会计合同管理范文

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合同是企业与自然人、法人及其他组织等平等主体之间设立、变更、终止民事权利义务关系的协议。合同管理是现代企业管理中的一项基本内容，在企业经营管理中起着举足轻重的作用。加强合同管理，有利于企业规范合同当事人双方经营行为，维护自身合法权益、防控法律风险；有利于保障企业经营活动的顺利开展，增强自我保护能力；有利于企业适应社会主义市场经济的发展，提高管理水平和经济效益。

会计监督是企业加强经济管理的一种手段，是企业财会人员的一项基本职责。企业签订的经济合同，最终结果都要反映到企业财会部门。企业财会部门除严格按照企业会计准则的规定完成会计核算工作外，还需履行好会计监督职责，并始终将其贯穿于企业合同管理的全过程。本人现就企业合同管理中可能存在的问题及如何履行好会计监督职责谈谈自己的一些认识。

一、合同管理中可能存在的问题

合同管理从大的方面可以划分为合同订立阶段和合同履行阶段，合同管理应贯穿于合同订立和履行的全过程。企业由于对合同管理的重要性认识不够，缺乏一套严谨、完善的合同管理制度，再加之会计监督滞后，在该过程中可能存在如下问题：

（一）无书面协议

在企业的日常经营过程中，有的部门或经办人员合同管理意识淡薄，存在违反合同管理规定，在没有签订书面合同的情况下，就与业务单位发生经济往来；一旦发生经济纠纷，将无据可依，可能给公司带来不必要的损失。

（二）合同主体不当

合同当事人主体合格，是合同得以有效成立的前提条件之一；忽略对准合同对象的资格审查，将导致合同无效或引发其他潜在风险。

（三）合同内容和条款不完整、表述不严谨准确

合同内容和条款不完整，忽略合同重大问题或在重大问题上做出不当让步，或存在重大疏漏和欺诈，将会导致企业合法利益受损。合同文字表述不严谨准确，则容易产生歧义和误解，可能导致合同难以履行或引起争议。如违约条款在合同中未约定或约定不明确，则一旦发生违约，将容易引起争议，并可能给企业造成一定的经济损失。

（四）合同审核不充分或未严格执行审核意见

企业合同审核人员可能因专业素质或工作态度原因未能发现合同文本中的不当内容和条款。合同起草人员没有根据合同审核人员的审核意见修改合同，导致合同中的不当内容和条款未被纠正。

（五）诉讼时效过期

在合同履行过程中发生纠纷的，未及时协商解决或诉诸法律，超过了诉讼时效而给企业带来无法挽回的损失。

（六）合同结算条款未严格执行

可能存在违反合同条款，未按合同规定期限、金额或方式付款；疏于管理，未能及时催收到期合同款项等。

（七）合同管理游离于会计监督之外

财会部门未能参与到合同管理的全过程，可能使得企业的会计信息失真，影响决策；可能给企业带来不必要的财务和税务风险，影响企业发展。

二、如何做好合同管理中的会计监督

针对合同管理中可能存在的问题，财会部门应该积极主动地介入到企业合同管理的全过程，履行好会计监督的职责，具体可以从以下几个方面着手：

（一）建立健全合同管理制度

企业财会部门应会同其他相关职能部门根据国家有关法律法规的规定，并结合自身业务实际，建立健全自身合同管理制度，明确合同拟订、审批、执行等环节的具体程序和要求；同时应梳理并识别本企业合同管理中可能存在的风险点，并制定相应的风险应对措施，最终汇总形成本企业的《合同风险管理手册》。企业财会部门还需建立定期检查监控措施，确保合同管理制度的全面贯彻执行，从而使合同风险得到有效控制，合同管理的作用得到充分发挥。

（二）加强学习与培训，不断提高专业水平

财务人员要在合同管理中履行好会计监督职责，其自身的业务素质必须提高；不仅要懂财务，懂管理，还要熟悉相关法律法规；从目前看，财务人员普遍缺乏相关法律专业知识背景；因此，负责合同管理的财务人员要有针对性地加强学习与培训，使自己成为精通财税知识、管理知识和法律知识的复合型人才，从而适应企业合同管理工作的需要。合同自洽谈到履行，通常是由企业的一线业务人员和管理人员在办理，企业合同管理的好坏在很大程度上依赖他们自身的合同风险防范意识和能力；因此，企业也应加强对这一部分人员的培训，做好宣传，增强其合同意识和法制观念。

（三）做好合同的审核管理

合同承办部门应及时将拟订的合同文本送财会、法务部门及其他相关职能部门进行审核，审核人员应当认真履行职责，对合同文本的合法性、经济性、可行性和严密性进行重点审核；财会部门应重点审核合同中与财务和税务处理相关的条款。对重大合同，财会部门应派出人员参与合同调查和合同谈判。合同承办部门应充分听取各审核部门的意见，必要时对有关合同条款进行修改后再次提交审核。通过财会部门介入合同的事前管理，从而有效地遏制超规模的投资和杜绝计划外资金的支出等问题的发生，同时做好税收筹划，规避税务风险。

（四）做好合同的备案管理

合同签订后，承办部门应及时到财会部门办理合同内部备案手续，而不是待办理合同结算时才提交给财会部门。财会部门应严格复核其是否履行了企业合同管理制度中规定的审核和审批程序。对未履行相关审核和审批程序所签订的合同，财会部门有权不予办理内部备案手续，同时将具体情况向有关领导报告。对备案通过的合同应做好登记管理，充分利用信息化手段，详细登记合同签约各方的名称、合同标的、合同期限、合同结算和违约责任等主要内容，后续还应对合同的履行、变更和终结等情况做好登记；书面合同应分类连续编号保管，以便后续办理合同结算时使用。

（五）做好合同履行过程中的全程动态监控

合同承办部门应定期将合同的实际履行情况和完成进度告知财会部门，财会部门应做好记录，并予以跟踪管理。财会部门要督促合同承办部门随时关注和掌握对方的履约情况，特别要掌握对我方不利的变化；同时根据实际需要督促合同承办部门及时对合同进行修改、变更、补充或中止和终止。对不履行或没有完全履行合同规定义务的，财会部门要督促合同承办部门按照合同约定追究对方的违约责任，从而保护企业在经济交往中的合法权益。财会部门应督促合同承办部门按照合同约定付款，及时催收到期欠款。财会部门办理合同结算时，要查验相关合同和结算资料，审核发现不符合要求的，财会部门有权拒绝办理，直至其完善相关资料和手续。财会部门在办理合同付款时，必须认真审核其付款进度是否符合合同的约定，对按照完工进度付款的，则还需审核工程完工进度是否真实有效；对不符合要求的，财会部门有权拒绝办理付款手续，并将具体情况报告有关领导。在会计期末，财务人员应视合同的履行情况，根据企业会计准则的规定及时确认收入或计提费用、并结转成本；同时按照税法的规定计缴相关税费。

（六）建立健全合同管理考核与责任追究制度

企业应当建立健全合同管理考核与责任追究制度，将合同管理情况纳入相关部门的年度考核之中；对在合同订立、履行过程中出现的违规行为，应当追究有关部门或人员的责任。企业财会部门在办理合同审核、备案及合同结算过程中发现有违规行为的，应当予以制止和纠正；制止和纠正无效的，应当向有关领导报告请求处理。

综上所述，合同管理与会计监督两者的共同目标都是为了控制风险。企业财会部门应当在合同管理中充分发挥会计监督的作用，并将其贯穿于合同管理的全过程，做好合同管理的事前、事中和事后监督，从而有效地控制合同风险，保护企业的合法权益，提高经济效益，推动企业持续健康地发展。

参考文献：

[1]李京.合同风险管理攻略[M].中国商务出版社，2011

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随着经济体制改革的不断深入发展，企业获得了比较多的发展空间，但因为市场自身的缺陷，也使得企业自身的经营过程中出现了很多风险。会计监督是确保企业能够健康发展的重要途径。但是会计的事前监督则一直都是会计监督中的盲区，很多企业没有重视其作用的发挥。事实是很多的会计风险都是发生在事前，如果在事前，企业的会计人员没有能够有效的参与，企业的财务风险就很难得到有效的控制。企业每年都有一大批合同在订立、履行，以及变更或在解除、终止，合同管理的重要作用也愈来愈明显。所以，强调会计的事前监督在企业的合同管理中具有十分重要的作用，这也是本文研究的重点。

一、会计事前监督对于企业合同管理的必要性探讨

（一）开展会计的事前监督符合国家财经法规的相关规定

企业开展各种经营活动，都必须要遵守国家的相关法律法规，如果企业所签订的这些经济合同不符合法律法规的要求，很有可能会使得合同的签订无效，或者产生其他的一些不利后果。企业的会计事前监督，能过对企业准备签订的合同是否符合国家相关法律规定进行有效评估，从而最大限度的减少可能存在的一些合同风险。

（二）会计事前监督可以给企业经济合同的签订提供比较准确的经济信息

经济合同是企业经济风险中主要的来源之一，所以加强对经济合同的科学管理对于企业提升自身的风险能力有着十分重要的作用。企业的财务部门在长期的工作中应当具备风险识别和控制的能力，在企业签订相应的合同之前，首先就是要对签订合同可能存在的风险进行有效识别，同时依据各种方式提出相关的建议和意见，从而降低合同风险。通过这种方式可以使得签订合同的决策层获得较为准确的信息，进而依据相应的经济信息判断是否需要签订经济合同，或者是对合同进行修改，以达到降低风险的目标。

（三）开展企业的会计监督，能够较为有效的提升企业的合同管理水平

企业的合同管理是企业管理的重要组成部分，包括了事前、事中和事后几个比较重要的管理环节，而事前管理则往往是最为重要的一个环节。企业的会计监督如果在合同管理的事前可以做到位，就可以在很大程度上减少风险的产生，从而很好的维护企业自身的合法权益，对提升企业的经济效益也会有一定的促进作用。

二、会计事前监督在企业合同管理中的具体应用分析

（一）会计事前监督注重全过程、全合同的参与

企业签订经济合同是一个较为复杂的过程，对于对方企业的财务信息的识别，财务部门则更加专业。凭借财务部门的独立性，可以有效的增加在谈判过程中的话语权，最大限度的保障合同签订的公平性。如果企业的财务部门有足够程度的参与合同的风险管理，那么对于企业的风险规避和风险识别都会有十分积极的意义。所以，在签订合同时，除了组织法律、技术人员外，财务人员也要全过程、全合同参与到合同谈判中。会计的事前监督在企业的合同管理中一定要发挥出应有的价值，进行全过程、全合同的参与，这样才能收到比较好的效果。

