税收筹划的纳税范文

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税收筹划是纳税人为实现税后利润最大化，在法律许可的范围内，通过财务、投融资、经营活动或个人事务的安排选择，对纳税义务作出的规划。增值税转型后，一般纳税人购进的固定资产可以抵扣，小规模纳税人征收率下降，在此背景下，对增值税纳税人进行税收筹划，科学选择纳税人类型，有利于企业降低税负，获取最大的节税收益。

一、增值税转型后纳税人的税法规定

（一）增值税转型的基本内涵

增值税是我国第一大税种，为推进增值税制度完善，促进国民经济平稳较快发展，2008年11月10日，国务院总理签署国务院令，公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》，决定自2009年1月1日起，在全国实施增值税转型改革。所谓增值税转型，即把我国自1994年以来实行的生产型增值税向消费型增值税转变。生产型增值税，是指纳税人在缴纳增值税时，所购置的固定资产中所含进项增值税款不能抵扣，存在重复征税问题；而消费型增值税则允许企业购进机器设备等固定资产的进项税金可在销项税额中抵扣。增值税转型的意义在于完善税制建设，为企业减负，促进企业技术更新改造，有利于我国经济结构转型。实行增值税转型改革，需要对原增值税条例进行相应的修订，新修订的《条例》在增值税纳税人税法规定上也作出了调整。

（二）增值税纳税人的税法规定

参照国际惯例，我国《增值税暂行条例》将纳税人按其经营规模及会计核算健全程度划分为一般纳税人和小规模纳税人。修订前的增值税条例规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务为主、兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下的。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，为小规模纳税人。个人、非企业性单位，不经常发生增值税应税行为的企业，即使年应税销售额超过小规模纳税人标准，也视同小规模纳税人；而一般纳税人，是指年应税销售额超过规定的小规模纳税人标准，会计核算健全的企业和企业性单位。一般纳税人基本适用17%和13%的法定税率（出口退税适用0%税率），采用规范的“购进扣税法”计算增值税额；小规模纳税人采取简易征收办法计算增值税额，适用6%（工业企业）或4%（商业企业）的征收率。修订后的增值税条例，在纳税人税法规定上与修订前的有两个重要不同：一是降低小规模纳税人征收率。考虑到增值税转型改革后，一般纳税人的增值税负担水平总体降低，为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，促进中小企业的发展和扩大就业，降低小规模纳税人的征收率。同时考虑到现实经济活动中，小规模纳税人混业经营十分普遍，实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人，因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%。二是降低小规模纳税人标准。修订后的《增值税暂行条例实施细则》规定小规模纳税人的标准为：从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在50万元以下的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的为小规模纳税人。符合以上销售额标准的，且会计核算不健全者，即为小规模纳税人；而年应税销售额在50万元以上的工业企业或年应税销售额在80万元以上的商业企业，都为增值税一般纳税人。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（自然人）继续按小规模纳税人纳税，而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。税收政策及税收政策的调整客观上造成了两类纳税人税收负担与税收利益上的差别，为增值税转型后的小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。

二、增值税纳税人身份的判别方法

增值税暂行条例及实施细则对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为增值税纳税人的税收筹划提供了可能。增值税转型后，纳税人可根据自己的具体情况，在设立、变更时，正确选择增值税纳税人身份。企业选择哪种类别的纳税人有利呢？主要判别方法有以下几种。

(一)无差别平衡点增值率判别法

从两类增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人的增值税计算是以增值额为计税基础，而小规模纳税人的增值税计算是以全部不含税收入为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低取决于增值率的大小。一般来说，对于增值率高的企业，适宜作为小规模纳税人；反之，适宜作为一般纳税人。当增值率达到某一数值时，两类纳税人的税负相同，这一数值称为无差别平衡点增值率，其计算公式如下：

进项税额＝销售额×（1－增值率）×增值税税率

增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额

或 增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额

假设一般纳税人销售货物及购进货物的增值税税率均为17％，增值税转型改革后的小规模纳税人征收率为3%（下同）。

又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额

＝销售额×17%－销售额×17%×（1－增值率）＝销售额×17%×增值率

小规模纳税人应纳税额＝销售额×3%

当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：

销售额×17%×增值率=销售额×3%

增值率＝3%÷17%=17.65%

(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)

以上计算分析为，当增值率为17.65%时，两者税负相同；当增值率低于17.65%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当增值率高于17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。

(二)无差别平衡点抵扣率判别法

在税收实务中，一般纳税人税负高低取决于可抵扣的进项税额的多少。通常情况下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。当抵扣额占销售额的比重达某一数值时，两种纳税人的税负相等，称为无差别平衡点抵扣率。其计算公式如下：

进项税额＝可抵扣购进项目金额×增值税税率

增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额

＝1－可抵扣购进项目金额÷销售额

＝1－抵扣率

又：一般纳税人应纳税额＝销项税额－进项税额

＝销售额×增值税税率－销售额×增值税税率×（1－增值率）＝销售额×增值税税率×增值率＝销售额×增值税税率×（1－抵扣率）

小规模纳税人应纳税额＝销售额×征收率

当两者税负相等时，其抵扣率则为无差别平衡点抵扣率。

销售额×增值税税率×（1－抵扣率）＝销售额×征收率

抵扣率＝1－征收率÷增值税税率=1－3%÷17%＝82.35%

(注: 销售额与购进项目金额均为不含税金额)

这就是说，当抵扣率为82.35%时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于82.35%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于82.35%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。

(三)含税购货金额占含税销售额比重判别法

当纳税人提供的资料是含税销售额和含税购进金额，可根据前述计算公式求得无差别平衡点抵扣率。假设Y为含增值税的销售额，X为含增值税的购货金额（两额均为同期），则下式成立。Y/(1+17%)×17％－X/(1+17%)×17%＝Y/(1+3%)×3%

解得平衡点为：X＝79.95%Y

即，当企业的含税购货额为同期含税销售额的79.95％时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额大于同期含税销售额的79.95％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95％时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。

下面以一实例对上述分析进行佐证。

三、实例分析

某生产性企业， 2009年应纳增值税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的35%。在主管税务机关进行纳税人身份审核时涉及到该企业如何核算的问题。

要求解答：该企业应怎样进行纳税人身份的增值税筹划。

（一）采用无差别平衡点增值率判别法

假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额

增值率＝（销项税额－进项税额）÷销项税额＝(销售额×17%－购进项目价款×17%)÷（销售额×17%）＝(98×17%－98×17%×35%)÷(98×17%)×100%＝65%

由无差别平衡点增值率可知，企业的增值率为65%＞无差别平衡点增值率17.65%，该企业作为一般纳税人的税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。

（二）采用无差别平衡点抵扣率判别法

同样，假设本例中的销售额与购进项目金额均为不含税金额。

由于该企业可抵扣的购进项目金额为98×35%＝34.3万元，销售额为98万元，购进项目金额占销售额的比重为34.3万元÷98万元×100%＝35%

由无差别平衡点抵扣率可知，该企业的抵扣率35%＜无差别平衡点抵扣率82.35%，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。

（三）采用含税销售额与含税购货额比较法

本例中，假设该厂年销售额98万元为含增值税的销售额，购进价款34.3万元（98×35%）也为含增值税的价款，用含税购货额34.3万元比同期含税销售额98万元，即34.3万元÷98万元×100%＝35%＜79.95%。

当企业含税购货额小于同期含税销售额的79.95%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人，企业适宜作小规模纳税人。

以上分析说明，该企业作为小规模纳税人优于一般纳税人。对于这一结论，还可以通过以下方法进行判断：

一是采用小规模纳税人方法计算增值税。

该企业将总厂分设为两个分厂，各自作为独立核算单位，一分为二的两个单位年应税销售额分别为49万元和49万元，符合小规模纳税人的条件，适用3%的征收率。在这种情况下，该纳税人应纳增值税额为：

应纳增值税＝49×3%＋49×3%＝2.94（万元）。

二是采用一般纳税人方法计算增值税。

不设立分厂，总厂为一个独立的核算单位，年应税销售额为98万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，进项税额占销项税额的35%，在这种情况下，应纳增值税额为：

应纳增值税＝98×17%－98×17%×35%＝10.829（万元）

显然，该企业以小单位核算，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负7.889（10.829－2.94）万元。经过如此筹划，可达到节税目的，因此，该企业决定下设两个分厂进行独立核算。

四、结语

综上所述，增值税转型后，增值税纳税人应该选择税负最轻，对自己最为有利的增值税纳税人身份。当然，这种选择是有条件限制的：一是企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。假如企业产品多是销售给一般纳税人，客户因收到的增值税专用发票可以抵扣进项税，一般会要求企业开具增值税专用发票，在此情况下，企业必须选择作一般纳税人，才有利于产品的销售。二是根据新修订的《增值税暂行条例实施细则》第三十四条之规定，销售额超过小规模纳税人标准，未办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票，所以，纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格，否则就不能按小规模纳税征收率计算税款，而必须按17％或13％的税率直接计算应纳税额。另外，企业的经营目标是价值最大化，这就决定着企业必须扩大销售收入来实现经营目标，在此情况下，即使采用小规模纳税人合算，也必须办理一般纳税人资格。当然，尽管纳税人在选择纳税人身份认定或纳税方式时会受到上述诸因素的制约，但基于税收筹划的角度，企业在合并、分立、新建时，纳税人可通过对税负平衡点的测算巧妙筹划，根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的纳税人身份，获取最大的节税收益。

【参考文献】

[1] 黄虹.企业增值税税收筹划探讨［J］.财贸研究， 2003，（5）：46.

[2] 胡俊坤，杨刚.选择增值税纳税人身份筹划须谨慎［J］. 税收征纳， 2004，（6）：27.

[3] 中国注册会计师协会.税法[M].经济科学出版社，2008.29-35.

