有关部门根据原始资料填写报表后,财务部据此进行核算统计,并汇总填写当月质量成本总报表。

四、关于建筑企业质量成本核算体制运作程序的建议

(一)依据质量成本三级科目设置表和质量成本核算总分类账与明细分类账,建立质量成本核算账薄

(二)依据财务会计明细科目调整表,调整企业财务会计明细科目

(三)财务会计核算期间,利用原始凭证返修单(内外部)、返工单(内外部)、停工单(内外部)、材料降级处理报告单统计核算内部返修损失、外部返修损失、内部返工损失、外部返工损失、内部停工损失、外部停工损失、材料降级损失等质量成本三级科目,并记录于质量成本核算账簿中的相关账户

(四)财务会计核算期末,依据财务会计明细科目调整表,利用相关财务会计明细分类账记录,启用质量成本会计核算账薄,建立相关的质量成本明细分类账记录