（二）会计事前监督要重视对于销售订单的动态管理

有些企业在实际经营过程中，虽然每月都编制生产经营计划，确保生产与销售的匹配，但在具体操作中，销售、生产和仓储等部门之间由于缺少及时沟通，到时会出现由于企业发不出货而造成客户当月订单执行不完的情况。若在价格下降通道中，客户会提出终止未执行完的订单；而在价格上升通道中，客户势必要求公司在次月继续履行订单，造成企业非常被动，该赚的钱赚不到，对企业的生产经营造成不利的经济影响。为此，会计事前监督要重视对于销售订单的动态管理，换句话说，销售订单也应纳入合同管理及会计事前监督的范畴。

（三）会计事前监督应纳入公司制度考核

企业管理制度是实现企业目标的有力措施和手段。为加强合同管理，避免失误，提高经济效益，企业应制订合同管理制度，会计的事前监督也应纳入合同管理制度范畴，按制度进行规范及有效落实。同时企业也可引入相应的考核机制及问责机制。如一个合同因条款有误或市场变化等因素产生纠纷，给企业带来经济损失，在合同汇签单上应追究相应签字人的责任，做到有奖有罚，让企业有据可依。有力的制度可以使会计事前监督更加注重学习成长，更好的为企业服务。

三、小结

企业的合同管理对于企业有效的规避和识别风险有着比较重要的意义，会计事前监督能够有效的降低企业合同管理的风险，可以有效的为企业经济合同的签订提供科学的经济信息，从而有利于提升企业合同管理的水平。将会计的事前监督有效的应用到合同管理过程中，需要企业领导的支持，使得会计事前监督可以全过程以及全合同的参与。会计事前监督也要重视对于销售订单的动态管理。同时，会计事前监督应纳入公司制度考核，让企业有据可依。会计事前监督在进行应用的过程中，需要注意和企业的相关部门之间的分工协调，不断提升会计人员的综合素质，这样才能够使得会计事前监督能够在企业合同管理中发挥更大的价值。

参考文献：

[1]高莉.浅谈加强会计监督，改善财务管理[J].价值工程.2011年22期

[2]王继东.浅析我国小型民营企业会计监督的现状及对策[J].商业经济.2011年14期

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1 会计人员加强企业合同管理分析

1.1 会计人员应重视销售动态管理

在企业销售的过程中，会计人员为了保证销售情况和产品信息能够相匹配就需要按照生产情况编制生产计划，不过企业生产、销售、运营等活动是由不同的部门管理的，但是当前这些部门之间的沟通并不紧密，这就可能造成企业发货不够及时，进而给企业的信誉产生不良影响，销售量也达不到企业的标准。如果部门和部门之间，员工和员工之间能够及时地沟通，那么遇到任何问题都能够及时地找到解决办法。企业也能够根据产品在市场上销售情况及时地更改生产销售策略，为企业赢得更多的利润。所以在企业合同管理的过程中应该实行动态管理，外部环境的变化，市场需求的增减都是企业决策的参考方面。

1.2 合同与应收款管理部门人员应重视参与全合同过程

企业应收账款和合同管理之间并不是孤立存在，而是相关联系的。作为参与应收账款管理中的人员也会参与到企业合同管理当中。由于企业合同的签订和生效是十分复杂的过程，我们应该对对方的财务情况基本掌握，这就要求企业的财务部门人员具备一定的专业能力和沟通能力。会计部门相比其他部门具有一定的独立性，在合同谈话的过程中需要掌握一定的话语权，使得合同建立在公平、平等的基础上。财务管理风险是企业发展过程中必须关注的方面，会计人员必须通过企业合同管理工作提高企业抵抗风险的能力。合同管理期间会计人员必须对每个流程加以了解，并参与到各个环节中，保证合同的有效运行。例如有些企业为了规避应收账款风险，就在企业销售管理的过程中使用合同管理制度，并授权一些人员和客户签订合同的权利，通过专业人员的审核，在签订后不得随意改变。这就体现了会计人员应该加强自身能力的提高，积极参与到企业活动中，不断地为企业带来更多的经济效益。

1.3 会计监督合同管理工作纳入企业制度考核中

为了进一步加强对企业合同的管理，我们需要把合同管理工作直接纳入到企业制度考核中，为企业实现发展目标提供可靠依据。会计监督工作对于企业的发展具有十分重要的作用，为了构建科学的合同管理制度，必须重视会计人员工作，将其纳入到构建企业制度的工作中，把管理制度落实到实际工作中，保证各方面工作的有效进行。同时，企业也可以建立责任考核机制，并落实到每个部门，特别是财务部门。这样就你能够保证企业合同工作有章可循、有法可依。对企业有贡献的人加以奖励，损害企业利益的人加以惩罚，全面依照合同管理制度开展工作。

2 会计工作人员要加强对企业应收账款的管理

2.1 重视应收账款日常管理

作为会计人员应该做好应收账款的日常管理工作能够及时准确地记录企业和用户之间的应收账款信息，并对这些信息进行分析和总结，归纳出用户的信用情况以及信用关系发生的具体时间，拖欠款项的具体金额，及时地了解信用情况的变化，并对所有应收账款的情况进行监督和管理。在应收账款的日常管理工作中，我们特别需要注重对相关客户的信用等级的评价和核查，时刻观察其信用额度有没有超出规定限额，避免用户的款项拖欠数额超出规定的数目。针对那些拖欠账务已经超出信用期限的用户，我们必须要对他们进行及时地提醒，科学开展催款工作。同时，会计管理人员应该深入分析企业的应收帐款在周转周期及平均收账期是否合理，时刻关注企业资金的流动情况，对企业应收帐款的相关管理事项进行科学评价，对于那些信用条件不够合理的情况要及时给予调整和改正。

2.2 加强应收账款的事后管理

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在企业销售的过程中，会计人员为了保证销售情况和产品信息能够相匹配就需要按照生产情况编制生产计划，不过企业生产、销售、运营等活动是由不同的部门管理的，但是当前这些部门之间的沟通并不紧密，这就可能造成企业发货不够及时，进而给企业的信誉产生不良影响，销售量也达不到企业的标准。如果部门和部门之间，员工和员工之间能够及时地沟通，那么遇到任何问题都能够及时地找到解决办法。企业也能够根据产品在市场上销售情况及时地更改生产销售策略，为企业赢得更多的利润。所以在企业合同管理的过程中应该实行动态管理，外部环境的变化，市场需求的增减都是企业决策的参考方面。

1.2合同与应收款管理部门人员应重视参与全合同过程

企业应收账款和合同管理之间并不是孤立存在，而是相关联系的。作为参与应收账款管理中的人员也会参与到企业合同管理当中。由于企业合同的签订和生效是十分复杂的过程，我们应该对对方的财务情况基本掌握，这就要求企业的财务部门人员具备一定的专业能力和沟通能力。会计部门相比其他部门具有一定的独立性，在合同谈话的过程中需要掌握一定的话语权，使得合同建立在公平、平等的基础上。财务管理风险是企业发展过程中必须关注的方面，会计人员必须通过企业合同管理工作提高企业抵抗风险的能力。合同管理期间会计人员必须对每个流程加以了解，并参与到各个环节中，保证合同的有效运行。例如有些企业为了规避应收账款风险，就在企业销售管理的过程中使用合同管理制度，并授权一些人员和客户签订合同的权利，通过专业人员的审核，在签订后不得随意改变。这就体现了会计人员应该加强自身能力的提高，积极参与到企业活动中，不断地为企业带来更多的经济效益。

1.3会计监督合同管理工作纳入企业制度考核中

为了进一步加强对企业合同的管理，我们需要把合同管理工作直接纳入到企业制度考核中，为企业实现发展目标提供可靠依据。会计监督工作对于企业的发展具有十分重要的作用，为了构建科学的合同管理制度，必须重视会计人员工作，将其纳入到构建企业制度的工作中，把管理制度落实到实际工作中，保证各方面工作的有效进行。同时，企业也可以建立责任考核机制，并落实到每个部门，特别是财务部门。这样就你能够保证企业合同工作有章可循、有法可依。对企业有贡献的人加以奖励，损害企业利益的人加以惩罚，全面依照合同管理制度开展工作。

2会计工作人员要加强对企业应收账款的管理

2.1重视应收账款日常管理

作为会计人员应该做好应收账款的日常管理工作能够及时准确地记录企业和用户之间的应收账款信息，并对这些信息进行分析和总结，归纳出用户的信用情况以及信用关系发生的具体时间，拖欠款项的具体金额，及时地了解信用情况的变化，并对所有应收账款的情况进行监督和管理。在应收账款的日常管理工作中，我们特别需要注重对相关客户的信用等级的评价和核查，时刻观察其信用额度有没有超出规定限额，避免用户的款项拖欠数额超出规定的数目。针对那些拖欠账务已经超出信用期限的用户，我们必须要对他们进行及时地提醒，科学开展催款工作。同时，会计管理人员应该深入分析企业的应收帐款在周转周期及平均收账期是否合理，时刻关注企业资金的流动情况，对企业应收帐款的相关管理事项进行科学评价，对于那些信用条件不够合理的情况要及时给予调整和改正。

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管理会计是环境的产物，从企业环境角度分析，影响管理会计系统，尤其是管理会计工具整合的因素主要有以下几个方面：

(一)技术因素　上世纪对管理会计影响最直接的技术因素有适时制和计算机集成制造系统。适时制的目的是消除不增值作业，减少浪费。计算机集成制造系统(SIMS)是计算机辅助设计(CAD)、计算机辅助制造(CAM)、计算机辅助测试(CAT)、弹性制造系统(FMS)和管理信息系统(MIS)等各个系统的集合。SIMS对管理会计的冲击表现在，成本结构将发生变化(机器折旧与研发费用增加)，以及成本控制方法有所改变(如各责任中心变为作业组，标准成本差异控制成本效果减弱)等方面。本世纪对管理会计影响最直接的因素是由智力资本所表现的技术因素，如品牌、技术标准，以及网络技术的发展等。其改变了传统管理会计以大量资金、设备等有形资产投入占主导地位的格局，传统以节约为中心的管理会计理念被技术创新所取代，管理会计将围绕品牌与技术标准的确立开展理论与方法系统的整合与创新。同时，随着网络技术的发展，管理会计手段和功能得到迅速提高；加之金融工具的不断创新，管理会计面临的技术因素正对管理会计系统整合提出了更高要求。