篇2

我国学者盖地认为：税收筹划是指企业（自然人、法人）依据所涉及到的现行税法（不限一国一地），在遵守税法、尊重税法的前提下，运用企业的权利，根据税法中的“允许”和“不允许”、“应该”与“不应该”以及“非不允许”与“非不应该”的项目、内容，对经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划和对策。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一种税。增值税征收范围广泛，纳税人众多，规模大小不一且会计核算水平差距很大。为了便于纳税人计算应纳税额和进行会计核算征管，便于税务机关对增值税的征收管理，有必要对纳税人进行分类。我国将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，这两类纳税人在税款计算方法、适用税率以及管理办法上都有所不同。这给增值税的税收筹划提供了空间。

一、增值税一般纳税人与小规模纳税人的差异

1.小规模纳税人

根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人的认定标准：会计核算不健全，从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在5O万元以下；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下。小规模纳税人的征收率为3％，应纳税额的计算公式如下：

小规模纳税人的应纳税额=不含税销售额×征收率①

条例还规定：小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照《增值税暂行条例》有关规定计算应纳税额。但是，除国家税务总局另有规定外，小规模纳税人一经认定为一般纳税人后，不得再转为小规模纳税人。

2.一般纳税人

一般纳税人，是指会计核算健全，且高于条例规定标准的纳税人。一般纳税人严格按照增值税专用发票抵扣制度，基本税率为17％，一些关系国计民生的特殊货物实行13％的优惠税率。应纳税额的计算公式如下：

一般纳税人的应纳增值税额=当期销项税额－当期进项税额

=不含销售额×增值税税率－不含税购进额×增值税税率②

二、纳税人身份选择的税收筹划方法

1.不含税抵扣率判别法

设不含税购进额占不含税销售额的比例即抵扣率为X，那么②式变为：

一般纳税人应纳增值税额=不含税销售额×（1-X）×增值税税率 ③

从两种纳税人增值税的计算公式来看，小规模纳税人增值税的计算是以全部销售额（不含税）作为计税基础，一般纳税人增值税的计算是以增值额为计税依据，而征税率和增值税税率是固定的数值，所以在销售价格相同的情况下，一般纳税人相比小规模纳税人增值税税负是高是低主要取决于抵扣率X。

我们求出使两种纳税人增值税税负相等的X。令①式等于③式，即

不含税销售额×征税率（3％）= 不含税销售额×（1-X）×增值税税率 ④

得出当X=1-征税率／增值税税率时，两者税负相等，此值即为不含税无差别平衡点抵扣率。当企业实际抵扣率低于该值时，选择做小规模纳税人增值税税负较低；当企业实际抵扣率高于该值时，选择做一般纳税人增值税税负较低。这种筹划方法叫做不含税抵扣率判别法。

不同税率下不含税无差别平衡点抵扣率如表一所示：

表一

税率 不含税无差别平衡点抵扣率

17% 82.35%

13% 76.92%

2.增值率判别法

假设增值额与不含税销售额的比值即增值率为Y，其中增值额＝不含税销售额－不含税购进额。

Y=（不含税销售额－不含税购进额）／不含税销售额=1－X

根据这一结果，④式可转变为

不含税销售额×征税率

= 不含税销售额×Y×增值税税率⑤

得出当Y=征税率／增值税税率时，一般纳税人与小规模纳税人税负相等，此值为无差别平衡点增值率。当企业实际增值率低于该值时，选择做一般纳税人增值税税负较低；当企业实际增值率高于该值时，选择做小规模纳税人增值税税负较低。我们把这种筹划方法叫做增值率判别法。

不同税率下无差别平衡点增值率如表二所示：

表二

税率 无差别平衡点增值率

17% 17.65%

13% 23.08%

三、纳税人身份选择的注意事项

以上关于增值税纳税人身份选择的筹划方法仅仅是从增值税税负轻重角度来进行分析，在实际操作中，还应注意以下问题：

1.如果考虑企业财务利益最大化的要求，各种筹划方案下得出的结论便不再适用。

2. 企业合并或分立都需要一定的成本、费用支出，对于这部分支出要进行测算，与改变纳税人身份给企业带来的税负的减轻程度进行比较。

3.企业进行纳税人筹划还应考虑客户类型。如果企业的客户多为一般纳税人，由于一般纳税人购进货物通常需要增值税专用发票用来抵扣，那么选择做一般纳税人更有利于产品的销售。如果企业的客户多为小规模纳税人，不受发票类型的限制，则筹划空间较大。

参考文献:

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近年来，国家推动“营改增”的步伐逐渐加速，财政部和国家税务总局先后联合印发了多项通知（财税[2013]37号、财税[2013]106号、财税[2014]43号），在全国范围内将交通运输业、邮政业、电信业、部分现代服务业等行业纳入“营改增”试点范围。在企业采购过程中，根据供应商的增值税纳税人类别，企业采购业务可以分为两种，一种是从增值税一般纳税人处采购，另一种是从增值税小规模纳税人处采购。实行“营改增”后，由于营业税和增值税计算方法的差异，企业应及时进行税收筹划，调整供应商的选择方式，以提高企业净收益。本文通过比较从一般纳税人处采购货物和从小规模纳税人处采购货物对企业收益的影响，帮助企业特别是实施“营改增”的企业正确选择供应商，使得企业降低税负，提高收益。

一、采购价格临界点概述

通常认为，从一般纳税人处采购货物，其进项税额可以抵扣，因此采购成本相对较低。“营改增”前，由于企业缴纳营业税，不存在流转税额抵扣的问题，也就是说，不管从一般纳税人处采购还是小规模纳税人处采购，只要取得真实、合法、有效的凭证，都可以在企业所得税税前扣除，对企业收益没有影响。“营改增”后，供应商的身份将直接影响企业收益。假设在价格和质量相同的情况下，从一般纳税人处采购货物可以取得的增值税专用发票，进项税额可以抵扣；从小规模纳税人处采购货物，如果小规模纳税人开具增值税普通发票，进项税额不得抵扣，如果通过小规模纳税人从主管税务机关代开增值税专用发票，进项税额可以抵扣。在价格相同的条件下，即使从小规模纳税人处取得增值税专用发票，纳税人抵扣的进项税额较一般纳税人少，所以，纳税人不会选择从小规模纳税人处采购货物，这样小规模纳税人将无法生存。若要在市场中生存，小规模纳税人必然要降低价格，才能与一般纳税人同市场竞争。当小规模纳税人价格降低到一定程度时，此时企业不管是选择一般纳税人还是小规模纳税人作为供应商，企业收益相等，这一价格点就是采购价格临界点。只有当从小规模纳税人处采购货物价格低于采购价格临界点，纳税人从小规模纳税人处采购货物收益才会高于从一般纳税人处采购货物收益，纳税人才会选择小规模纳税人作为供应商；当从小规模纳税人处采购货物价格高于采购价格临界点，纳税人从一般纳税人处采购货物收益会高于从小规模纳税人处采购货物收益，纳税人会选择一般纳税人作为供应商。

二、采购价格临界点的计算

在实际工作中，纳税人从小规模纳税人处采购货物可以取得两种发票：增值税专用发票和增值税普通发票，笔者从这两种情形出发，推导两种情形下的采购价格临界点。

（一）从小规模纳税人索取的增值税专用发票。假定纳税人的含税销售额为S，适用的增值税税率为T0，从一般纳税人购货的含税购进额为P，适用的增值税税率为T1，在采购价格临界点从小规模纳税人购进货物的含税额与从一般纳税人购进货物的含税额的比率为Rc，小规模纳税人适用的税率为T2。因生产加工费用与原材料的来源关系不大，所以纳税人收益为不含税销售收入扣除不含税购进成本的差，则：

从一般纳税人索取专用发票的收益=S÷（1+T0）-P÷（1+T1）

从小规模纳税人索取专用发票的收益=S÷（1+T0）-（P×Rc）÷（1+T2）

当两者的收益相等时：

S÷（1+T0）-P÷（1+T1）=S÷（1+T0）-（P×Rc）÷（1+T2）

推导出：Rc=（1+T2）÷（1+T1）×100%

（二）从小规模纳税人索取的增值税普通发票。

从一般纳税人索取专用发票的收益=S÷（1+T0）-P÷（1+T1）

从小规模纳税人索取增值税普通发票的收益=S÷（1+T0）-P×Rc

当两者的收益相等时：

S÷（1+T0）-P÷（1+T1）=S÷（1+T0）-P×Rc

推导出：Rc=1÷（1+T1）×100%

（三）结论。采购价格临界点的比率Rc，仅与供应商的增值税税率（即T1、T2）有关，与纳税人的增值税税率（T0）、纳税人的含税销售额（S）无关。纳税人选择供应方的身份策略是：首先，纳税人计算从小规模纳税人购进货物的含税额与从一般纳税人购进货物的含税额的实际比率R；然后纳税人比较实际比率R和在采购价格临界点的比率Rc的大小：当R小于Rc时，选择小规模纳税人作为供应商；当R大于Rc时，选择一般纳税人作为供应商；若R等于Rc，两者的收益相同，应当从其他角度考虑选择供应商。总之，从采购定价而言，纳税人如果选择小规模纳税人作为供应商时，其货物含税价格应当略低于或等于一般纳税人货物含税价格的Rc倍。

三、采购价格临界点的应用

（一）“营改增”后增值税税率的规定。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》、财税[2013]37号、财税[2013]106号、财税[2014]43号的规定，目前，一般纳税人适用的税率分别是17%、13%、11%和6%四档，小规模纳税人征收率是3%。

一般纳税人的税率具体规定是：适用 17%基本税率的范围包括纳税人销售或者进口货物（除使用低税率和零税率的外）、提供加工、修理修配劳务、有形动产租赁服务；适用13%低税率的范围包括农业产品、食用植物油、自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品、图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物、饲料、化肥、农药、农机、农膜、农机整机、国务院规定的其他货物；适用11%低税率的范围包括交通运输业、邮政业、提供基础电信服务；适用6%低税率的范围包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、提供基础电信服务。

（二）采购价格临界点的具体内容。采购价格临界点的具体内容见表1。

四、采购价格临界点的案例分析

案例1：甲公司是服装生产企业，为一般纳税人，预计年营业额为6 000 000元，需要租入10台设备。现有A、B两个公司，其中A公司为增值税一般纳税人，从A公司可以索取税率为17%的增值税专用发票，B公司为增值税小规模纳税人，从B公司可以索取由税务机关代开的征收率为3%的增值税专用发票。A、B两个公司所提供的设备相同，但是收费却不同，A公司每台设备租金30 000元、B公司每台设备租金28 000元（以上金额为含税金额）。甲公司是选择A公司还是选择B公司作为供应商？

分析：计算从B、A两个公司购进货物的含税额实际比率为93.33%（即28 000÷30 000=93.33%），大于当一般纳税人税率为17%时的采购价格临界点88.03%（见表1），因此，选择A公司作为供应商，甲公司收益较高。选择A公司作为供应商，甲公司收益为4 871 794.87元（6 000 000÷1.17-10×30 000÷1.17）；选择小规模纳税人B公司作为供应商，甲公司收益为4 856 360.47元（6 000 000÷1.17-10×28 000÷1.03）。因此，选择A公司比选择B公司作为供应商，甲公司收益提高15 434.40元（4 871 794.87-4 856 360.47）。

案例2：甲公司是服装生产企业，为一般纳税人，预计年营业额为6 000 000元，需要采购200天运输服务。现有C、D两个运输公司，其中C公司为增值税一般纳税人，从C公司可以索取税率为11%的增值税专用发票，D公司为增值税小规模纳税人，从D公司处只能索取增值税普通发票。C、D两个公司所提供的运输服务相同，但是收费却不同，C公司每天收费400元、D公司每天收费320元（以上金额为含税金额）。甲公司是选择C公司还是选择D公司作为供应商？

分析：计算从D、C两个公司购进货物的含税额实际比率为80%（320÷400），小于当一般纳税人税率为11%时的采购价格临界点90.09%，因此，选择小规模纳税人D公司作为供应商，甲公司收益较高。选择一般纳税人C公司作为供应商，甲公司收益为5 056 133.06元（6 000 000÷1.17-200×400÷1.11）；选择小规模纳税人D公司作为供应商，甲公司收益为5 064 205.13元（6 000 000÷1.17-200×320）。因此，选择D公司比选择C公司作为供应商，甲公司收益提高8 072.17元（5 064 205.13-5 056 133.06）。

综上所述，合理选择供应商身份（一般纳税人或者小规模纳税人）可以帮助纳入“营改增”范围的企业提高收益。X

参考文献：

1.财政部、国家税务总局.关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知[S].财税[2013]37号.

2.财政部、国家税务总局.关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知[S].财税[2013]106号.

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一、税收筹划的风险防范思考

1.税收筹划的风险及其涵义

税收筹划也称纳税筹划或税务筹划。 它是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或自然人）的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排，以达到少缴税和递延缴纳目标的一系列谋划活动。税收筹划具有合法性、筹划性和目的性的特点。合法性表示税收筹划只能在法律许可的范畴内进行，违反法律规定逃避税收负担是偷税行为，必须加以反对和制止；筹划性表示税收筹划必须事先规划、设计安排；目的性表示税收筹划有明确的目的，即取得“节税”的税收利益。

税收筹划的风险，通俗地讲就是税收筹划活动因各种原因而导致的筹划失败所付出的代价。由于税收筹划是在经济行为发生之前作出的决策，而税收法规具有实效性，再加上经营环境及其他因素的错综复杂，使其具不确定性，蕴涵着较大的风险。美国著名保险学家特瑞斯、普雷切特将风险定义为。未来结果的变化性。税收筹划风险也同其它许多风险一样，具有不确定性和客观性两个不对等的特征。税收筹划风险可以通过筹划的预期结果与实际结果之间的变动程度来衡量，变动程度越大，风险越大；反之，则越小。

2.税收筹划风险产生的原因

（1）税收筹划基础不稳导致的风险。中小企业开展税收筹划，需要良好的基础条件。如果中小企业管理决策层对税收筹划不了解、不重视、甚至认为税收筹划就是搞关系、找路子、钻空子、少纳税；或是企业会计核算不健全，账证不完整，会计信息严重失真，甚至企业还有偷逃税款的前科，或违反税法记录较多等等，造成税收筹划基础极不稳固，在这样的基础上进行税收筹划，其风险性极强。这是中小企业进行税收筹划最主要的风险。

（2）税收政策变化导致的风险。随着市场经济的发展变化，国家产业政策和经济结构的调整，税收政策总是要作出相应的变更，以适应国民经济的发展。因此，国家税收政策具有不定期或相对较短的时效性。税收筹划是事前筹划，每一项税收筹划从最初的项目选择到最终获得成功都需要一个过程，而在此期间，如果税收政策发生变化，就有可能使得依据原税收政策设计的税收筹划方案，由合法方案变成不合法方案，或由合理方案变成不合理方案，从而导致税收筹划的风险。

（3）企业内部控制制度不健全导致的风险。内部完善的管理控制制度体系是企业税务风险防范的基础。企业内部的管理控制制度制定是否合理科学，执行是否到位从根本上制约着企业防范税务风险的程度。税收筹划都是建立在内部控制制度得以充分执行前提下的，企业内部控制制度尤其是财务制度、内部审计制度如果本身存在缺陷，或者制度完善而没有切实执行，都是导致税收筹划风险发生的隐患。比如企业内部控制制度中不相容业务没有完全分离，会计核算混乱，必然会导致作为筹划依据的会计信息失真，从而使税收筹划方案很难取得实效。

（4）筹划方案不严谨导致的风险。通过对税收筹划失败导致风险发生的多起个案进行分析，过分追求节税效益，降低税收成本而忽视对税法的遵从和内部管理控制制度的规范是一个共性的问题。这些不严谨的税收筹划方案严重脱离企业实际，不符合成本效益原则和企业整体经营战略，没有从全局发展战略的角度策划设计，缺少税收筹划必备的全局观和战略观，往往导致税收筹划风险的发生。

（5）税务行政执法不规范导致的风险。税收筹划与避税本质上的区别在于它是合法的，是符合立法者意图的，但现实中这种合法性还需要税务行政执法部门的确认。在确认过程中，客观上存在由于税务行政执法不规范从而导致税收筹划失败的风险。因为无论哪一种税，税法都在纳税范围上，留有一定的弹性空间，只要税法未明确的行为，税务机关就有权根据自身判断认定是否为应纳税行为，加上税务行政执法人员的素质参差不齐和其他因素影响，税收政策执行偏差的可能性是客观存在的，其结果是：企业合法的税收筹划行为，可能由于税务行政执法偏差导致税收筹划方案成为一纸空文，或被认为是恶意避税或偷税行为而加以处罚。

3.加强中小企业税收筹划风险防范的政策建议

（1）牢固树立风险意识，建立风险控制机制。税收筹划存在潜在风险，而风险的发生必将危及企业的发展和生存，所以企业管理层必须对税收筹划的风险给予足够的关注，对税收筹划风险的形式、状态进行动态监控，对可能发生与预期筹划结果不符的情况要及时反馈、适时调整，使不确定性因素给企业带来的税务风险降到最低程度。

（2）正确认识税收筹划，规范会计核算基础工作。中小企业经营决策层必须树立依法纳税的理念，这是成功开展税收筹划的前提。税收筹划可以在一定程度上减轻企业的税收负担，提高企业的经营业绩，但它只是全面提高企业财务管理水平的一个环节，不能将企业的盈利空间寄希望于税收筹划，因为经营业绩的提高要受市场变化、商品价格、商品质量和经营管理水平等诸多因素的影响，而税收筹划也是建立在企业生产经营的良性循环的基础上，许多税收筹划方案的实现都是建立在企业预期经济效益能够实现的前提条件下，才能达到预期目的的。所以依法设立完整规范的财务核算体系，建立完整的会计信息披露制度，正确进行会计核算才是企业进行税收筹划的基本前提。税收筹划是否合法，首先必须能保证企业正确的核算和符合税收政策的规定，作为企业会计核算的账务处理、会计凭证、账簿、票据都能经得住税务部门的纳税检查。因此中小企业应正确核算企业的经营行为，规范会计基础工作，为提高税收筹划的效果，提供可靠的依据。

（3）贯彻成本效益原则，树立全局观念，实现企业整体效益最大化。中小企业在选择税收筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证税收筹划目标的实现。任何一项筹划方案的实施，纳税人均会在获取部分税收利益的同时必然会为实施该方案付出税收筹划成本，只有在充分考虑筹划方案中的隐含成本的条件下，且当税收筹划成本小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理的和可以接受的。企业进行税收筹划，不能仅考虑个别税种的税负高低，需要着眼于企业整体税负的减轻。一项成功的税收筹划方案必然是多种税收方案的优化选择的结果，优化选择的标准不是税收负担最小而是在税收负担相对较小的情况下，企业整体利益最大化。在选择税收筹划方案时，不能把眼光仅盯在某一时期纳税最少的方案上，而考虑服从企业长期发展战略，选择能实现企业整体效益最大化的税收筹划方案。

（4）完善内部管理控制，及时掌握政策变化。企业会计核算中不相容业务必须分离，要进一步提高会计核算整体水平和会计信息质量，切实加强对企业内部的管理控制，比如仓库的存货管理与物料会计的存货记账不能由同一人兼任。一个好的内部控制制度可以从根本上防止失真会计信息的产生，从而避免税务筹划风险的发生。因此管理控制制度的健全、科学既是企业税收筹划的基础，也是规避税务风险发生最基本、最重要的保证。此外，及时掌握税收政策的更新变化至关重要，对税收政策的理解不能仅停留在文本表面，要正确把握税收政策实质，进行税收筹划时必须以合法为前提，要全面深入地了解并熟练地运用税收法律的相关规定，这对企业财务主管人员的素质提出了更高的要求。税收筹划风险案例中，企业往往由于有关税收政策精神理解不到位，纳税操作程序不规范，导致税务风险的发生，造成事实上的偷税，受到税务机关的处罚。可见，只有以完善的内部控制为依托，在充分把握税法实质，熟悉纳税程序的前提下进行的筹划才能使企业在最大程度上规避税收风险。

所以，应当充分认识税收筹划的风险，关心税法的制定、变化、执行，同时，税收的征收机关，应加强税法宣传，让税法深入人心。只有在此情况下，税收征收管理才能实现上台阶。在双方信息对等、内部核算清晰、把握筹划成本效益原则的情况下，纳税筹划的风险才能降到最低。

二、新所得税法下的纳税筹划思考

随着新税法的审议通过，新税法与旧税法在税收优惠政策、税率、税前扣除等方面的差异正在显著得影响着企业的各项经营活动。企业面对“两税合并”及新企业所得税法对相关政策做出的重大调整，必须在企业经营的各个环节上做出相应调整，通过改变纳税筹划方式和方法来适应新所得税法。本文通过对新旧所得税法的对比分析，提出了当前企业在新税法下进行纳税筹划的新思路和进行纳税筹划的具体方法。

纳税筹划是指纳税人为了达到减轻税负的目的，在税法允许的范围内，通过对尚未发生或者已经发生的应税行为进行合理的筹划和安排，利用税法给出的对自己有利的可能选择或者优惠政策，从中找到合适的纳税方法，使本身税负得以延缓或减轻，从而实现企业利润最大化的一种行为过程。企业所得税是我国的主体税种，根据所得税法的有关规定，对其进行纳税筹划的关键是降低应税收入，尽可能的扩大准予扣除项目的金额，从而降低应纳税所得额，最终达到降低应纳企业所得税的目的。因此，对企业来说，企业所得税存在很大的纳税筹划空间。随着新所得税法的通过与施行，企业的纳税筹划活动也会受到一定的影响。新税法统一了内外资企业所得税适用税率、税前扣除标准以及税收优惠政策等。针对税法的诸多变化，企业必须深入了解新税法，并结合自身发展战略和经营管理特点，有针对性的调整和筹划各项涉税行为，才能保证享受到国家给予的税收优惠政策，达到降低企业税负的目的。

1.设立分公司和子公司

企业在计划投资时，选择设立分公司还是通过控股形式组建子公司，在企业所得税纳税上就有很大的不同。分公司不是独立法人，它实现的盈亏要同总公司合并纳税，而子公司只有税后利润才能按股东占有的股份进行股利分配。一般来说，如果新组建的公司一开始就能盈利，从母公司集团整体税负利益考虑，设立子公司和设立分公司并没有区别，但如新设的子公司可以享受到所在地政府提供的各种税收优惠和其他经营优惠，此时设立子公司就较为有利。如果预计新组建的公司在经营初期会发生亏损，那么设立分公司可能更为有利，因为在与总公司合并计算企业所得税时能够减轻总公司的税收负担。

2.选择好注册地点

首先，新《企业所得税法》规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳20%的预提企业所得税。也就是说，此类企业应就其收入全额征收预提所得税。而根据《企业所得税法》第二十六条的规定，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益却可以免税，因此外国企业可以选择通过变更注册地，在中国境内设立子公司以避免缴纳预提税。其次，居民企业在国内设立子公司时，可考虑设立在某些享有优惠税率的地区而使企业集团整体受益。

3.企业法律形式选择

新《企业所得税法》明确了我国对公司制企业和合伙制企业实行不同税制。公司制企业按照《企业所得税法》缴纳企业所得税，而合伙企业及个人独资企业则按《个人所得税法》的相关规定缴纳个人所得税。与合伙经营相比，有限责任公司要双重纳税，即先交企业所得税，股东在获取股息收入时再交纳个人所得税；而合伙经营的合伙人或个人独资企业的出资人只需交纳个人所得税。如果单从纳税负担的角度出发，在新组建企业时可以选择设立为合伙制或独资企业。当然，公司制企业与合伙企业在投资者法律责任、法人治理结构、经营风险等方面相比具有明显优势，因此企业应在权衡自身发展前景、规模预测、市场风险等因素后，合理选择企业的组织形式。

4.对税前扣除项目的筹划

企业在不违反新税法的前提下，通过对各项费用进行充分合理的列支，对各项可能发生的损失进行充分的估计，可以缩小税基，减少应纳税所得额。比如，新税法规定公益救济性捐赠在年度利润总额12%以内的部分，允许在应纳税所得额中扣除。企业通过对公益救济性捐赠的合理筹划，可以使捐赠之后的税款节约额大于捐赠额，从而达到降低税负的目的。