(二)环境因素　在我国迅速成为世界“制造工厂”的同时，环境、贸易摩擦等问题也迅速成为管理会计面临的重大课题。如何按照科学发展观，实现人与自然、人与社会的和谐发展，并积极构建资源节约型、环境友好型的社会，很多方面需要借助于管理会计理论与方法的整合去加以解决，如环境会计，以往人们偏向于外部的环境会计(属于事后性质的多)，而今后更多的要从源头抓起，要强化内部的环境会计问题(环境管理会计)。此外，经济全球化背景下的竞争已不再是单纯的产品和技术的竞争，而更多的是规则的竞争，是对规则制定与参与程度的竞争。加强管理会计的内部控制与风险管理的工具开发与整合，并积极投身参与国际经济规则(如会计规则、贸易规则等)的制定，将会在提升我国企业应对反倾销等贸易摩擦中发挥更加积极的作用。

(三)人文要素　会计活动既受制于技术性的规定，如记账方法等，更受价值观的支配，其中文化因素的影响极为明显。管理会计是企业文化的一种体现，从构成文化因素的前提条件看，管理会计系统的整合状况体现了一个国家和地区的大众文化与社会习俗。就当前我国国有企业改革而言，其目标是要明确产权主体，建立有效的激励和约束机制。但如果片面强调产权改革而忽视人文因素的作用，往往会带来不应有的发展阻碍。如上世纪末，理论界普遍认为，产权清晰的企业环境才能促进企业的发展，管理会计界也围绕产权问题开展各种问题的探讨，并形成了～系列的创新概念，如产权会计、产权财务、财权等。这些成果普遍认为，经济的增长、企业的发展是技术与制度的产物，是以产权清晰为基础的。进而得出一个结果：一个产权不明晰的企业不可能得到发展。而这种认识也具有片面性，因为其没有注意到文化差异和文化创新对企业发展的影响。事实上，我国乡镇企业尽管没有清晰的产权，但仍然获得了较大的发展，这主要归因于中西文化的差异。因此在进行管理会计系统整合的研究过程中，必须注重会计文化的建设。

作为与技术、环境、文化相适应的管理会计系统，必然从传统的范式中转变过来，并在开展整合的过程中进一步推进管理会计的信息化、系统化和国际化。由此表明，不单纯是管理会计的方法或工具，即便是其基础的管理会计概念等也将发生一种大的整合与转变。

二、管理会计系统整合的动园

任何创新都是基于前人成果的基础上获得的，管理会计系统整合的目的就在于通过各种理论与方法的融合与创新，进一步推动我国管理会计的发展。

(一)引进与消化推动管理会计整合　改革开放以来，我国企业积极引进了欧美各国管理会计技术与方法，同时在学术界的推动与支持下，几乎大部分的先进管理会计工具在我国企业中都或多或少地得到了应用。但现实表明，企业在应用中也客观存在着食洋不化的问题，迫切需要通过管理会计工具的整合来提高其应用效率或效果。当前，应当注意研究、总结这些技术与方法应用中的有益经验，并结合我国企业特点加以整合与提炼。具体思路是：(1)理顺各种管理会计技术与方法之间的逻辑关系，在坚持技术的有效性和方法的实用性原则基础上，实现管理会计工具间的互补，以及管理会计功能的提升，提高整合的综合效应；(2)应结合企业特定环境进行管理会计工具的“个性化”改造，特别是针对我国经济转轨环境与文化特征，进行管理会计工具的“本土化”整合。

(二)我国管理会计技术与方法创新的需要　如何将我国企业已经获得的管理会计经验，从理论上加以提高，使分散的经验更加合理、系统，进而成为具有科学性的方法系统，是现阶段强化管理会计整合的根本目的之一。优化管理会计技术与方法，需要从研究方法上加以整合，寻求突破。管理会计的研究路径大致有两种：

一是由下而上的研究路径。通过对一些管理会计理论上细小问题的研究，提出自己对管理会计问题的看法与认识。这种研究现

象的弱点表现在：(1)都是对一种或者几种管理会计中存在的可能问题的现象性解释；(2)从统计的结果中猜结论找制度和理论解释；(3)没有自己的模式，借用别的学科中的计量模式，或者略对这种模式作些修改，但该模式往往与我国管理会计的实际情况不符；(4)偏离了管理会计的基础，或者缺乏对价值管理问题的深入认识，而使理论的准备显得不足等。上述问题使得这种由下而上的研究路径可能由以往的优势转变为劣势，或者成为一个障碍。

二是自上而下的研究路径。通过对企业战略的制定，围绕政府或市场的要求而展开研究。这种研究往往需要“情景嵌入”及“情景依赖”，“嵌入”是指各类经济行为都受到其所处的社会结构的限定，这种社会结构决定其形式与结果。即管理会计研究要跳出传统的会计框框或企业框框，与政府行为和市场活动相联系。管理会计的课题是被嵌入于网络结构与社会结构中的，这种嵌入的过程就是一种整合。网络位置与结构位置相结合，等于将管理会计的规则嵌入于公司利益相关者财务网络(相当于关系性嵌入)，又嵌入于范围更加广阔的社会结构关系(相当于结构性嵌入)。从我国管理会计研究的现实情况看，当前的研究重点是深入挖掘我国企业的实践问题，根据国家经济社会发展的重大战略调整，选择管理会计的研究课题。即，围绕现阶段全球管理科学各前沿领域，在管理会计学科中形成一批“情景嵌入式”的原创性成果，在管理会计具体应用领域形成“情景依赖式”的原创性成果。

三、管理会计系统整合的着眼点：从工具入手

随着企业国际化中产生的管理会计的合理性和现实性问题，传统管理会计工具“无用论”的观点开始出现。作为与环境相适应的管理会计实务发展，管理会计的范式发生了重大的变化，必须加快对管理会计系统的整合与创新。传统的管理会计功能，主要包括计划、控制、决策和业绩评价等，而随着会计环境的变迁，人们在进行管理会计分析时，改变了原有的功能结构，并以两个视点为分析的轴心来加以整合。即前述的两种系统功能，一是经济计算功能和信号传递功能，二是生产、技术导向和组织结构的功能。可将第一种功能作为纵轴，第二种功能作为横轴。这种功能结构设计，有助于形成一个较为全面的分析框架，并且可以对经济、金融国际化发展中企业国际化现象，以及管理会计工具的发展做出理论解释。企业应根据公司规模、现有管理水平和管理文化、提升管理的成本效益函数等因素来权变选择管理会计工具的整合方式。在管理会计工具的整合方法上，笔者认为，可采用以下几种对策：

(一)相关工具问的整合　如开展平衡计分卡与EVA、ABC的整合(樱井通晴，2001)。在上世纪90年代，这三个经营系统或者说业绩评价指标，是席卷世界主要国家管理会计的话题。在进行平衡计分卡与EVA、ABC的整合过程中，首先要明确其功能特征，可以通过组织的长期目标与战略、组织与流程的设计、任务的设定、业绩评价与奖惩、信息提供等若干方面进行功能测评。其次，开展具体的整合，其步骤是：(1)在平衡计分卡中整合EVA；(2)将ABC整合人平衡计分卡；(3)形成平衡计分卡与ABC、EVA整合模式，详见图1；(4)选择适合BSC、ABC、EVA的企业。整合结果表明，EVA最适应的企业有实施经营撤退战略的企业、自有资本占企业融资总额大的企业，采用业绩联动型的报酬激励制度的企业；ABC有助于成本结构的可视化，对于优化企业间接费，变革企业组织结构的企业最适合；平衡计分卡适合于顾客导向的，同时采用业绩联动型的报酬制度的企业。

图1表明，平衡计分卡与战略预算管理(ABB)的整合能够充分地实现公司的使命及战略。传统的预算是一种日常经营预算，主要针对维持企业生存的现有产品、业务和客户的预算。作业预算是基于作业分析而对组织预期作业的数量表达，反映完成战略目标所需要进行的各项工作及相应的各种财务、非财务资源需求，同时反映为提高业绩所做的各种改进。战略的预算管理主要是对促进企业发展的新产品、新服务、新的客户关系进行的预算。其与平衡计分卡加以整合，以新增业务单元为对象来确定资源配置方案，这类业务单元可以是新增产品、新增服务或符合公司既定战略意图的新增投资目标，同时从平衡计分卡的四个维度，特别是非财务维度来衡量未来经营目标、所需资源，并结合财务目标导向来确定资源配置方案。另外，利用预算报告系统对战略、经营计划及预算的实行情况进行过程跟踪、反馈与控制。

完整的管理控制系统离不开业绩计量、评价。建立以平衡计分卡为主体的业绩评价系统，其中以EVA及其改进指标来嵌入财务业绩考评中，是创新企业业绩评价的主要思路。单一的EVA工具存在若干难题，如：(1)彻底授权问题。EVA管理系统要求将企业经理人当成准所有人，并将投资决策权下放给予企业下层，但这一要求对于多数企业并不现实。(2)战略执行问题。EVA系统认为财务资本驱动着企业的成长(而不是非财务资本)，故EVA管理所谓的战略实际上是一个“黑箱”。(3)信息系统和沟通机制过于单一，公司管理行为被“简单化”、“理性化”了。(4)EVA管理无法有效实施“全员管理”。由于财务责任分解只是针对某种程度而言的，难以分解到员工层次，其对年度EVA增量的贡献往往难以区分，因而无法解决员工的“偷赖”与“搭便车”行为。在公司组织层面和内部经营层面，对照价值驱动因素，建立多维业绩评价系统是必要的，作业成本法与平衡计分卡等管理会计工具与EVA方法的结合，使EVA的价值创造特性得以充分发挥。平衡计分卡的战略管理功能与经济增加值、作业成本管理系统的整合，不仅促进了战略预算的全面优化，同时也提高了管理的科学性和有效性。由此可见，这种若干工具的整合是管理会计功能扩展的重要途径。

(二)某种工具内部的整合　如预算管理工具内部的整合。目前有关预算管理改革主要有两种观点，一是改进预算；一是超越预算。有迹象表明，这两种观点将会得到融合(冯巧根，2005)，即将传统预算管理多功能合一的设计思路进行重新整合，而将预算管理的计划制定功能与业绩评价功能进行分离。又如，在作业成本法中嵌入时间因素。2004年11月，卡普兰(Kaplan)在《哈佛商业评论(Harvard Business Review)》发表了“时间驱动的作业成本法(Time-Driven Activity-Based Costin)”一文，将作业成本法内部整合推行一个新的。自1988年提出作业成本法后，到1996年已形成管理会计的一大热点，此后有逐渐冷淡的趋势。

作业成本法在实践中遇到问题主要有：(1)向职工作调查确定分割的系数，太麻烦且主观性强；(2)对一个作业只算出一个费率，太过简单，难以应对复杂的现实情况。时间驱动法是一项创新，在时间驱动作业成本分析的模型中，嵌入了计算时间的等式，从而能够反映出订单和企业活动的不同特点所导致的处理时间差异，这

大大简化了数据估测过程，能够提供相对于原模型准确率高得多的成本分析信息。时间驱动的作业成本法具有公开透明、可扩展、便于实施与更新的特点。该方法利用公司现有数据，将不同订单、流程、供应商和客户的具体特点考虑在内，大大简化了公司作业成本财务核算系统，而且实施成本也大大降低。借助这种创新性的方法，公司管理人员能够快捷又经济地获得有价值的成本和盈利(预测利润)的信息。卡普兰在“时间驱动作业成本法”一文中，通过案例分析，发现了以下提高利润的方法：(1)“确定最小订货量”，这项因素对利润总额的影响是22％；(2)“要求供应商补偿处理退还货款的费用”这一项，对利润影响为21％；(3)“对新业务进行情境假设式的盈利分析”的影响是20％；(4)“对供应商进行评估”的影响占5％。

(三)通过整合引导创新　近年来，由整合引导出的创新比较有代表性的是前馈机制在管理会计中的应用。前馈是应用事前的信息，传递(沟通)、监督、评价系统控制计划，将接近目标的现实情况在事前通过各种手段加以作用的过程。“前馈”是相对于“反馈”而言的，其作为“控制”的一对基础概念形成于上世纪60年代，并随着控制论和系统论理论的普及，使许多学科在相互整合中创新。这些概念的内涵与外延因学科层面的不断丰富而形成多样性的内容。将前馈概念应用于管理会计工具的整合是一项新的课题(丸田，2001)。前馈机制的应用具有很强的延展性，可以在作业成本、成本企画、预算管理等许多管理会计工具中得到应用。从短期的部分控制，经过短期的整体控制再到长期的整体控制的转变，将作业成本管理的“业绩分析――作业分析――动因分析”融合到管理会计的前馈机制中去，实现一种由反馈向前馈转变的管理会计控制新思路。

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(一)财务管理理念的阐述

财务管理，如其名所示，指的是对企业开展的一切财务活动进行管理，而这种管理是在企业自身战略发展目标的前提下开展的，管理的方式主要有决定企业投资方向、成本管理、预算管理、收入管理等。随着国家经济的发展，财务管理对企业发展的作用越来越明显，规范化的财务管理能够帮助企业资金发挥其最大价值，以最少的成本获得最高的收益，而企业资金的合理规划也能够避免资金闲置、成本不足等现象，为企业降低财务风险。

(二)管理会计理念的阐述

管理会计指的是在企业开展一项财务活动或者投资一个项目之前对该活动或项目进行深入的财务分析，此财务分析包括了成本、预算、利润、风险等的分析，管理会计能够提供给企业的领导层和管理层更准确的信息，使得企业的资金在投入使用之前得到更好的规划，尽最大可能的避免活动过程中的财务风险，降低企业的财务损失率，不仅要使企业的每一笔资金用到实处，还要将利益最大化。总的来说，管理会计是企业更好的管理资金，获得更好的发展的不可或缺的成分。

二、财务管理和管理会计的基本假设和原则

(一)财务管理的基本假设和原则

1.财务管理的基本假设

(1)有效市场假设。根据专家提出的理论，有效市场指证券市场的情况只在证券的价格能充分体现投资人可以得到的信息数据才成立，而不管是那种类型的证券，投资风险所体现的就是投资人可能获得的利益，风险越大，投资人就可能获得更高的收益。

(2)财务主体假设。对于一个企业来说，财务的划分是很重要的，如果将企业全部股东所拥有的财产与企业的财产和在一起进行财务管理会使得企业的财务管理更加的混乱，所以需要根据企业的组成成分设立不同的财务主体，要求不同的财务主体在其范围内开展财务活动，使企业的财务管理更加规范化。

(3)持续理财、财务分期假设。企业的财务管理需要规划，而持续理财、财务分期假设不仅规定了财务主体开展财务活动的范围，还对财务活动进行了目标制定、信息处理等规划，因为企业的财务管理是没有时间限制的，所以理财是持续不断的，各财务主体的理财必须以实现目标为基础开展。

2.财务管理的原则

对于不同的财务管理假设，有不同的财务管理原则。对于有效市场假设来说，财务管理的原则是市场中心原则、双方交易原则、信号传递原则;对于财务主体假设来说，财务管理的原则是风险、收益、成本平衡原则、货币时间价值原则、资源配置原则;对于持续理财、财务分期假设来说，财务管理的原则是可持续原则和分期原则。

(二)管理会计的基本假设和原则

1.管理会计的基本假设

(1)会计实体、持续运作假设。该假设规定了企业开展财务活动的范围，企业各财务主体的财务活动也是一直进行，不间断的，这个假设能够保障企业的生产经营能够平稳运行。

(2)目标利益最大化假设。该假设是以企业利益最大化为目标的，通过一系列的决策和活动实现，但是该假设的实现具备很多的不确定性，因为它受到很多因素的制约。

2.管理会计的原则

对于不同的管理会计假设，有不同的管理会计原则。对于会计实体、持续运作假设来说，管理会计的原则是可操作性原则、可持续性原则;对于目标利益最大化假设来说，管理会计的原则是成本效益原则。

三、财务管理和管理会计的相同之处和不同之处

(一)财务管理和管理会计的相同之处

1.为企业带来更好的发展，获得更高的收益财务管理与管理会计都是在企业内部进行的管理，主要都是针对企业的财务，两者的目的都是为了提高企业的资金使用率，将企业的利益最大化，以最少的资金获得最大的利益。有效的财务管理和管理会计都可以帮助企业获得更好的发展，成为行业中的佼佼者，在市场上站稳脚跟。

2.通过对以前经验的总结和分析，制定出更加适合于企业的发展计划，将企业的价值发挥到最大。无论是财务管理，还是管理会计，它们主要的管理方法都是对以往的经验作出总结，并把以往的经验变成数据信息，给企业领导层和管理层提供足够丰富的资料，对企业现在和今后的发展作出更完美、更细致的规划，使得企业的价值也就是企业各股东的资产，即企业的股票价值发挥到极致，为企业带来最大化的利益。

3.通过严谨的核算体系，保障企业生产经营的平稳运行

财务管理和管理会计都会对企业的资金进行严格的核算，这也是企业管理的重要部分，企业一般使用的核算方法是统计法。在进行企业资金核算是，财务管理和管理会计都要将企业资金的支出和收入进行详细的记载，再通过会计系统对资金的使用进行核算，而核算中所产生的一切数据都会作为企业今后财务活动的重要依据，为企业领导层和管理层提供数据依靠，不仅帮助企业领导层和管理层作出更加完美的决策，还能帮助企业更好的控制生产经营活动。

4.定量和定性结合的核算方法，使得企业更加灵活的开展财务核算工作

财务管理和管理会计都采用的是定量与定性综合的核算方法，这种方法解决了企业进行财务核算时的死板问题，使企业更加灵活的开展财务核算工作，因为这种核算方法不要求企业核算出精确值，而只需要核算出一个相近值，在一定程度上为企业减轻了工作负担。

(二)财务管理和管理会计的不同之处

1.财务管理与管理会计的行为主体不同

财务管理和管理会计本质的区别是行为主体不同，财务管理的行为主体比较宽泛，主要有金融市场、企业、个人，财务管理针对金融市场的主要财务管理方式就是将金融市场由于经济发展多余的资金用来投资，充分利用每一笔资金;对于企业来说，财务管理主要的管理方式是管理企业的一切财务活动，企业一般的经营方式是通过金融市场得来融资用于投资其它产品或项目;对于个人来说，财务管理主要是个人想财务管理公司进行投资咨询的行为，或者是雇佣专属自己的理财顾问。与财务管理不同，管理会计的行为主体就只有一个，那就是企业，管理会计只能在企业范围内进行会计数据分析、财务规划等管理工作。

2.财务管理与管理会计的理论依据和研究方向不同

财务管理的主要理论依据是风险理论和时间价值理论，主要的研究方向是怎样获得资金和资金怎样才能够发挥其最大价值，而管理会计的主要理论依据是经济模式、风险理论、数理分析、时间价值理论和成本-效益分析，主要的研究方向是企业财务的内部控制、企业财务的规划、预算、决策和评价等。

3.财务管理与管理会计的管理出发点和核算主体不同

财务管理与管理会计的管理出发点不同，财务管理是站在企业领导层和管理层的角度开展会计信息的处理工作的，而管理会计是站在企业会计人员的角度给企业领导层和管理层提供会计信息的。除此之外，财务管理是以企业的所有工作人员为核算主体，不断优化、整理企业各组成部分之间的财务关系，而财务管理的核算主体不仅可以是企业，也可以是企业中的一个部门，或者是部门中的一个小组，还可以是小组中的一个人，财务管理的目标是不断优化企业各组成部分之间的财务关系，所以财务管理不仅可以调整整个财务活动，也可以调整活动中的一个环节，最终实现其目标。

4.财务管理与财务管理的利润指标不同

财务管理与管理会计的利润计算方法是相同的，利润计算方法都是用销售总收入减去固定成本所得值再减去变动成本，但是财务管理与管理会计的利润理念是不同的，财务管理是息税前利润，而管理会计是税前利润，息税前利润与税前利润不仅定位不相同，它们的应用也是不同的，这也造成了财务管理与管理会计的利润指标的不同。