5.充分利用所得税优惠政策

利用所得税优惠政策可以结合新税法的具体规定从如下方面进行筹划。如：对企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，按一定比例实行税额抵免。对开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，安置残疾人员以及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，实行在计算应纳税所得额时加计扣除的办法。对企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，在计算应纳税所得额时减计收入。对创业投资企业从事国家重点扶持和鼓励的创业投资，实行按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。对符合条件的小型微利企业以及国家重点扶持的高新技术企业实行低税率政策等。上述优惠政策都存在纳税筹划空间，对企业来说，准确掌握并充分利用这些优惠政策本身就是税收筹划的过程。

6.避免税收违法行为的筹划

新税法对反避税问题进行了规范，明确规定了限制我国企业在国际虚设外资机构，借以转移收入、转移利润的避税行为和限制资本弱化的避税行为。由于新税法采取反避税力度明显加大，特别注重对关联方转移定价的防范，增加诸如防范避税、防范资本弱化、一般反避税等反避税手段，使以往主要针对外资企业的反避税，自然延伸到内资企业，对此企业应提早做出安排，掌握和理解新企业所得税法有关反避税规定，防止被税务行政调查而造成损失。

三、结束语

企业纳税筹必须根据税法规定的变化及时做出反应，进行必要的调整，只有这样才能为企业最大限度的降低税负，从而提高企业利润。但是企业纳税筹划是专业性很强的问题，而且必须结合企业自身的实际，这就要求企业在进行纳税筹划时必须由精通税法和企业流程制度的人员进行操作，以确保纳税筹划的效果。此外，企业在利用税收优惠政策进行纳税筹划时，必须明确两点原则，一方面不能以欺骗的方式骗取税收优惠，另一方面是要按照规定的程序申请，避免因程序不当而丧失该项税收优惠权利。

参考文献：

[1]蔡昌.税收筹划规律[M].中国财政经济出版社，2005

[2]艾华.税收筹划研究[M].武汉大学出版社，2006

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在税收法规上，很多税收优惠都有特定的优惠对象，选择合适的纳税人身份和，可以使企业在某项经济业务中少纳税，甚至不纳税。

第一，增值税纳税人身份的选择。

对一般销售企业来讲，纳税人的身份主要有两种：增值税一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人的纳税税率一般是17%，进项税额可以抵扣；小规模纳税人增值税税率为3%，进项不可抵扣。由于税率低，税法对于小规模纳税人的划分标准非常严格，如从事货物生产为主的纳税人，年应税销售额在50万元以下才可以申请作为小规模纳税人[18]。此外，税法还规定小规模纳税人一经满足条件认定为一般纳税人后，不可再转为小规模纳税人。因此，对于增值率比较低的企业往往希望自己是小规模纳税人，这就需要企业从其他方面考虑。

案例4-1 A公司为一家制造业公司，主要从事电视机的生产销售工作。其每年的成本维持在60万元（进项全部可以扣除），年销售额为90万元。

年销售额大于50万元，如果企业维持现状，申请一般纳税人，年应纳的增值税为5.1万元；如果A公司可以将企业拆分成两个小公司来进行经营活动，这样就可以申请成为小规模纳税人，年应纳增值税为2.7万元，和前一种方案相比，每年将减少2.4万元的增值税纳税额。

第二，营业税纳税人身份的选择。

营业税的应纳税营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。不同行业、不同经营项目，对营业税应纳税可营业额的规定能存在差别。选择适当的纳税人身份，可以降低计税依据，减少营业税纳税金额。

案例4-2 A房地产公司开发销售一座居民住宅楼，预计房款收入1000万元，同时需代收燃气费、有线电视初装费、网络费等费用共计约200万元。已知，营业税5%。

如果不采取任何措施，那么A公司在销售房地产的过程中代收的款项，虽不是公司收入，但按照税法规定，应全部应计入房产销售额，计算缴纳营业税，即企业应纳营业税60万元。

如果A公司再成立一个物业管理公司，让该物业公司代收款项，则房地产公司就能将上述代收款项从计税收入中剥离，从而达到降低税负的目的。新成立的物业管理公司属于服务业，代收款项属于行业务。税法规定，业的营业额为纳税人从事业务向委托人实际收取的报酬，故物业公司收取的收燃气费、有线电视初装费、网络费等费用不用缴纳营业税。这样企业实际缴纳的营业税为50万元，减少了10万元的税负。

二、选择适当的经济活动类型

第一，无形资产先投资后转让。

税法规定，自2003年1月1日起，以无形资产（不动产）投资入股，参与接受投资方的利润分配共同承担投资风险的行为，不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。故从营业税的纳税筹划角度讲，无形资产先投资再转让可以减少营业税的纳税额。

案例4-3 A公司有一个专利权，公允价值为100万元。现A公司想将该专利转让给B公司。如果A公司以100万元的价格直接转让给B公司，则A公司获转让无形资产所得100万元，同时按照转让无形资产计征营业税5万元。若A公司将该项专利投资于B公司，后再将其股权转让B公司，则该项无形资产转让的营业税可以合理规避。

第二，固定资产承租好于购买。

企业使用的固定资产通常有两种来源：承租和购买。从纳税筹划的角度考虑，企业承租使用固定资产好于购买使用。从承租方角度讲，承租固定资产所发生的成本支出金额不大且比较平均，还可以作为费用在税前扣除，有抵税作用；购买固定资产在期初要花费一大笔支出，可能造成企业短时间资金缺乏。从出租方角度讲，出租的收入属于营业税纳税范围，税率5%；出售属于增值税纳税范围，税率17%。故，如果在企业信用好的情况下，长期出租使用固定资产可以帮助企业减少纳税支出。

第三，合理再投资。

投资和再投资是企业不断成长壮大过程中必须经历的阶段，企业如何使用筹措的资金，进行投资以获得更多的投资收益，是每个企业都必须关注的问题。企业投资时，其投资方向很大程度上决定了企业税负的轻重，因此，投资收益的纳税筹划，重点在于投资方向的选择。

再投资时，企业应尽量选择那些免税收入项目或享有税收优惠的行业，这样才能够减少为投资收益付出的税收。着重考虑投资于新企业所得税法中规定的可纳入免税收入的项目，这样企业获得的投资收益即为税后收益，相比于投资其它需要交纳所得税的项目，大大节省了企业的税收负担。再者，企业可以将闲置资金投资于政府公债或股份公司，它们都是企业所得税法中规定的可以纳入免税收入的项目，不必缴纳企业所得税。

除了可以将资金投资于免税收入项目，也可以投资于国家重点扶持的行业，这些行业都享有国家给予的税收优惠，企业从这些行业获得的投资收益，只需要交纳较低的所得税，可以达到节税的目的。例如，企业可以将闲置的资金投资于以“三废”为加工原料的内资加工企业、投资于从事农、林、牧、渔项目的企业等。

三、选择恰当的销售方式

税法对纳税义务发生时间的规定比较严格，不同的销售方式，纳税义务发生时间可能不同。企业应根据自身生产经营状况、 资金周转情况和买方情况及市场的发展趋势等因素， 统筹考虑， 选择比较合理方便的、能避免垫付税款的结算方式确认销售收人和纳税义务发生时间。

第一，分期收款销售方式的纳税筹划。

企业采取分期收款方式销售货物时，如果相应增值税不能一次收回而是随货款分期收回，为了不占用自有资金缴纳增值税，不要在合同签订时就全额开票，最好是在合同约定收款日分期开具增值税专用发票，分期缴纳增值税，以减少资金占用利息。这样做虽然没有减少总的纳税额，但可以递延纳税的时间，相当于企业借了一笔无息贷款。

第二，赊销比直接收款方式好。

当市场环境和信誉有保障时，企业赊销售后要好于直接销售。因为企业采用直接收款方式销售货物， 不论货物是否发出， 其纳税义务发生时间均为收到货款或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给购货方的当天。企业不论是否收到货款， 只要将发票和提货单交给购货方， 即承担购货方的销项税额[20]。如果将提货单交与购货方后企业能顺利收回货款，那么企业损失的只是销项税款的时间价值。如果企业无法顺利收回货款，企业要自己垫付相关税款，这样不但丧失了税款的时间价值，企业还面临着不能收回货款的风险。赊销算方式可以有效地达到推迟纳税的目的，这样节约下来的大量流动资金相当于国家的无息贷款，企业可以使用它们去投资其它项目，获得更多的收益。

四、选择合适的计税依据

对于某些视同销售行为，企业可以通过选择提供当月销售价格来减少纳税额。如，《消费税暂行条例》中规定，纳税人自产自用的应税消费品，用于其他方面，应当纳税的，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。如果当月销售价格高低不同，应按加权平均值计算。没有销售价格的，按照组成计税价格计算缴纳。这一规定实际给企业自产自用应税消费品在纳税时提供了选择性。

案例4-4 A公司将自产的摩托车用于管理部门，已知该批摩托车的售价为6000元，本月加权平均售价为5500元，摩托车的生产成本为4500元，成本利润率为6%。摩托车消费税率为10%。

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房地产业开发周期长，业务复杂而且要占用大量的资金。而房地产的销售作为投资者回收成本和获取收益的关键环节，其销售状况直接关系到房地产投资回报率的高低。因此，运用合理的纳税筹划方法，正确处理房地产销售活动中的定价以及销售方式的选取等问题，合理合法地降低企业税收成本，对于房地产企业而言具有重要意义。

一、房地产销售中的纳税筹划

(一)努力控制房地产增值率

土地增值税以纳税人转让房地产所取得的增值额为计税依据。土地增值额为纳税人转让房地产所取得的收入减去税法规定的扣除项目金额后的余额。其计算公式为：土地增值额=转让房地产的总收入-扣除项目金额。扣除项目有：取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金等。

《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税实行四级超额累进税率即：(1)增值额未超过扣除项目金额50%的部分， 税率为30%；(2)增值额超过扣除项目金50%、未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；(3)增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；(4)增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。除此之外，该条例还特别规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值率未超过20%的免征土地增值税。因此，降低房地产销售中的土地增值税负担的关键，就是控制房地产的增值率，在足额计算扣除项目的基础上，特别注意在制定房地产的销售价格时，对处于土地增值税临界点附近的情况，事先一定要进行必要的筹划。

需要特别强调的是，按照现行规定，房地产的增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税，从而使土地增值税负担在增值率为20%时出现大幅度跳跃。因此，在待出售的房地产增值率在20%左右时，要求房地产企业更应该高度关注。现举例说明如下：

某房地产开发企业打算销售5000平米的商品房，预扣除项目的金额为840万元，现有两种销售方案可以选择，一是按照2000元/平米的价格出售；二是按照2100元/平米的价格出售。如果企业选择了第一个方案，房地产的增值税率为： 19.05%[（2000×5000－840）÷840]，小于20%的起征点，这时企业不需要缴纳土地增值税，企业最后所得的利润为160万元。如果企业选择了第二个方案，所得房地产的增值税率为25%，这时企业就需要缴纳土地增值税，所交纳土地增选 为63万元，这时该企业所得的利润为147万元，看似企业的销售价格提高了，但相比之下企业的利润却下降了13万元，这时再考虑到营业税的因素，两种方案下所得利润的差别就会更大。

(二)设立独立核算的销售公司

以上方案的选择需要企业控制和降低房产销售价格来获得免征点，从而降低土地增值税负担的问题，但是这个方案仅局限于企业降低其销售价格。因此，通过房地产企业研究分析得出，如果房地产企业将自己的销售部门分离出来，并设立为独立核算的房地产销售子公司，这样就能使房地产企业采用较高的价格来进行房地产销售，又能够合理地降低企业的土地增值税负担。