四、结语

财务管理和管理会计作为企业管理的两个重点，它们有这相同之处也有不同之处。相同之处在于他们都是通过对以往工作经验的总结和分析，为企业领导层和管理层提供充足的数据，帮助领导层作出更加正确决策，同时，它们都意识到了企业财务核算的重要性且有着相同的核算模式，都是采用定量和定性相结合的核算方法，通过财务核算为企业的生产经营提高数据依靠，保障企业生产经营的平稳运行;不同之处在于他们的行为主体、基本职能、理论依据、研究方向、管理出发点和核算主体的不同，这也使得它们在企业管理中发挥着不同的作用，能够更加全面的管理企业财务。

参考文献：

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一般而言，合同能源管理项目根据具体协议可分为多种类型，成熟的模式主要有节能量保证型、能源费用托管型与节能效益分享型。《关于促进节能服务产业发展增值税、营业税和企业所得税政策问题的通知》（财税[2010]110号）“节能服务公司与用能企业签订《节能效益分享型》合同，其合同格式和内容，符合《合同法》和国家质量监督检验检疫总局和国家标准化管理委员会的《合同能源管理技术通则》（GB/T24915－2010）等规定。”，《合同能源管理财政奖励资金管理暂行办法》也规定“本办法支持的主要是节能效益分享型合同能源管理”。可见，在政策层面，国家支持的主要是节能效益分享型。节能效益分享型，在项目期内客户和EMCo双方分享节能效益。节能改造工程的投入和风险由EMCo承担，项目建设施工完成后，经双方共同确认节能率后，节能效益首先保证EMCo收回投资成本，然后双方按比例分享节能效益。项目合同结束后，节能设备无偿移交给客户使用，以后所产生的节能收益全归客户享受。实务中也以节能效益分享型的合同能源管理最为普遍。

作为一项新兴商业模式，我国的企业会计制度与企业会计准则均尚未对该项业务的会计核算方法作出明确的规范，会计理论界对此研究亦相对十分匮乏，导致各企业对合同能源管理进行会计处理中比较混乱。笔者针对以节能效益分享型为主的合同能源管理的会计核算方法提出自己的见解，希望能引起大家的思考和讨论。

二、合同能源管理会计核算方法的辨析

合同能源管理的会计核算方法，目前唯一能参照的是《国务院办公厅转发发展改革委等部门关于加快推行合同能源管理促进节能服务产业发展意见的通知》（[2010]25号）。文件规定：“各级政府机构采用合同能源管理方式实施节能改造，按照合同支付给节能服务公司的支出视同能源费用进行列支。事业单位采用合同能源管理方式实施节能改造，按照合同支付给节能服务公司的支出计入相关支出。企业采用合同能源管理方式实施节能改造，如购建资产和接受服务能够合理区分且单独计量的，应当分别予以核算，按照国家统一的会计准则制度处理；如不能合理区分或虽能区分但不能单独计量的，企业实际支付给节能服务公司的支出作为费用列支，能源管理合同期满，用能单位取得相关资产作为接受捐赠处理，节能服务公司作为赠与处理。”

但该文对合同能源管理项目过程中具体会计核算方法仍不够清晰明确，实务操作中主要存在两种观点：一是采用BOT处理方法；二是适用租赁准则。

第一种观点认为，合同能源管理有着明显的建造－经营－转移这一过程，与《企业会计准则解释第2号》，以及《国际财务报表准则解释公告第12号―服务特许权协议》（IFRIC 12）规定的BOT模式相一致，故可以参照BOT模式进行会计处理。

第二种观点则认为，根据《企业会计准则讲解2008》以及《国际财务报告准则解释公告第4―判断一项交易安排是否包含租赁》（IFRIC4），在确定某项交易是否属于或者包括租赁业务应考虑两个因素：一是履行该协议是否依赖某特定资产，二是协议是否转移了资产的使用权。在合同能源管理业务中，能源管理合同的履行需依赖特定资产（即公司负责建造安装的环保设备），而该设备虽然形式上是由EMCo使用管理，但是这种使用管理是受到客户限制的，客户根据合同，对EMCo在运用设备期间的服务类型、服务对象、服务价格进行限定，因此设备的使用权在客户，即设备的使用权发生了转移，故应按租赁处理。

笔者认为，对合同能源管理的会计处理需根据合同的具体条款，节能效益分享型的合同能源管理更多地符合租赁交易的特征，而不是BOT模式。

《企业会计准则解释第2号》规定的BOT模式是适用于企业参与公共基础设施建设，IFRIC 12则明确这是一种“公共－私营”服务特许协议。BOT交易的特征是：资产的日常运作由运营方负责，但与基础设施相关的重大权益性风险和报酬由授予人（政府部门）保留。而合同能源管理交易中，资产由客户（而不是EMCo）使用，同时由于未来节能收益的不确定性，与资产所有权相关的风险和报酬可能在相当大程度上还是由EMCo享有或承担，并且该业务显然是一种“私营－私营”协议，不属于《企业会计准则解释第2号》规范的范围。

如果参照BOT处理，那么EMCo需要确认一项无形资产―特许权，意味着客户就要确认一项固定资产，但是客户确认的这项固定资产未必符合固定资产的定义，与资产相关的主要风险报酬是否已经转移这一点非常值得商榷。

合同能源管理具有所有权与使用权相分离、融资与融物相统一等特点，与租赁模式有很大的趋同性。参照IFRIC 4判断一项交易安排是否包含租赁中规定的两项条件：该项交易必须以特定的资产使用权作为载体；该项交易安排授予了交易对方使用该资产的权利。节能效益分享型的合同能源管理符合上述条件，可定性为租赁。判断属于融资租赁还是经营租赁则因根据合同具体加以判断，根据《企业会计准则第21号―租赁》的规定，融资租赁是把标的资产所有权上的主要风险和报酬实质上转移给承租人的租赁；除此以外的都是经营租赁。在此框架下，EMCo应当根据过去的经验和本案例的具体情况，确定于租赁开始日，其本身从该项业务中可获取的收益是否基本上可以确定金额。如果是，则按融资租赁中出租方的会计处理要求执行；反之作为经营租赁处理。如果在就合同条款达成协议之日，公司可以对该项目未来的收益金额作出可靠估计的。比如合同规定“节能效果在20%以上，即视为具有节能价值，双方开展合作”，表明公司已经把标的资产所有权上的主要风险和报酬转移了，应作为融资租赁处理。

若按融资租赁确认，EMCo与客户参照比照融资租赁处理，详见下文案例。

若按经营租赁确认，EMCo按收到的节能分配收益确认为当期的收入，对节能资产视同固定资产，在合同期分摊节能资产及节能服务初始投资额。合同期发生的维修服务性支出计入当期损益。客户按节能收益分成支出计入当期的成本费用，项目资产不视同固定资产入账，用备查簿作备查登记，同时应在财务报告中披露。

三、应用案例

案例：2010年10月1日，某EMCo与A公司签订节能服务合同：EMCo提供项目资金300万元；提供项目设计、设备选型购买、安装调试、维修保养等一揽子服务，累计需耗资60万元，节能工程当年完工交付使用。确保每月节约电费10万元，EMCo从节电效益中获取回报，其分成比例为5∶5，节能服务合同内含利率设定为5.46%。合同开始日为2011年1月1日，期限3年，项目保证金为10万元。节能设备的使用年限为10年。

根据协议，判断形成融资租赁业务，EMCo会计处理方法如下：

1．提供项目资产及初始直接服务，形成应收款。

最低服务收款的现值＝100×PA（3，5.46%）＝270（万元）

未实现节能项目融资收益＝300－270＝30（万元）

借：长期应收款―A节能项目 360

贷：节能项目资产270

未实现节能项目融资收益 30

银行存款60

2．分期收到节能服务费（未实现节能项目融资收益各期分摊计算参照融资租赁，此处从略，以下分录为第一年分录，其余两年类似）。

借：银行存款 160

贷：长期应收款―A节能项目

100

主营业务收入―节能收益分成收入60（10×12×50%）

借：未实现节能项目融资收益 14.74

贷：主营业务收入―实现的融资收益

14.74

3．每期分配节能收益时，应分摊初始直接费用，计当期损益。

借：主营业务收入―节能收益分成收入 20

贷：长期应收款―A节能项目20

4．如节能项目使用费逾期未能收回，可先用保证金抵付节能项目费用中所含的投资成本。

借：其他应付款―保证金10

贷：长期应收款―A节能项目10

5．节能项目使用费逾期未能收回时，EMCo应停止确认节能合同费用中所含的节能服务收入，并将以前期确认的项目服务收入予以冲回，直到使节能设备投资成本全部收回为止。

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【中图分类号】 F206；F275.2 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）21-0107-05

近年来，雾霾天气、水污染等环境问题越发显现出来，环境保护刻不容缓。目前，国家要加大环境治理力度，要大力发展节能环保产业，采取合同能源管理和环境污染第三方治理等举措。由此可见，对合同能源管理相关的会计问题有必要进行探讨。

合同能源管理（Energy performance contracting，EPC），是指节能服务公司与用能单位签订合同，由节能服务公司为用能单位提供节能所必要的设备和服务，并负责合同期内设备的运营维护；用能单位以节能效益支付节能服务公司提供的服务收入，具体支付比例按合同规定有所差异。合同期内，节能设备所有权归属节能服务公司，合同期满后设备所有权无条件转让给用能单位。

一、合同能源管理业务会计处理模式的现状

目前，在针对合同能源管理时，会计方面的相关文献主要采用融资租赁的方式进行处理，认为合同能源管理项目具有自身特征，与传统节能项目所发生的费用与损益有着本质区别，集中体现为明显的“融资租赁”特征，即具有所有权与使用权相分离、融资与融物相统一的特点[1]，因此可以作为融资租赁处理；也有观点提出，应将合同能源管理的过程套用经营租赁的准则进行相关的会计处理，因为其项目收益不稳定，与设备相关的所有权和相关风险均未转移给用能单位[2]；另一种观点认为合同能源管理业务有着明显的建造―经营―转移（BOT）这一过程，这与BOT项目具有一定的相似性[3]，因此可以参照BOT项目进行处理。在实务中，多数节能服务公司将合同能源管理标的资产作为固定资产入账，之后通过经营租赁的方式进行会计处理，用能单位只按照经营租赁支付租金，在租金发生时计入当期损益；也有一些企业按照BOT项目模式进行会计处理。