现仍按以上方案为例，假设该房地产开发企业计划以2400元/平米的价格出售5000平米的房产，预扣除项目的金额为840万元，这时房地产的增值率为42.86%，企业所需缴纳的土地增值税为108万元，此时，房地产企业还需要缴纳销售不动产的营业税60万元[2400×5000×5%]，城市维护建设税和教育费附加6万元[60×（7%＋3%）]，印花税忽略不计，合计缴纳税款174万元，最后该房地产开发企业所得的税后净利润为186万元。

而如果该房地产开发企业这时要将销售部门分离出来，设立独立核算的销售子公司，如果这时房地产企业将商品房以1800元/平米的价格销售给该销售子公司，这时如果销售公司仍以2400元/平米的价格对外销售，则对于该房地产开发企业来说就不需要缴纳土地增值税，利润为60万元，需要缴纳的营业税45万元，城建税及教育附加4.5万元，税后利润为10.5万元；而此时对于从该房地产开发企业中分享出来的销售子公司所实现销售利润为300万元，所需缴纳营业税60万元[2400×5000×5%]，城建税及教育附加6万元，其税后净利润为234万元，甲公司和销售子公司共计实现净利润244.5万元，可见，房地产企业在通过设立销售公司比原销售计划多实现净利润58.5万元。

另外，房地产开发企业在房产销售中，除了可以将自己的销售部门分离出来设立销售子公司外，企业还可以和其他房地产销售公司达成协议进行销售转移来达到好的筹划效果。当然，房地产企业在应用这中方案时还应考虑到纳税筹划的成本，如房地产企业不论是将销售部门分离出来设立独立核算子公司或者是寻求别的房地产销售公司订立协议时都应结合企业自身的实际情况，考虑纳税筹划的成本。

(三)变房地产销售为投资

按照现行税法规定，以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税，而且自2003年1月1日起，对于以不动产投资入股后转让股权的行为，不再征收营业税。这种规定为房地产企业开展纳税筹划提供了空间。

如果房地产的购买方是具备一定条件的企业或公司，则可以考虑先以不动产投资入股，再向购买方转让股权的房地产销售方式。仍以甲企业为例，甲企业欲出售5000m2的住房给乙企业，如前所述，如果以2400元/m2的价格直接出售，需要缴纳土地增值税108万元，缴纳营业税60万元，城市维护建设税和教育费附加6万元。而如果甲企业与购买方乙企业达成协议，甲企业先以该房产向乙企业进行股权投资，稍后再以1200万元的价格向乙企业转让该股权，则可以合法合理地免除了60万元的营业税和6万元的城市维护建设税与教育费附加。同时，为了调动购买方乙企业参与筹划的积极性，甲企业可以做出一些让步，给予乙企业一定的利益补偿，但是其数额应以甲企业节约的税款66万元为限。

二、结束语

综上所述，纳税筹划的目标不仅仅是降低企业某一税种或者整体的税后负担，还在于提高企业的税后净利润以及企业价值的稳定增长。房地产企业在进行房屋销售的纳税筹划时，事先要进行必要的成本收益分析，并注意风险的防范与控制，进行综合性的考虑，只有这样才能够充分发挥纳税筹划的作用。当然，在进行房屋销售的房地产税收筹划时，事先要进行必要的成本收益分析，并注意风险的防范与控制，进行综合性的考虑，只有这样才能够充分发挥房地产税收筹划的作用。

参考文献：

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[2]苏强.房地产企业如何进行税收筹划[J]，市场论坛，2006;2

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[8]马圣君.房地产企业土地增值税筹划分析[J].金融管理，2008;5

[9]刘月新.房地产税收筹划的探讨[J].财经界:学术版，2009;12

篇7

纳税筹划作为一个重要的财务研究领域，在企业财务管理中起着重要的作用。企业财务管理过程中的企业筹资管理、企业投资管理、运营资金管理、利润分配管理等经济行为必定涉及税收，已成为企业进行财务决策必须考虑的因素之一。为了全面加强石油销售企业的各项财务管理工作，提高石油销售企业的财务管理水平和整体经济效益，增强石油销售企业的市场竞争力，在当前形势下，开展纳税筹划工作，尤其具有深远的现实意义。

随着市场经济的日趋规范，一定意义上，当前石油销售企业成品油批发、仓储及零售环节已经进入完全竞争阶段，只有依靠财务细节体现差异。一个企业税负的多少始终是企业可持续发展的一个重要的因素。纳税筹划已成为提高石油销售企业利润水平的重要渠道。

二、当前石油销售企业纳税筹划存在的问题

（一）对纳税筹划的空间认识不足。王泽国认为，纳税筹划是指“企业各种经济交易事项没有完成，或者尚未发生的纳税准备工作。”纳税筹划的特点是企业的各种经济事项还没有完成，完全可以来得及事先加以调整，事先加以改变，事先进行重新计划安排，目的是尽可能地完善税收风险，尽可能地降低企业的税收负担。

现在部分石油销售企业财务人员对税收优惠政策并不完全清楚，错误认为纳税筹划就是利用现行税收政策的缺陷、不足和漏洞避税，这是不足取的。纳税筹划不是钻政策漏洞，而是策划和选择业务发生过程，合理合法地减轻税负。

笔者认为，纳税筹划的空间即为不违背税收政策，也就是纳税遵从原则。纳税遵从是纳税筹划的前提基础和依据，脱离了纳税遵从，纳税筹划就丧失了生存的法理空间，成为了恶意逃税。

（二）纳税筹划在石油销售企业经营决策中的地位低下。陈丙认为，“石油销售企业的生产经营活动本身就具有复杂性和高风险，经营结果具有很高的不确定性。”由于税负属于企业的成本支出，因此需要纳税筹划予以控制。只有这样，企业才能在竞争中处于优势地位。传统落后的财务管理及经营决策模式，会给石油销售企业的决策造成不良影响。在当前石油销售企业各项经营决策当中，税收的地位和空间都较为尴尬。无税的经营决策模式，给企业造成的影响是巨大的。

笔者认为，纳税筹划实际上分布在石油销售企业经营的所有环节，包括成本管理、企业清算、成品油批发、仓储及零售环节等等。也就是说企业产生交易的各种活动，都必须小心谨慎进行税务方面的考虑。企业在各种经营环节，只要产生交易，都应当认真事先考虑税收因素，将纳税筹划纳入石油销售企业的经营。纳税筹划不是空中楼阁，操作纳税筹划必须通过对企业的各项具体经营活动，来进行事先筹划，在正确处理会计信息的基础上，提炼出节税的方法，获取正当的节税收益。陈旧的无税经营决策模式已无法满足当前石油销售企业的发展。

（三）纳税筹划过程中的自我保护意识不强。纳税筹划是事先筹划行为，作为事先筹划行为，必然要求纳税筹划具备超前性。纳税行为相对于经济行为而言是滞后的，如果等到企业发生业务行为之后再想节税，那就很可能会出现恶意逃税。所以，纳税筹划必须在发生经济行为之前，就准确把握这个经济行为涉及哪些税种、有哪些政策优惠条款。纳税筹划不能盲目进行，必须经过主管税务机关认可后，才能得以实施。

再者，某些时候，石油销售企业为了追求纳税筹划所带来的巨大收益，可能必须调整自己某些经营发展策略，以适用某些纳税优惠政策。但纳税筹划具有超前性，一旦在实际经营中由于市场因素而改变原定的发展计划时，原先的纳税筹划不仅起不到减轻税负的作用，还可能使企业遭受纳税筹划成本无法收回或招致税务行政机关加倍处罚的风险。

所以，石油销售企业在进行纳税筹划时要有自我保护意识。时刻注意纳税筹划行为过程中的监控调整，密切关注相关税收政策等环境的变化，针对新的法律法规变化及时调整纳税筹划方案。利用现有的税收政策保护企业合法权利，有优惠政策要利用，没有优惠政策，要尽力与优惠政策挂靠。只有这样，才是合法合理的，才能避免纳税筹划中的税收法律及执法风险。

（四）纳税筹划人员的素质不强。“企业纳税筹划行为成功与否，完全依赖于纳税筹划人员的主观判断，包括对纳税政策的认识与判断，对纳税筹划环境与条件的认识与判断等。”纳税筹划不同于一般财务行为，不仅关系企业的自身利益，还涉及国家权益。实际上纳税筹划是完全脱离依靠会计记账、事后反映的传统模式的。

对人员素质的依赖决定了筹划人员必须具备很强的专业素质和实际操作能力，不仅要熟悉税收、法律、财会、金融、贸易等方面的专业知识，还要有丰富的实践经验和整体把握能力。

三、石油销售企业如何合理纳税筹划

通过以上对纳税筹划存在的问题分析，石油销售企业可以从以下几个方面来进行合理纳税筹划。

（一）加强纳税筹划人员自身专业素质。纳税筹划是事先筹划行为，目的是要合理合法地帮助企业节税。一项纳税筹划方案是否成功，关键在于企业是否拥有具备相当素质的纳税筹划人员。他们不仅需要熟悉税收、法律、财会、金融、贸易等方面的专业知识，还要对国家税收政策发展趋势和企业经营行为有良好的把握能力。

在着手进行税收筹划之前，石油销售企业纳税筹划人员应该有针对性地了解、熟悉税收规定细节，掌握国家有关的政策精神。王泽国认为“就我国税法执法环境来看，目前尚无税法总原则，各税种之间在操作上、衔接上也有欠缺，因而税务机关存在一定的‘自由量裁权’。”所以，纳税筹划人员还必须全面了解税务机关对纳税的法律解释和执法实践，熟悉国家税法和税务机关征税具体方法。

由于国外纳税筹划研究和实践起步较早、经验相对丰富，石油销售企业纳税筹划人员应该充分借鉴国外成熟的纳税筹划理论，结合我国国情和企业现状，在准确掌握相关税收法律、法规的基础上，利用合理合法的纳税筹划方法对现行税收政策进行分析，从而找到与经营行为相适应的纳税筹划切入点，制定出适合石油销售企业生产经营的筹划方案。

（二）分散纳税筹划风险。与大多数企业不同，石油销售企业的纳税筹划需要涉及绝大多数税种，多税种之间的利益抵消因素必须加以考虑。刘静认为“由于各税种税基相互联系，某种税基缩减的同时会引起其他税种税基的增大。”因此，石油销售企业纳税筹划应在符合企业整体利益和符合企业价值最大化目标的前提下，综合考虑、全面权衡。要注意分散风险，着眼于整体税负的减少，而不是某一个税种的税负减轻。

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伴随着我国经济的飞速发展，国家在教育方面的投资也在逐年增加。近年来，我国实施了科教兴国战略，高校的教育事业也得到了迅速的发展，高校教师的收入水平也在不断提高，作为人类灵魂工程师的教师们的收入也被推上了风口浪尖。在2000年，高校教师被国家税务总局列入十大高收入群体之一，成为各地税务部门的重点监管对象。