本文认为，对于合同能源管理这种创新的业务模式，无论采取租赁方式还是BOT项目方式都有一定道理，一方面，节能服务公司在合同存续期间拥有节能设备的所有权，而用能单位拥有使用权，并支付节能服务公司一部分节能效益，这符合租赁业务的定义；另一方面，合同能源管理首先是进行建造，在合同期内是提供运营维护服务，最后是将节能设备无偿交给用能单位，这也符合BOT项目的处理思路[4]。对于这两种不同的思路，可由节能服务公司和用能单位的管理层按照企业节能项目特点来分析选择不同的处理方法，但是对于涉及公共基础设施建设的合同能源管理一般应按照BOT项目处理。作为一项会计政策，企业确定合同能源管理业务的会计处理方式后，以后类似的项目，都应采用相同的方式进行处理，不应随意变更会计政策选择，以保证会计处理的一贯性。

那么，在选择这两种会计处理方式时需要注意什么呢？合同能源管理合同是否包含租赁？如果作为租赁方式处理，是应该作为固定资产租赁还是作为无形资产租赁呢？如果包含租赁，究竟应该作为融资租赁还是经营租赁？如果作为BOT项目，BOT项目中涉及的特许经营权应该作为固定资产、金融资产还是无形资产处理？

二、作为租赁方式处理

（一）合同能源管理是否包含租赁

在判断合同能源管理是作为融资租赁还是经营租赁处理之前，首先要明确合同能源管理合同是否包含租赁，是否可以按照租赁的方式处理。《国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第4号――确定一项协议中是否包含租赁》指出，若协议的履行取决于某特定资产或资产组的使用或协议转移了该资产的使用权，则可将协议认定为租赁或者包含租赁。合同能源管理中节能服务企业提供的节能设备是合同履行的关键，同时，设备的使用权转移给了用能单位，因此，可认为合同能源管理包含租赁，可以作为租赁方式处理。

（二）固定资产或无形资产选择

《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号）第三十条规定，纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理。对于节能服务企业和用能单位来说，虽然节能设备需要依靠节能技术，但由于节能技术是凝结在设备中且无法单独计价的，因此，本文认为节能服务公司应该作为固定资产核算；在融资租赁的情况下用能单位也应该将标的资产确认为固定资产。

（三）融资租赁或经营租赁选择

《企业会计准则第21号――租赁》中指出，融资租赁实质上是指转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。对于节能服务企业，（1）每年获得固定报酬，该报酬的金额与节能效益的多少无关；（2）每年获得基本确定的报酬，即尽管根据节能效益获得报酬，但对于未来取得的节能效益可以准确估计并有极大可能获得；（3）合同规定节能服务企业可以获得一个固定的保底收入，且该保底收入能够弥补节能企业所有投资成本。如果合同收入属于以上三种情形的任意一种，就可以看作实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，此时，节能服务企业可以作为融资租赁来进行会计处理，用能单位相应地应确认固定资产。对于节能服务企业，（1）获得的报酬金额不确定或不能可靠估计，并与节能效益相关联；（2）合同规定的保底收入不能弥补所有投资成本，此时，表明与资产所有权相关的风险和报酬并未完全转移给用能单位，节能服务企业应该按照经营租赁来进行相关会计处理，用能单位相应地不应确认固定资产，而应在租金发生时计入当期损益。①

三、作为BOT项目处理

（一）合同能源管理是否可作为BOT项目

根据《企业会计准则解释第2号》第五条和《国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第12号――服务特许权协议》中对BOT项目的界定，BOT项目是指政府通过合同授予某企业一定期限的特许经营权，特许经营企业承担特定公用基础设施的工程投资、建设、经营与维护，在协议规定的期限内，允许经营企业向用户定期收取费用，以此来回收工程的投资、融资、建造、经营和维护成本并获取合理回报，特许经营期结束，经营企业将基础设施无偿移交给政府的一种投资模式。关于EPC与BOT项目的比较见表1。

从表1可以看出，合同能源管理业务中节能服务企业提供服务的单位未必是政府，所建设的设备也未必是公共基础设施，除此之外，合同能源管理与BOT项目基本一致，因此，合同能源管理在一定情况下也可参照BOT项目进行会计处理。对于政府招标的公共基础设施方面的合同能源管理则必须按照BOT项目处理。

在《国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第4号――确定一项协议是否包含租赁》中具体指出，如果项目符合国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第12号范围中的公办民营服务特许权协议，则该项目不属于国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第4号的范围，此时的合同能源管理只能作为BOT项目处理，不能选择租赁方式。

（二）无形资产或金融资产选择

根据《企业会计准则解释第2号》第五条和《国际财务报告准则解释公告（IFRIC）第12号――服务特许权协议》中的规定，节能服务企业提供建造或升级服务，通过特许经营权获得收入或者公允的对价可作为金融资产或者无形资产的收入权利。如果合同能源管理规定了：（1）每年获得固定报酬，该报酬的金额与节能效益的多少无关；（2）每年获得基本确定的报酬，即尽管根据节能效益获得报酬，但对于未来取得的节能效益可以准确估计；（3）合同规定节能服务企业可以获得一个固定的保底收入。此时，代表节能服务企业处于具有无条件向用能单位收取现金或其他金融资产的合约权利范围之内，节能服务企业应该将标的资产确认为金融资产。如果节能服务企业获得的报酬与节能效益相挂钩且金额不确定时，代表该权利不构成一项无条件收取现金的权利，而是依据用能单位使用节能设备获得的节能程度而定，此时，节能服务公司应该将标的资产确认为无形资产。

综上所述，有关EPC项目会计处理方式判断图如图1所示。

四、EPC项目会计处理案例分析应用

案例1：M酒店拟对空调系统进行节能技术改造，计划采用同时具备供热、供冷、供热水三种功能的三联供技术。技改工程由N节能服务公司实施，工程投资1 260万元，为设备购置费用，由N节能服务公司投资。设备寿命为10年，双方合作时间为6年，合作期满后，设备无条件转让给M酒店，并由M酒店进行运营维护。

情形一：如果合同规定合作期间无论节能效益多少，M酒店都需要给N节能服务公司每年支付600万元的费用。

案例分析：在情形一中，合同规定N节能服务公司每年获得与节能效益无关的固定报酬600万元，可以看作实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，此时，可按照融资租赁方式处理；M酒店相应地应确认固定资产，并计提折旧。

N节能服务公司租赁资产确认时：

借：长期应收款――应收融资租赁款 3 600万

贷：融资租赁资产 1 260万

未实现融资收益 2 340万

收款时：

借：银行存款 600万

贷：长期应收款――应收融资租赁款 600万

用能单位M酒店：

计算租赁内含利率：1 260=600×（P/A，i，6）

利用插值法计算得：i=42%

租赁资产确认时：

借：固定资产 1 260万

未确认融资费用 2 340万

贷：长期应付款 3 600万

第一年未确认融资费用分摊时：

借：财务费用 529.2万（1 260×42%）

贷：未确认融资费用 529.2万

计提租赁资产折旧时：

借：主营业务成本 210万

贷：累计折旧 210万

支付租金时：

借：长期应付款 600万

贷：银行存款 600万

情形二：如果合同规定合作期间，M酒店每年至少支付N公司210万元，当M酒店某年节能效益高于420万元时，则按照该年节能效益的50%支付给N节能服务公司。收益情况见表2。

案例分析：在情形二中，合同规定N节能服务公司每年可以获得一个固定的保底收入210万元，该保底收入能够弥补N公司所有投资成本，此时可以看作实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，可按照融资租赁方式处理；M酒店相应地应确认固定资产，并计提折旧。

N节能服务公司租赁资产确认时：

借：长期应收款――应收融资租赁款 2 085万

贷：融资租赁资产 1 260万

未实现融资收益 825万

收款时：

借：银行存款 210万

贷：长期应收款――应收融资租赁款 210万

用能单位M酒店：

计算租赁内含利率：1 260=210×（P/F，i，1）+280×（P/F，i，2）+390×（P/F，i，3）+400×（P/F，i，4）+410×（P/F，i，5）+395×（P/F，i，6）

利用插值法计算得：i=14.85%

租赁资产确认时：

借：固定资产 1 260万

未确认融资费用 825万

贷：长期应付款 2 085万

第一年未确认融资费用分摊时：

借：财务费用 187.11万（1 260×14.85%）

贷：未确认融资费用 187.11万

计提租赁资产折旧时：

借：主营业务成本 210万

贷：累计折旧 210万

第一年支付租金时：

借：长期应付款 210万

贷：银行存款 210万

情形三：若合同规定合作期间内，M酒店每年至少支付N公司190万元，当M酒店某年节能效益高于380万元时，按照该年节能效益的50%支付给N节能服务公司费用。收益情况见表3。

案例分析：在情形三中，合同规定N节能服务公司每年可以获得一个固定的保底收入190万元，但该保底收入不能够弥补N公司所有投资成本，此时不可以看作实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，应按照经营租赁方式处理；M酒店相应地在租金发生时计入当期损益。

N节能服务公司确认收入时：

借：应收账款 190万

贷：主营业务收入 190万

借：银行存款 190万

贷：应收账款 190万

借：主营业务成本 210万

贷：累计折旧 210万

用能单位M酒店：

第一年支付租金时：

借：主营业务成本 190万

贷：银行存款 190万

案例2：N节能服务公司参与S市政府的保障性安居工程基础设施项目，拟对锅炉房进行集中供暖技术改造。锅炉房由N公司投资、建设和经营，工程投资成本1 260万元，特许经营期6年。特许经营期满后，该锅炉房将无偿转交给S市政府。

情形一：如果合同规定经营期间，锅炉房收入归N公司所有。每年锅炉房经营收入300万元。

情形二：若改造前后，预计能耗费用很可能将从1 150万元/年降到350万元/年，年节约费用约为800万元。合同规定经营期间，S市政府按照节能效益的50%支付N公司。

情形三：若合同规定经营期间，S市政府按照节能效益的50%支付N公司，并且，如果当年节能效益低于420万元，则该年支付N公司210万元。

情形四：如果合同规定经营期间，S市政府按照节能效益的50%支付N公司，但年节能效益无法合理估计。

案例分析：在案例2中，项目来源于S市政府并且标的资产属于基础设施，因此，在处理时应该按照BOT项目考虑。在情形一、二、三中，代表节能服务企业N公司具有无条件向用能单位收取现金或其他金融资产的合约权利，应该将标的资产确认为金融资产核算。而在情形四中，N公司获得的报酬与节能收益相挂钩且金额不确定，代表该权利不构成一项无条件收取现金的权利，而是依据节能程度而定，此时，应该将标的资产确认为无形资产核算。

合同能源管理作为一种新型的业务模式，在节能环保方面发挥着重要的作用。由于目前在会计处理上尚没有形成一个具体的、统一的系统处理方法，使得实务中合同能源管理在会计处理方式上不够规范。本文依照我国会计准则和IFRIC相关规定，对合同能源管理的会计处理提出了一些见解。同时，在对合同能源管理核算进行探讨时，有的文献资料将其分为节能效益分享型、节能量保证型和能源费用托管型三类，且只对节能效益分享型进行会计处理。本文认为在考虑合同能源管理的会计核算时，最为关键的应是考虑与标的资产相关的风险与报酬是否转移或者是否有无偿获得现金的权利的方面。

【参考文献】

[1] 马勇.合同能源管理中的会计处理问题研究[J].会计之友，2013（6）：87-89.