作为一名公民，依法纳税是每一位公民的基本义务。高校教师如何在依法纳税的前提下，进行合理的税收筹划，尽可能的增加税后收入，成为了现代高校财务管理中的一个热点话题。

1 高校教师收入的组成

现代高校属全额拨款事业单位，在2011年后更是实施了绩效工资改革，现代高校教师工资组成主要包括：

1.1 固定部分 这部分工资主要是指岗位工资、薪级工资以及各项固定福利。岗位工资是根据教师的职称不同而发放金额不同。助教发放金额最少，教授发放金额最多。薪级工资是根据工作年限时长来决定发放的金额。工作年限越长，发放的金额越多。各项固定福利主要包括误餐费、物价补贴等等。这部分固定福利变动的不大，而且，各个级别的差额也不大。

1.2 变动部分 变动部分也称为绩效工资，这部分工资主要是指课时费。绩效部分主要是根据老师上课情况发放，在扣除基本课时量的基础上，老师上课课时量越多，绩效工资就越高。

1.3 其他奖励部分 主要包括学校发放的一些其他奖励，比如说科研奖励、年终奖金等等。这部分奖励不会经常性的发放，只是偶尔发放，一年一次或是数年一次。

本文中所述的薪酬纳税规划，主要是针对以上的部分进行分析，得出合理的税收规划结论。

2 高校教师收入纳税筹划的总体思路

对于纳税筹划，主要是指在不违反国家税法的情况下，进行事先的筹划，充分发挥税收的优惠政策，以最大限度地减轻自身的税收负担。简而言之，纳税筹划其实就是理财[1]。

高校教师工资、薪金所得，是指高校教师因任职或受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职、受雇有关的其他所得。其计税公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

应纳税所得额=每月工资、薪金收入额-3500-[一险一金（失业险和公积金）]-其他允许扣减的费用

从以上的公式当中，我们可以看出应纳税额与工资收入，失业险与公积金还有允许扣除的费用相关。因此，我们可以从工资收入、一险一金和允许扣除的费用着手，实时的规划，合理避税[2]。

3 纳税筹划的具体措施

3.1 充分利用税收优惠政策，减少计税收入 现行个人所得税法以及实施条例规定了许多税收减免政策，作为个人所得税代扣代缴义务人，高校应该高度重视纳税筹划工作，充分利用国家的相关政策，以减轻学校和教师的税收负担。

3.1.1 用足用好“三险一金”的缴存上限。根据《财政部国家税务总局关于基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金有关个人所得税政策问题的通知》的规定：①企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税[3]。②根据《住房公积金管理条例》、《建设部 财政部 中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建金管〔2005〕5号）等规定精神，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在市区城市上一年度职工月平均工资的3倍，具体标准按照各地有关规定执行。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税[4]。

在这里，要注意一点，无论是缴纳保险还是住房公积金，超过上限的部分还是需要计入应纳税额，计提个人所得税。所以，高校一定要充分利用“三险一金”的缴存上限，合理规划税收。

3.1.2 加大对教师的生活补助。根据《中华人民共和国个人所得税法》规定，个人取得的福利费、抚恤金、救济金免交个人所得税。税法中所提及的福利费主要是指从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付的生活补助费。

高校可以利用提留的福利费或工会经费发放教师的生活补助支出。

3.2 合理发放科研奖金和其他奖励，降低适用税率 随着我国科教兴国的推进，高校不但承担着教学工作，还加大了对科研工作的资助力度。现代高校对科研工作的重视程度也越来越大。为了充分调动教师科研工作的积极性，各大高校纷纷提高了对科研的投入力度，像很多高校都开设了科研启动基金、给予科研奖励、在科研工作中有突出贡献者或者团队发放奖金等等。根据我国税法规定，高校发放的科研奖励、科研补贴等等均应纳税。所以，对于科研奖励的规划，很大程度上能够影响高校教师的税收负担。笔者认为可以采用以下方法对科研奖励进行筹划：

3.2.1 许多高校都会以现金发放的形式给高校教师发放科研补贴，这部分补贴的发放会直接导致高校教师收入的增加，导致纳税增多。高校可以按照教师职称的高低，依据合法合规的发票，对于在科研开发过程中所发生的版面费、资料费、打印费、办公用品费、实验耗材费、差旅费等相关科研费用，以报销的形式进行补贴发放。这样，既可以解决科研经费不足的问题，又可以为老师合理的减少税负。

3.2.2 对于有突出贡献的科研成果，高校会给予一定的奖励，这部分奖励的发放形式和方法，会直接导致被奖励人员的税负的高低。高校可以将奖励分拆发放，可以避免因一次性的发放而导致的高税负。同时，高校也可以改变发放方式，目前，高校中主要的发放科研奖励的方式有两种：一种是将奖励直接发放给课题负责人，再由负责人发放给课题组的相关成员；第二种是高校直接根据课题组中成员所担任的不同角色发放奖励给个人。因为我国工资薪金按照七级累进税率，分级有临界点，当突破临界点时，适用税率也相应提高，因此，将奖励分别发放给几个纳税主体，可以有效的降低税率，进而降低税负[5]。

3.3 按年统筹收入，合理筹划年终奖

3.3.1 年终奖金的纳税筹划。对于年终一次性的奖励，也可以在合理的范围内进行相应的规划。

计算年终奖金的过程与方法：首先，要计算年终奖金金额计算税额所适用的档次。计算公式为：年终奖金/12计算出年终奖金所适用的档次。其次，根据上一步骤计算出年终奖金应纳税额。

计算公式为：应纳个人所得税税额=个人当月取得的全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数。

举例：若某老师年终奖金为18900元，当月工资为3000元。本月该老师应纳税额：

首先，先计算速算扣除率的档次：18900/12=1575，属于第二档。其次，计算出该年终奖金应纳税额：应纳税金额=18900*10%-105=1785。该老师，当月工资未超过最低起征点，不计算个人所得税。该老师当月应纳税额=1785+0=1785。

假设，若该老师年终奖金发放18000元，当月工资为3900元。首先，先计算速算扣除率的档次：18000/12=

1500，属于第一档。其次，计算出该年终奖应纳税额：应纳税金额=18000*3%-0=540。该老师当月工资应纳税额=（3900-3500）*3%=12。该老师当月应纳税额=540+12

=552。

虽然，该老师在两种方法下，当月发放的年终奖金+工资收入税前合计数是一样的，但是，因为发放的方式不同，个税差额却达到了1233元。

所以，在发放年终奖金的时候，应该多注意这种档次的划分，在跨档次的金额前后，可以将多出的少量金额计入工资发放，这样可以节省相对来说比较多的所得税。

3.3.2 统筹课时费，平均发放。因为学校的性质决定，教师在寒暑假期间，没有课程的安排，所以绩效工资部分，在寒暑假，相对而言，会比平时低。学校可以将课时费统筹规划，将平时的部分课时费，平均分发在寒暑假期间，这样，可以为教师减轻税负。

参考文献：

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[4]国家税务总局.中华人民共和国个人所得税法[M].北京：法律出版社，2008.

篇9

为了便于比较分析，统一计算口径，现假定有一家盈利的甲农贸企业，适用的企业所得税率为25%，增值税率为13%，城市维护建设税率（以下简称“城建税率”）为7%，教育费附加率为3%。该企业欲购进1，000公斤苹果，16元/公斤（含税），之后以20元/公斤（含税）出售给乙企业，假设不考虑其他因素，逐一计算分析不同渠道购进农产品时甲企业的税负。

（一）对于从个体工商户购进农产品没有取得正规发票的税收负担分析

根据《税收征收管理法》第二十一条规定：单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。再结合《企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

如果甲企业从某家个体工商户购进1，000公斤苹果没有取得增值税专用发票，那么增值税就无法进行正常抵扣，计算企业所得税时进货成本也不能结转扣除，企业的税负异常沉重。

1、应交增值税

1，000×20÷（1+13%）×13%=2，300.88（元）

2、应交城建税及教育费附加

2，300.88×（7%+3%）=230.09（元）

3、应交企业所得税

[1，000×20÷（1+13%）-230.09]×25%=4，367.26（元）

4、应交税费合计

2，300.88+230.09+4，367.26=6，898.23（元）

以上各项应纳税费占苹果采购金额16，000元的43.11%，税负之高真令人咋舌。

（二）对于从批发或零售企业购进农产品取得普通发票的税收负担分析

如果甲企业在商品批发或零售市场上采购1，000公斤苹果，但仅能取得销货单位开具的增值税普通发票，那么，增值税照样不能正常抵扣，但在计算企业所得税时，由于有正规货物采购发票，含税成本可以全额结转扣除。

1、应交增值税

1，000×20÷（1+13%）×13%=2，300.88（元）

2、应交城建税及教育费附加

2，300.88×（7%+3%）=230.09（元）

3、应交企业所得税

[1，000×20÷（1+13%）-230.09-16，000]×25%=367.26（元）

4、应交税费合计

2，300.88+230.09+367.26=2，898.23（元）

以上各项应交税费占苹果采购金额16，000元的18.11%，比第一种无票情形少缴税费4，000元，相对减轻了企业税负。

（三）对于从商贸企业购进农产品取得增值税专用发票的税收负担分析

如果甲企业自某家商贸企业购进1，000公斤苹果，价格不变，取得了增值税专用发票，那么一切问题都迎刃而解。甲企业既能正常抵扣增值税，且在计算企业所得税时不含税成本也能结转扣除。

1、应交增值税

1，000×20÷（1+13%）×13%-1，000×16÷（1+13%）×13%=460.17（元）

2、应交城建税及教育费附加

460.17×（7%+3%）=46.02（元）

3、应交企业所得税

[1，000×20÷（1+13%）-46.02-1，000×16÷（1+13%）]×25%=873.45（元）

4、应交税费合计

460.17+46.02+873.45=1，379.64（元）

以上各项应交税费占苹果采购金额16，000元的8.62%，比第二种情形取得普通发票少缴税费1，518.59元，进一步减轻了企业税负。

（四）对于从农业合作社购进免税农产品的税收负担分析

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第五条第三款规定：购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。

可抵扣的进项税额=买价×13%（扣除率）

基于上述税收政策的规定，如果甲企业自某家农业合作社购进1，000公斤苹果，价格不变，并自该合作社取得了免税农产品销售发票，各项税费负担如下。

1、应交增值税

1，000×20÷（1+13%）×13%-1，000×16×13%=220.88（元）

2、应交城建税及教育费附加

220.88×（7%+3%）=22.09（元）

3、应交企业所得税

[1，000×20÷（1+13%）-22.09-1，000×16×（1-13%）]×25%=939.26（元）

4、应交税费合计

220.88+22.09 +939.26=1，182.23（元）

以上各项应交税费占苹果采购金额16，000元的7.39%，比第三种情形取得增值税专用发票少缴税费197.41元，企业税负明显减轻。

（五）对于从农业生产者个人购进农产品的税收负担分析

根据增值相关条例及实施细则和发票管理办法的相关规定，有收购业务的工业企业和商业企业，向农业生产者个人收购属于《关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字[1995]52号）中所列农业产品的业务，可以向主管税务机关申请领购并针对其收购业务开具《农业产品收购发票》。

假定甲企业符合上述税收政策，向农业生产者个人收购免税农产品时，已向主管税务机关申请领购了《农业产品收购发票》，那么，甲企业就可以像自农业合作社购买农产品一样计算增值税及其他税费，实际税负同“自农业合作社购进免税农产品”，在此不再赘述。

二、选择合适渠道购进农产品税收筹划思路

有比较才会有鉴别，通过上面的对比分析不难发现，属于增值税一般纳税人且盈利性的农贸企业，自外部购进农产品因渠道不同企业实际税负可谓大相径庭。在农产品购进价格相同的情况下，无法取得发票时税负最高，其次是仅取得了普通发票，再次是取得了增值税专用发票，最理想的情况是自农业生产合作社购买或者从农业生产者个人手中购进后，准备好相关资料到当地主管税务机关申请领购并开具农业产品收购发票。