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统计包括包括宏观国民经济的核算，也包括微观的企业经营过程的核算，微观核算是宏观核算的基础，但并非所有指标都存在自下而上层层汇总的关系。会计仅是从微观角度对企业的财务运行状况进行核算，两种核算主要在以下几个方面存在差异。

（一）核算的总体范围

统计核算是把国民经济当做一个总体的宏观核算，而会计核算是把企业当做一个总体的微观核算。它们之间的关系从范围上看是总体与个体的关系。

（二）核算的目的

国民经济核算以整个国民经济运行过程为核算对象，通过制定一套反映国民经济运行的指标体系、分类标准、科学的核算方法及相应的表现形式，为国家宏观经济分析、决策、调控提供资料。会计核算则以微观基层单位的资金运动作为自己的研究对象，其目的在于为微观活动单位的经营管理、投资者、债权人及其他社会公众了解微观单位的财务信息提供服务。从理论上讲，要求一个指标（或科目）既能满足企业的管理需要，也能满足国家宏观经济分析、调控的需要，这样的指标不存在。

（三）核算的内容

国民经济核算和会计核算既有一致的一面，也有互相区别的一面。就其两种核算中直接相互关联的部分而言，主要的区别表现在核算的概念与分类上。在概念方面，二者的区别表现为同一核算概念有时会有不同的含义，如企业会计报表之一的利润表中的收入和以整个国民经济为对象编制的国内生产总值表和产品核算表中的收入，在含义上就不一样。从国民核算的经济观点来看，企业收入中只有那些同企业本身的生产活动有关的收入才能作为国民收入的组成部分看待，国民收入不是国民经济范围内所有企业在内的一切经济单位实际收入的简单算术和。在分类方面，二者的区别表现为共同采用的分类所依据的原则和所划分的类别会不一致，例如，在企业会计中，成本项目的分类是按其经济职能或者按其性态等划分的，而在国民经济核算中，同这种分类相关联的投入分类，则是根据投入的经济内容划分的。从各自核算的目的看，这两种互相关联但又不同的分类都是适当的，无从分其优劣，也难以人为地加以统一。

（四）核算的方法

在国民经济核算的五大核算及循环矩阵中使用了会计的复式记账方法，正是在这个意义上人们才较多地讨论统计核算与会计核算的协调统一问题。但在国民经济核算中应用会计方法，主要表现为通过复式记账方法和账户形式在所有核算表和核算指标之间建立严格的核算关系，以便于从相互联系中研究社会再生产过程的一切主要方面。因此，二者尽管都采用了复式记账法，并借助账户形式加以表现，但二者使用的账户有以下区别：（1）从登记立场看，国民经济核算账户以账户本身为主体，根据账户本身来确定收支，且包括了交易的双方，双方对同一项交易进行描述，在账户记录上体现为四式记账，即交易双方分别作复式记账；而会计账户以企业为主体；根据企业经济业务的发生所引起的各项会计要素的变动，分别反映其增加及减少。（2）从登记项目来看，国民经济核算中所有账户要登记的项目都是固定的，它不随业务的变化而变动；而会计账户要随经济业务变化，区分不同的账户登记实际发生额。（3）从账户类型来看，国民经济账户是根据国民经济循环过程来设立账户，包括生产账户、收入支出账户、投资账户、对外交易账户、资产负债账户；而会计账户则根据它所反映的经济内容不同，分为资产账户和权益账户两大类型，收入和支出要根据账户的不同类型进行登录。此外，国民经济核算除复式记账和四式记账外，也采用单式平衡表和矩阵表进行核算。

二、微观会计与统计的协调处理

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为提升市场管理的技术水平和更新管理理念，提高市场管理工作的效率和质量，降低管理成本，本课题结合我国建材市场的发展趋势、建材市场管理的工作特点以及市场管理的实际需要，采用面向对象的分析方法与结构化的设计方法，使用PowerBuilder开发语言及SQL Server 2000数据库管理系统，开发了一个具有合同管理、收费管理、财产管理等业务的建材市场管理系统。本文重点介绍合同管理模块的分析设计过程。

1.需求分析

1.1 合同管理

在整个市场管理中，合同管理主要管理的是市场与各业主间的合同关系管理，主要设计到的信息包括了业主信息，营业房信息，合同约定条款如合同有效期限、双方约定的标准费用等。考虑到市场规模大，业主数量多，并且市场与业主间的合同关系随着合同有效期的变更，市场管理部门员工的变动，依靠原有的手工记录和人工管理，显然会造成数据的混乱，导致整理、查询和使用的困难，在时间、人员和材料上的造成巨大的浪费。

1.2 合同管理模块将实现的功能

集中管理市场与各经营业主间的合同约定，并能及时提供合同到期提醒，保证市场处理合同业务的及时性和准确性。

2.合同管理功能模块设计

业主租用营业房，必发生合同关系，合同号贯穿整个业务流程，它将业主、营业房联系起来，合同的管理涉及合同的签定、更改、终止、查询、打印等。

功能模块：

(1)合同登记。字段有：合同号、业主名、签定日期、开始日、终止日、房号、标准费、支付间隔月、备注等；功能有：新增、删除、修改、保存、取消、退出等；设计表：contract、contractdetail。

(2)合同查询。按签定日、开始日、终止日、合同执行状态查询。

(3)合同到期提醒。按合同到期前7天，系统提示到期合同信息。

(4)合同报表。合同报表的样式设计、打印；涉及合同详细内容（contract.contract_info）。

3.合同管理业务流程分析

市场与业主签订租赁合同，合同中，将业主、营业房和收费联系起来。登记了合同的签订日期、合同执行的开始和终止日期，市场可以根据此日期设定，查询及时了解合同的执行情况（进行或结束）。见图1

4.合同管理数据流程设计

图2 合同管理数据流程图

说明：合同管理模块中，市场与业主签订的合同条款中，涉及到了业主数据（姓名）、营业房数据（业主租用的营业房编号）、今后合同具体实施当中需要预先设定的标准费、支付间隔月份、合同进行时间、水电初始度数等数据。从而进行合同登记，产生了具体的合同数据，得到经过整合处理的合同报表数据，以供查询和储存。为了保证对合同的有效管理，特别是规范好合同的履行时间，还可根据合同登记时的时间规定设置合同到期时间的提醒数据。这样，合同管理的基本功能得到实现。

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一、合同能源管理的业务模式

（一）合同能源管理的交易结构

合同能源管理起源于美国20世纪70年代，节能服务公司与用能单位签订节能服务合同，为客户提供整套的节能服务，并从客户进行节能改造后获得的节能效益中收回投资和取得利润的一种商业运作模式。在此背景下，一种综合性的、专业的能源服务商（ESCO）应运而生。

在这种商业模式下，节能服务商往往是设备制造商或者主要经销商，通过这种业务模式可以带动核心设备（或部件）的销售，还可以通过搭配技术输出，带来顾问咨询业务的额外收入，通过分享大部分的节能收益来获得除了设备销售与技术型劳务输出外的额外收益，该收益来自用能方节约的能源费用分享。

作为交易对手，用能单位运用合同能源管理能在不增加企业支出的情况下实现节能改造，免费完成国家节能减排任务；同时，用能单位还不承担项目资金、技术风险，安享节能收益，获得无风险回报；在双方约定的分享期结束后，还可以获得节能服务商原先安装的节能设备，免费独享设备余值及其带来的节能收益。

合同能源管理作为一种节能服务商与用能方双赢的商业模式，在“十一五”期间起步并得到快速发展，目前在国家发改委备案的节能服务商已超过2 000家。“十二五”以来，国家重点以市场化方式推进节能减排工作，明确加快推广合同能源管理模式。具体表现为：宏观扶持力度加大，中央和地方财政奖励、税收政策相继；企业节能责任进一步落实，继“十一五”的“千家企业节能行动”之后，国家又推出“万家企业节能低碳行动”。除受益于产业政策支持外，合同能源管理模式商业化内生动力增强，大型企业开始进入节能服务市场，合同能源管理模式可望成为节能服务产业主流模式，市场逐渐步入规模化发展阶段，其会计处理规范化需求也日趋明显。

（二）合同能源管理的主要运营模式

合同能源管理主要发生在节能服务商与用能单位之间，主要有节能效益分享型、节能量保证型与能源费用托管型三种运营模式。

1.节能效益分享型

由节能服务商全部或部分出资并提供服务，双方通过合同约定节能指标及检测和确认节能量（或节能率）的方法，合同期内节能服务商与用能方按照合同约定分享节能效益，合同结束后设备和节能效益全部归用能方所有，用能方的现金流始终为净流入。

2.节能量保证型

由节能服务商全部或部分出资并提供服务，双方在合同中约定，若节能服务商提供的设备与技术未能达到承诺的节能量，将由节能服务商赔付未来应全部达到的节能量方面的经济损失，或者由用能方向节能服务商支付服务费及其所投入的资金。