这就要求我们农贸企业的广大财务工作者，在本企业对外采购农产品之前针对不同渠道的税负进行全面系统的分析，并结合本企业实际情况提出可行的税收筹划方案以供领导参考，积极维护企业正当合法的经济利益。在遵纪守法的前提下，通过行之有效的税收筹划方案减少企业税费开支，为企业开源节流创造管理效益。

三、企业在实际税收筹划过程中的注意事项

（一）不违法性

国家为了鼓励农产业快速发展的需要，针对不同地区、不同农产品品种适时出台了多种税收优惠政策和试行条文。这就要求我们在运用税收筹划时必需掌握相关政策文件，不能违反税法或对税收政策理解错误的情况单纯为了企业节税而做出违法行为。应熟知，税收筹划与偷税、漏税、欠税，以及骗税有者本质的区别，切不可将二者混同。

（二）事先性

事先性是指税收筹划在纳税义务发生之前对涉税事项所做的规划和安排。在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性，企业在交易行为发生之后才产生货物和劳务税纳税义务；在收益实现或分配之后才产生所得税纳税义务；在财产取得之后才产生财产税纳税义务等，这就要求我们农贸企业的财务人员在本企业对外采购农产品之前，因地制宜向领导提出各种渠道购进农产品税收负担的比较分析方案，指引领导做出正确的决策。

（三）风险性

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目前，我国的纳税制度本身具有其不完善性，以至于使国家制度不得不有意识地利用税收这个活性杠杆来调节经济的发展趋向，如此以来，不仅有利地增加了国家的财政收入，也为企业的纳税筹划提供了合理的客观条件。从企业的根本目的出发，为了实现企业的最大经济利益，必须解决企业纳税筹划与国家税收制度之间的矛盾。而所谓企业的纳税筹划，就是为了有效避免企业自身的税收负担，利用现阶段我国税法的不完善之处，进行的避税行为，也包括纳税人利用我国税法的优惠政策，进行企业的税务调节，以及有效地进行企业税收转嫁。因此，随着现阶段我国社会主义市场经济的发展和进步，企业纳税筹划也逐渐法制化、规范化。

一、我国企业纳税筹划的原因

企业的纳税筹划，作为现阶段我国企业的一种普遍的经济行为和现象，一直存在于社会经济与市场中，是市场运行和经济发展的必然存在的因素，其存在和产生具有一定的必要性与合理性。

1.企业纳税筹划产生的主观因素

税收作为一个国家和社会公共事务的需要，是一种对社会产品进行的无偿性强制分配，从纳税人的角度来讲，既不作为偿还行为，也不需要付出偿还的代价，而为了达到不纳税的目的，纳税人选择了多种不同的方式和方法，例如：逃税、偷税、欠税等。而在以上的多种行为中，节税与避税作为最安全和最保险的办法，最为广泛地被广大企业和纳税人运用，而偷税、漏税、逃税行为属于违法行为，是法律所不允许的，因此，作为企业纳税人，要力求在不违法的前提下，寻找一种合适的方式和方法来坚强税收负担，这就是所谓的纳税筹划。

2.企业纳税筹划产生的客观因素

企业纳税筹划作为一种纳税人减轻税收负担的策略，其之所以产生，主要是由于我国税法存在不完善的因素，通常来讲，税法自身具有相对的原则性和稳定性，而任何一种税收制度都具有法律效益，都是简单的纳税原则，而其涉及到的具体纳税细则和法律制度内容，往往与实际情况的内容存在一些偏差和不适应因素。因此，随着经济的发展和社会的不断进步，对于国家的税法及有关税收制度也要与时俱进，作出相应的修改，但是税法作为一向具有强制性的国家法律政策，其自身的改变必然是一个漫长的过程，不能一蹴而就，从针对性的角度来讲，我国税收制度自身具有十分鲜明的针对性，但是在制度具体的实施和运用中，这种针对性是没有办法完全发挥的，因为昨晚纳税人，其自身具有千差万别的实际情况和特点，再加上税法和有关纳税制度自身存在一定的漏洞，致使纳税人很可能地做到避税。

二、企业纳税筹划中的博弈

企业纳税筹划作为企业理财的重要组成，逐渐被社会上越老越多的企业经营者和企业财务人员所运用。然而，在企业纳税的实际操作中，大多数的企业纳税筹划方案虽然可以起到降低税收负担的效果，但是往往与预期效果相差较大，而且，纳税筹划方案本身不符合企业发展成本的基本原则，导致企业纳税筹划整体性失败。如：某公司各个单位全年提供的运输收入为350万元，购买汽车配件以及燃料费按照300万元计算。

按非增值税应税项目计算缴纳营业税情况如图一所示。按照增值税兼营行为发生的税费情况如图二所示

注：图一为非增值税应税项目计算缴纳营业税情况

注：图二为增值税兼营行为发生的税费情况

经上述综合分析可以看出，按照兼营行为处理税收，可以使企业的少支付4.107万元的税费，也可以多抵扣税52.7万元。所以，在两面性博弈之中作为企业的决策者，在进行企业税收筹划选择上，需要遵循一定的企业成本效益原则，当企业费用以及企业的整体经济损失大于所获得利益的时候，该纳税筹划就已经失败了，而一项成功的企业纳税筹划，必然是结合了多种纳税方案，针对多种企业发展的实际情况进行优化选择。

三、企业纳税筹划中需要注意的风险控制

1.树立正确的风险防范意识

作为有效降低企业成本的措施，纳税筹划自身具有一定的风险性，由于现阶段我国经济环境的影响和市场经济体制的改革，使企业内部和市场环境中都产生众多非主观能左右的事件，如此一来，不仅给企业纳税筹划在制度上带来了很多阻碍，而且使其在实施过程中产生了许多不确定的因素，所以，要求企业财务部门及管理者要树立正确的风险防范意识，充分考虑企业纳税风险，制度合理的纳税策略。

2.积极关注国家税法及有关税收制度的变动

成功的企业纳税筹划必须在不违背国家税法的前提下，降低企业成本，提高企业效益，因此，科学合理的企业纳税筹划，必然是符合国家税法及有关税务制度的，时刻关注国家的税法变动，积极做出企业纳税调整，如此，才能解决企业纳税筹划与国家增收的矛盾。

结束语：

综上所述，市场积极体制改革以来，市场主体也逐步走向成熟，纳税已经成为了一个企业正常支出的一个重要组成部分，企业开始关心成本约束问题，也开始对纳税问题已经有了更高的思想觉悟，在研究纳税筹划方面也已经开始了相应的研究。同时，纳税筹划是一项高层次的理财活动，因此应该提高纳税筹划的合理性和宏观可控性，完成纳税方案的实施和制定从而进一步的减小纳税筹划风险。总之，一个企业只有进行合理化科学化的纳税统筹工作，正确的把握住纳税筹划风险，这对国家经济发展以及企业的健康发展都有着十分重要的意义。所以，纳税统筹应该引起各大企业和国家的重视，在正确使用引导的条件下，将这种经济手段实现过程中做到纳税人与国家双赢。

参考文献：

[1]郑素芬,焦晓静.纳税筹划动因及对策[J].合作经济与科技, 2012,(03).

[2]白庆和.企业重要纳税筹划分析[J].中小企业管理与科技(下旬刊),2011,(12).

篇11

一、兼营行为与混合销售行为的合理安排按照税法规定，在兼营与混合销售行为下，不同的业务情况需要缴纳不同的增值税或营业税。纳税人在进行筹划时，主要是对比增值税与营业税税负的高低，然后选择低税负的税种。

1.兼营业务是指纳税人在销售增值税的应税货物或提供增值税应税劳务的同时，还从事营业税的应税劳务，并且这两项经营活动并无直接的联系和从属关系。税法规定兼营行为的征税方法，纳税人若能分开核算的，则分别征收增值税和营业税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征收营业税。若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税产品或劳务时，允许抵扣的进项税额少，所以选择分开核算分别纳税有利；若该企业是增值税小规模纳税人，则要比较一下增值税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率，如果企业所适用的营业税税率高于增值税税率，选择不分开核算有利。

2.企业的混合销售行为，是指以货物销售为主的混合销售行为。对于属于一般纳税人的企业而言，如果将涉及货物和涉及增值税非应税劳务的营业额合并征收增值税，加大了增值税税基，增加了企业增值税负担，如果涉及营业税的项目无进项税额抵扣，或者可抵扣的进项税额较少，则宜将混合销售行为转化为兼营行为。

二、企业销售中有关折扣的纳税筹划税法中对折扣的划分有四种：即商业折扣、现金折扣、实物折扣和现金折返。企业在选择促销手段时，一方面应考虑其市场营销效果，同时也不能忽视其税收成本，否则可能造成得不偿失的结局。

［例］某百货公司为增值税一般纳税人。本月购进货物一批，取得了增值税专用发票，销售利润率为50%.销售价格均含税，成本不含税。本月为了促销，拟采取折扣销售方式，现有四种不同的折扣方案：

方案一：顾客购买货物价值满200元的，按7折出售（折扣额与销售额在同一张发票上分别注明）；

方案二：顾客购买货物价值满200元的，赠送价值为60元购物券（不含税成本为40元），可在商场购物；

方案三：顾客购买货物价值满200元的，返还现金60元；

方案四：顾客购买货物价值满200元的，在10天内付款，给予30%的折扣，在30天内付款不给折扣（若消费者选择该方案的话，假设一般在10天内付款）。

现有一消费者购货价值为200元，则百货公司选择哪种方案最有利？现分析如下：

方案一，百货公司计算如下：

（1）应纳增值税额为：200×70%/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%=3.34（元）

（2）销售毛利为：200×70%/（1+17%）-200×（1-50%）=19.66（元）

（3）应纳企业所得税：19.66×33%=6.4878（元）

（4）税后净利：19.66-6.4878=13.1722（元）

方案二，百货公司计算如下：

（1）应纳增值税额为：（200+60）/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%-40×17%=13.98（元）

（2）销售毛利为：200/（1+17%）-200×（1-50%）-40=30.94（元）

（3）由于赠送商品成本不允许在企业所得税前扣除，则：应纳企业所得税：［200/（1+17%）-200×（1-50%）］×33%=23.41（元）

（4）税后净利：30.94-4-23.41=7……53（元）

方案三，百货公司应按照个人所得税制度的规定，代扣代缴个人所得税。为保证顾客得到60元的优惠，商场赠送的60元应是不含个人所得税的，该税应由商场承担。

（1）赠送现金商场需代顾客偶然所得缴纳个人所得税为：60/（1-20%）×20%=15（元）

（2）商场应纳增值税额为：200/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%=12.06（元）

（3）扣除成本、对外赠送的现金及代扣代缴的个人所得税后的利润为：200/（1+17%）-200×（1-50%）-60-1.5=-4.06（元）

（4）由于赠送的现金及代扣代缴的个人所得税不允许在企业所得税前扣除，则：

应纳企业所得税=［200/（1+17%）-200×（1-50%）］×33%=23.41（元）

（5）税后净利为：-4.06-23.41=-27.47（元）

方案四，假定该消费者选择在第九天付款，则消费者享受的现金折扣不得从销售额中减除，该百货公司应纳增值税额与第三种方案的计算结果相同，即为12.06元。

（1）企业毛利润=200/（1+17%）-200×30%-200×（1-50%）=10.94（元）

（2）应纳企业所得税=［200/（1+17%）-200×30%-200×（1-50%）］×33%=3.61（元）

（3）税后净利=7.33（元）

通过以上分析可以看出，顾客购买同样价值的商品，由于企业采取的折扣方式不同，企业的税收负担和收益额也不一样。比较而言，方案一（折扣销售）最优，方案三（返回现金）最不可取。