3.能源费用托管型

节能服务商按合同规定的标准，为客户管理和改造能源系统，承包能源费用。双方在合同中规定能源服务质量标准及其确认方法，不达标时，节能服务商按合同给予补偿，节能服务商的收益来自能源费用的节约，用能方的经济效益来自较以前能源费用（承包额）的减少。

二、会计处理难点与应遵循的原则

（一）合同能源管理会计处理上的难点

2007年开始执行的会计准则体系，包括1项基本准则与38项具体准则，但其中没有1项准则对合同能源管理这种业务模式制定相应的处理规范。自从近年合同能源管理业务蓬勃发展起来后，节能服务公司的会计处理开始出现混乱，缺乏横向可比性。

一些公司认为合同能源管理模式类似于租赁，节能服务商相当于把设备租赁给用能单位，通过类似于收租金的方式获取节能服务收益，因而采用了租赁会计准则，但这种处理方法需通过折现法计算最低付款额并进行摊销，不仅计算复杂，也未考虑合同能源管理模式的分享金额不确定性特征。另一些公司认为根据节能服务商与用能方签订的节能服务合同，一般要确保节能服务商未来分享的节能服务收益覆盖其投资并略有盈利，在技术可靠的情况下，一旦工程竣工，其应分享的收益就可基本落定，因此他们选择按照建造合同准则来进行会计确认，这种方法显然误将其投资于特定节能服务项目的投资成本理解为收益，既不准确也不合理。

（二）合同能源管理的会计本质及遵行的原则

1.业务的会计本质属性

采用租赁准则或者建造合同准则进行会计处理的节能服务商，其实在更深层次上没有把握住合同能源管理业务的会计本质属性与原则。

首先，在投资设备的所有权关系上，节能服务商往往是节能设备的唯一投资人，也是技术提供方，可谓是出钱又出力。通常在双方签订的节能服务合同中约定的节能收益分享期内，设备由用能方占有和使用，但所有权归节能服务商，这就要求由节能服务商入账并计提折旧。

其次，在收入的确认方面，会计上要求节能服务商将所投入的设备所有权上的主要风险和报酬全部转移给用能方；节能服务商既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对对该设备实施控制；收入的金额应能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入节能服务商；相关已发生或将发生成本能够可靠地计量。

对照合同能源管理的商业模式就可以知道，节能服务商事实上在双方约定的每一分享收益结算期末以前，一直保留有对节能设备的所有权及主要设备的继续控制与管理权；同时，合同能源管理合同中往往并没有对节能收益分享期内节能服务商的分享收益进行确定，需等到约定的结算周期末才能通过特定的计量与计算方法计算得出（影响因素包括设备系统节能效率、实际运行时间、用能量等），也就是说，在分享期末以前，节能收益的金额不能可靠的计量，相关成本也可能不被可靠的计量，可见采用建造合同法来进行会计核算存在明显的瑕疵。

2.应遵循的原则

既然现行准则体系中未对合同能源管理业务的会计核算方式进行规范，就应该给予对该业务模式的会计本质判断，结合主要的会计原则分析拟定一个可行的会计处理方法，这些会计原则应包括权责发生制原则、实质重于形式原则、配比性原则、划分收益性支出与资本性支出原则。

权责发生制原则要求根据合同能源管理的每一约定的收益分享结算期确定当期应当确认的收入或者营运成本，而不管本期是否实际收到应分享的收益金；实质重于形式原则要求我们在判断合同能源管理业务时，应根据业务的本质进行判断，而不是仅根据表象认定适用租赁会计准则或者建造合同会计准则；配比性原则即要求将每一分享收益结算期应确认的收入与其成本进行配比；划分收益性支出与资本性支出原则就是要将节能改造过程中初始投入的设备与构造物形成的固定资产与竣工后营运过程中产生的损益区别开来，尽可能提供高度可靠与相关的信息。

三、会计处理过程应用案例

根据对合同能源管理交易结构、商业运营模式及其会计本质与应遵循的会计原则的综合分析，笔者认为，在收益分享期结束前，节能服务商投资的所有成本应视作其固定资产，后续运营费用视作其损益，每一分享收益结算期末才能确认期营业收入，同时按照分享收益期为限将固定资产折旧计入当期营业成本。收益分享期末，节能服务商将该相关固定资产进入清理，将残值计入营业外收支净额。

例如，A节能服务公司为B用能单位进行工业三废燃烧炉改造（用于生产蒸汽）节能技改服务，技改设备投资3 000万元，人工及专家技术咨询费60万元，全部由A公司投资。根据合同约定，改造完成后实际产能为90吨/小时，每天保底运行10小时，B公司按照每吨蒸汽36元的价格向A公司购买蒸汽，远远低于该公司自行利用燃煤锅炉的蒸汽生产成本，A公司需派专人在B公司进行设备维护与监测，每月工资5 000元。该设备设计使用寿命8年，蒸汽使用费按月计量结算，双方合作时间为5年，期满后该设备免费由B公司所有，并由其自行进行生产维护。

（一）项目建设期的会计处理

由于在分享收益期结束前，A公司享有其投资的设备等所有权，因此应视作A公司自有固定资产管理，分别初始投资的设备款3 000万元与人工及专家咨询费60万元依次纳入在建工程与固定资产账户核算。

四、小结

采用上述会计处理方法的核心思想在于把握会计本质与核心基本原则，对新业务模式在制度建设相对落后的情况下，依然能够为财务报表使用者提供相关可靠的信息。该会计处理方法的好处在于摒弃了运用租赁会计准则的复杂性，也纠正了运用建造合同准则核算对节能服务公司实际节能收入的扭曲。

作为用能单位，该业务模式对其原有模式影响不大，只是原先购买煤炭等燃料动力的费用从燃料供应商那里转移到了节能服务公司，仅仅是付款对象的变化，且金额还有小幅度节约，有利于降低其运营成本。

【参考文献】

[1] 吴迎恺.关于合同能源管理会计处理的探讨[J]. 中国注册会计师，2012（4）.

[2] 徐华新.我国合同能源管理相关会计问题研究——基于企业节能效益分享型业务的分析[J].会计之友，2012（24）.

篇12

一、ERP系统的管理思想的引入

ERP就是企业资源计划系统,是由美国著名的Garter Group 公司提出的一整套企业管理系统体系标准,是指建立在信息技术基础上,以提高企业资源效能为系统思想,为企业提供业务集成运行中的资源管理方案。ERP是企业实现现代化、科学化管理的一套经营管理的解决方案,ERP系统是覆盖整个企业管理的信息系统,它将企业的财务管理、供应链管理、制造资源管理、项目管理、人力资源管理等环节进行了有机的整合,实现了企业资源管理及业务流程管理的一体化。对企业而言,它不仅是一套系统,更多的是管理思想的体现。

二、ERP系统对企业会计和财务管理的重要性分析

(1)规范化了企业财务管理。在ERP环境下,财务管理由静态走向动态,实现了实时跟踪功能,每一笔整体业务的发生都能够立刻反映出来。并保证财务部门与供应链的相关部门都能迅速得到所需的规范化信息,保持良好沟通。(2)提高了企业决策的科学化。ERP系统的优越性就在于它能够提供企业经营管理者需要的各种营运信息,ERP系统能够提供多种管理性报表和查询功能,使用财务分析模块,能够更全面地提供财务管理信息,为战略决策和业务操作等各层次的管理活动提供服务,这就大大缩短了企业进行决策的时间。(3)确保了财务管理的实时性和全球化管理。随着全球信息化的发展,企业为了确立竞争优势,必将更加关注产品进入市场的时间、质量、服务水平和运营成本的降低,并且能够迅速在降低的各类经营成本和缩短产品进入市场的周期间寻求平衡,提高对企业内部其他部门和外部组织的财务管理水平,外部环境的变化迫使企业管理决策必须实时性。

三、ERP系统在企业会计和财务管理中的主要应用

(1)在会计工作中的应用。会计核算主要是记录、核算、反映和分析资金在企业经济活动中的变动过程及其结果,它由总账、应收账、应付账、现金、固定资产、多币制等部分构成。从物理层面看,ERP的会计核算模块,涉及总账模块、应收账模块、应付账模块、现金管理模块、固定资产核算模块、多币制模块和工资核算模块等。(2)在财务管理过程中的应用。财务管理的功能主要是基于会计核算的数据,再加以分析,从而进行相应的预测,管理和控制活动。它侧重于财务计划、控制、分析和预测,强调事前计划、事中控制和事后反馈。ERP系统中的财务管理模块已经完成了从事后财会信息的反映,到财务管理信息处理,再到多层次、一体化的财务管理支持。它在支持企业的全球化经营上,为分布在世界各地的分支机构提供一个统一的会计核算和财务管理平台,也能支持各国当地的财务法规和报表要求。

四、ERP系统对企业会计和财务管理的影响

(1)ERP系统对企业会计的影响。ERP是一个复杂信息管理系统,使用者必须熟悉系统设置、使用程序、查询方式以及报表外传等技术。ERP系统中的财务部分将企业的需求定位于财务系统而非账务系统,其账目结构的设置、财务流程的处理、接口的设计、报表需求的定义,是从整个企业的角度实现了财务子系统与分销、制造子系统的信息集成,其管理的起点是业务而非凭证,其财务部分更加注重于业务对财务的影响和财务对业务的控制。这必然使会计工作和会计管理发生根本性的变化。具体体现在如下几方面:采集和处理财务信息;对于所发生的全部业务,不管是财务的,还是非财务的,都由业务部门直接处理,将有关的数据存储于服务器上,其他部门可共享使用;采用标准成本核算;改变了会计传统的工作方式,使会计工作从以往对数字的计量与记录,转向对信息的加工、再加工、深加工;使会计对企业资金链能进行实时控制,太高财务管理的质量。(2)ERP系统对财务管理的影响。财务管理的功能主要是基于会计核算的数据,再加以分析,从而进行相应的预测、管理和控制活动,它侧重于财务计划、控制、分析和预测,强调事前计划、事中控制和事后反馈。ERP系统中财务管理模块已经完成了从事后财务信息的反映,到财务管理信息处理,再到多层次、一体化的财务管理支持。这种转变主要体现在以下几方面:支持企业财务管理的全球化;支持基于web的财务信息处理;为财务管理提供了更全面、更及时的信息;可以实现财务管理中的集中控制,更有利于提高财务管理的效率和质量; ERP系统改变了企业资金管理模式。