三、代销方式的纳税筹划代销通常有两种方式

其一，收取手续费的代销方式。即中间商按照生产企业制定的市场价格代销其产品，根据实现销售的商品数量，按照一定的比例向生产企业收取手续费。这种手续费收入对中间商而言是一种劳务收入，应缴纳营业税。

其二，视同买断的代销方式。即中间商和生产企业约定一个协议价，如果产品可以销售出去、双方按照此协议价结算。虽然不垫付资金这种销售是代销，但中间商所获取的收入来自于商品销售，应缴纳增值税。

这两种代销方式下，中间商都能够获取一定的收入，但这两种收入的税收负担却不同。假设两种方式下，中间商的收入相等，那么哪种方式税收负担更轻一些，中间商获取的纯收益更大一些，或者说中间商应选哪种代销方式呢？:

［例］某食品制造公司推出一种新食品，产品销售状况不佳，该制造公司决定委托某商业公司代销其产品，并借此打开销路。待选的方案有两种：

方案一：商业公司按照食品制造公司制定的价格10元/个对外销售，每月底，商业公司向食品制造公司返回销售清单，并按实际销售价格和数量与食品制造公司结算货款；同时商业公司根据代销的数量和销售额，向食品制造公司收取20%手续费。预计商业公司月销售数量为10000件，则其手续费收入为20000元（10×20%×10000）。

方案二：商业公司与食

品制造公司约定交接价格为8元/个。每月底，商业公司向食品制造公司返回销售清单，并按约定的8元/个的销售价格和数量与食品制造公司结算货款，商业公司按照10元/个的价格对外销售，实际售价10元/个与协议价8元/个之间的差额，即2元/个归商业公司所有，假定商业公司月销售数量仍为10000件，则商业公司每月取得进销差价也为20000元［（10-8）×10000］。

两种方案中，商业公司每月毛收入额均为20000元，但两种方案下公司的税收负担和净收益额是不一样的，具体分析如下（忽略城建税和教育费附加）。

方案一，食品制造公司的收益与税负：

此方案中，食品制造公司收到商业公司的代销清单时，要确认销售收入额100000元（10×10000）及销项税额17000元（100000×17%），同时要支付商业公司手续费10000元，所支付的手续费作为销售费用在所得税前列支。设食品制造公司销售的这批产品销售成本及其他期间费用为B，可抵扣的进项税额为P，则食品制造公司的收益与税负如下：

应纳增值税=17000-P（元）

所得税前收益=20000-1000=19000（元）

商业公司的收益与税负：

应纳营业税=20000×5%=1000（元）

所得税前收益=20000-1000=19000（元）

此方案下，消费者最终以100000元的价格购买了产品并承担了全部增值税负担，消费者总支出为100000×（1+17%）=117000（元）

方案二，食品制造公司的收益与税负：

此方案中，食品制造公司收到商业银行的代销清单时，要确认销售收入额80000元（8×100000）及销项税额13600元（80000×17%）。设食品制造公司销售的这批销售成本及其他期间费用以及可以抵扣的进项税额均同方案一，则食品制造公司的收益与税负如下：

（1）应纳增值税=13600-P（元）

（2）所得税前收益=80000-B（元）

而商业公司在此代销业务中，相当于购进成本为80000元，销售收入为100000元，该公司应对此代销业务缴纳增值税，不再缴纳营业税。则商业公司的收益与税负如下：

（1）应纳增值税=100000×17%-13600=3400（元）

篇12

1.兼营业务是指纳税人在销售增值税的应税货物或提供增值税应税劳务的同时，还从事营业税的应税劳务，并且这两项经营活动并无直接的联系和从属关系。税法规定兼营行为的征税方法，纳税人若能分开核算的，则分别征收增值税和营业税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征收营业税。若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税产品或劳务时，允许抵扣的进项税额少，所以选择分开核算分别纳税有利；若该企业是增值税小规模纳税人，则要比较一下增值税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率，如果企业所适用的营业税税率高于增值税税率，选择不分开核算有利。

2.企业的混合销售行为，是指以货物销售为主的混合销售行为。对于属于一般纳税人的企业而言，如果将涉及货物和涉及增值税非应税劳务的营业额合并征收增值税，加大了增值税税基，增加了企业增值税负担，如果涉及营业税的项目无进项税额抵扣，或者可抵扣的进项税额较少，则宜将混合销售行为转化为兼营行为。

二、企业销售中有关折扣的纳税筹划税法中对折扣的划分有四种：即商业折扣、现金折扣、实物折扣和现金折返。企业在选择促销手段时，一方面应考虑其市场营销效果，同时也不能忽视其税收成本，否则可能造成得不偿失的结局。

［例］某百货公司为增值税一般纳税人。本月购进货物一批，取得了增值税专用发票，销售利润率为50%.销售价格均含税，成本不含税。本月为了促销，拟采取折扣销售方式，现有四种不同的折扣方案：

方案一：顾客购买货物价值满200元的，按7折出售（折扣额与销售额在同一张发票上分别注明）；

方案二：顾客购买货物价值满200元的，赠送价值为60元购物券（不含税成本为40元），可在商场购物；

方案三：顾客购买货物价值满200元的，返还现金60元；

方案四：顾客购买货物价值满200元的，在10天内付款，给予30%的折扣，在30天内付款不给折扣（若消费者选择该方案的话，假设一般在10天内付款）。

现有一消费者购货价值为200元，则百货公司选择哪种方案最有利？现分析如下：

方案一，百货公司计算如下：

（1）应纳增值税额为：200×70%/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%=3.34（元）

（2）销售毛利为：200×70%/（1+17%）-200×（1-50%）=19.66（元）

（3）应纳企业所得税：19.66×33%=6.4878（元）

（4）税后净利：19.66-6.4878=13.1722（元）

方案二，百货公司计算如下：

（1）应纳增值税额为：（200+60）/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%-40×17%=13.98（元）

（2）销售毛利为：200/（1+17%）-200×（1-50%）-40=30.94（元）

（3）由于赠送商品成本不允许在企业所得税前扣除，则：应纳企业所得税：［200/（1+17%）-200×（1-50%）］×33%=23.41（元）

（4）税后净利：30.94-4-23.41=7……53（元）

方案三，百货公司应按照个人所得税制度的规定，代扣代缴个人所得税。为保证顾客得到60元的优惠，商场赠送的60元应是不含个人所得税的，该税应由商场承担。

（1）赠送现金商场需代顾客偶然所得缴纳个人所得税为：60/（1-20%）×20%=15（元）

（2）商场应纳增值税额为：200/（1+17%）×17%-200×（1-50%）×17%=12.06（元）

（3）扣除成本、对外赠送的现金及代扣代缴的个人所得税后的利润为：200/（1+17%）-200×（1-50%）-60-1.5=-4.06（元）

（4）由于赠送的现金及代扣代缴的个人所得税不允许在企业所得税前扣除，则：

应纳企业所得税=［200/（1+17%）-200×（1-50%）］×33%=23.41（元）

（5）税后净利为：-4.06-23.41=-27.47（元）

方案四，假定该消费者选择在第九天付款，则消费者享受的现金折扣不得从销售额中减除，该百货公司应纳增值税额与第三种方案的计算结果相同，即为12.06元。

（1）企业毛利润=200/（1+17%）-200×30%-200×（1-50%）=10.94（元）

（2）应纳企业所得税=［200/（1+17%）-200×30%-200×（1-50%）］×33%=3.61（元）

（3）税后净利=7.33（元）

通过以上分析可以看出，顾客购买同样价值的商品，由于企业采取的折扣方式不同，企业的税收负担和收益额也不一样。比较而言，方案一（折扣销售）最优，方案三（返回现金）最不可取。

三、代销方式的纳税筹划代销通常有两种方式：

其一，收取手续费的代销方式。即中间商按照生产企业制定的市场价格代销其产品，根据实现销售的商品数量，按照一定的比例向生产企业收取手续费。这种手续费收入对中间商而言是一种劳务收入，应缴纳营业税。

其二，视同买断的代销方式。即中间商和生产企业约定一个协议价，如果产品可以销售出去、双方按照此协议价结算。虽然不垫付资金这种销售是代销，但中间商所获取的收入来自于商品销售，应缴纳增值税。

这两种代销方式下，中间商都能够获取一定的收入，但这两种收入的税收负担却不同。假设两种方式下，中间商的收入相等，那么哪种方式税收负担更轻一些，中间商获取的纯收益更大一些，或者说中间商应选哪种代销方式呢？

［例］某食品制造公司推出一种新食品，产品销售状况不佳，该制造公司决定委托某商业公司代销其产品，并借此打开销路。待选的方案有两种：

方案一：商业公司按照食品制造公司制定的价格10元/个对外销售，每月底，商业公司向食品制造公司返回销售清单，并按实际销售价格和数量与食品制造公司结算货款；同时商业公司根据代销的数量和销售额，向食品制造公司收取20%手续费。预计商业公司月销售数量为10000件，则其手续费收入为20000元（10×20%×10000）。

方案二：商业公司与食品制造公司约定交接价格为8元/个。每月底，商业公司向食品制造公司返回销售清单，并按约定的8元/个的销售价格和数量与食品制造公司结算货款，商业公司按照10元/个的价格对外销售，实际售价10元/个与协议价8元/个之间的差额，即2元/个归商业公司所有，假定商业公司月销售数量仍为10000件，则商业公司每月取得进销差价也为20000元［（10-8）×10000］。

两种方案中，商业公司每月毛收入额均为20000元，但两种方案下公司的税收负担和净收益额是不一样的，具体分析如下（忽略城建税和教育费附加）。

方案一，食品制造公司的收益与税负：

此方案中，食品制造公司收到商业公司的代销清单时，要确认销售收入额100000元（10×10000）及销项税额17000元（100000×17%），同时要支付商业公司手续费10000元，所支付的手续费作为销售费用在所得税前列支。设食品制造公司销售的这批产品销售成本及其他期间费用为b，可抵扣的进项税额为p，则食品制造公司的收益与税负如下：

应纳增值税=17000-p（元）

所得税前收益=20000-1000=19000（元）

商业公司的收益与税负：

应纳营业税=20000×5%=1000（元）

所得税前收益=20000-1000=19000（元）

此方案下，消费者最终以100000元的价格购买了产品并承担了全部增值税负担，消费者总支出为100000×（1+17%）=117000（元）

方案二，食品制造公司的收益与税负：

此方案中，食品制造公司收到商业银行的代销清单时，要确认销售收入额80000元（8×100000）及销项税额13600元（80000×17%）。设食品制造公司销售的这批销售成本及其他期间费用以及可以抵扣的进项税额均同方案一，则食品制造公司的收益与税负如下：

（1）应纳增值税=13600-p（元）

（2）所得税前收益=80000-b（元）

而商业公司在此代销业务中，相当于购进成本为80000元，销售收入为100000元，该公司应对此代销业务缴纳增值税，不再缴纳营业税。则商业公司的收益与税负如下：

（1）应纳增值税=100000×17%-13600=3400（元）