公允价值的理解范文

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关键词：公允价值；计量；企业

Key words: fair value；meter；enterprise

中图分类号：F81 文献标识码：A文章编号：1006-4311（2010）34-0147-01

1公允价值的概念

公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模的企业。

2公允价值确定的原则

2.1 存在活跃市场的资产或负债，以其市场价格为基础确定其公允价值。活跃市场中的报价是指易于定期从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等获得的价格，且代表了在公平交易中实际发生的市场交易的价格。

2.1.1 活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：①市场内交易对象具有同质性；②可随时找到自愿交易的买方和卖方；③市场价格信息是公开的。

2.1.2 在活跃市场上，企业已持有的资产或拟承担的负债的报价，应当是现行出价；企业拟购入的资产或已承担的负债的报价，应当是现行要价。

2.1.3 金融工具组合的公允价值，应当根据该组合内单项金融工具的数量与单位市场报价共同确定。

2.2 资产本身不存在活跃市场、但类似资产存在活跃市场的，以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

2.3 企业采用未来现金流量折现法确定金融工具公允价值的，应当使用合同条款和特征在实质上相同的其他金融工具的市场收益率作为折现率。

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中图分类号：TU997文献标识码： A

1. 运梁车通过时系梁支撑方案讨论

某预应力特大桥采用提篮拱形式，桥长128m，桥面宽18.8m。系梁顶板厚35-60cm；腹板厚35-60～100cm；底板厚度40-125cm；梁身高度在3.0-3.5m。该预应力混凝土系杆拱的箱梁梁体、拱肋和横撑均拟采用满堂支架法施工。然而，与一般系杆拱桥施工不同的是，系杆拱桥右侧尚有多孔整体式预应力混凝土箱梁需要架设。所以，架桥机及运梁车需要通过系杆拱的梁体架设其后的预应力混凝土简支箱梁。本桥系杆拱的两个拱肋内侧面之间的净距离较小，架桥机和运梁车均难以通过，因此，系杆拱桥上部结构的拱肋、横撑需待运梁、架梁工作完成以后方能施工。为此，该桥不能按一般系杆拱桥的施工方法进行施工，需采取相应的措施才能在保证施工安全的基础上加快施工速度。

方案比选与验算主要针对系梁浇注完成后，运梁车载梁通过系梁时桥体及支撑的安全性与经济性综合考虑。比选与验算内容包括：

1、系梁施工完成后，下部继续采用满堂支架以支撑上部运梁车通过工况；

2、系梁施工完成后，下部部分撤掉碗扣支架，改为部分碗扣支架，部分钢管支撑工况；

3、系梁施工完成后，下部完全撤掉碗扣支架，改为多段钢管支撑工况。

2.1 系梁支撑方案介绍

1、满堂支架方案

保留系梁浇注过程中梁底的满堂碗扣架，分析运梁车荷载作用下，结构的安全性。具体布置如图1(a)所示。

2、部分拆除满堂支架并设置临时墩方案

保留门洞部分及门洞上方碗扣架，拆除其它位置的碗扣架，并在其它位置设置临时墩。门洞位置下部采用间距为2m的Φ800×12钢管柱，钢管柱上架连接双I40钢梁，上沿系梁方向架设间距0.6m的I56工字钢，上架设碗扣架。两侧临时支墩沿垂直梁体方向设置于隔板位置。具体布置如图1(b)所示。

3、钢管临时墩方案

临时支墩沿垂直梁体方向设置于隔板位置，应具有足够的强度、稳定和刚度，且确保临时支墩盖梁顶面与箱梁跨中横隔板处的底面紧密贴合，均匀受力。分析沿桥梁方向设置三排临时墩时结构的安全性。临时墩采用钢管结构，墩身采用800×12钢管。通过工字钢梁将钢管联接为一体。考虑到桥下道路的通行要求，其中两排沿道路方向设置于道路两侧，由于道路距离系梁左侧墩台位置较远，因此在左侧加设一排与系梁相垂直的临时墩，该排临时墩与系梁左侧支点24m。临时支墩墩柱具体如图1(c)所示。

(a) 全部采用满堂支架方案 (b)部分拆除满堂支架方案(c)三排临时墩布置方案

图1 拟选方案示意图

2.2 有限元模型建立

采用Midas/Civil分别建立了各方案架桥机过桥时的结构分析模型，进行了静力性能分析。模型中，系梁、临时墩及碗扣架采用梁单元模型[1-3]。系梁内按设计要求设置预应力钢筋。系梁两端及临时墩底端采用铰支座。为保证系梁上荷载能有效传递至下部结构，在梁顶与临时墩及碗扣架之间采用刚性连接。运梁车重量285000kg，运送梁体重量按945000kg。在满堂支架方案分析中，运梁车及梁体荷载按面荷载施加于脚手架上，面荷载跨度按系梁宽度，长度按实际取31.5m。其他方案中，运梁车荷载按移动荷载作用在系梁上，移动荷载采用均布线荷载形式，荷载作用长度为31.5m。

2.3 有限元结果分析

运梁车经过系梁时，应保证系梁及临时桩截面应力不超过材料的容许拉压应力，位移在容许位移限制以内，同时保证地基承载力满足要求，分析各方案的安全性。

2.3.1满堂支架方案限元结果分析

采用满堂支架方案时，在最不利荷载作用下的峰值位移均较小，满足施工要求；支架在最不利荷载作用下，除门洞处部分脚手架由于杆件拆除导致立杆峰值应力为89.4MPa外，大部分立杆的峰值应力在40MPa以内。杆件的安全系数均大于1.3，符合《客运专线铁路桥涵工程施工技术指南》的安全技术要求。满堂支架横杆和斜杆设置使得满堂支架具有良好的稳定性，在荷载作用下不会发生整体失稳现象。

对门洞处用于支撑碗扣架的2I40和I14钢梁进行验算，其中I40钢梁的峰值应力53.7MPa，杆件的安全系数为3.8>1.3，满足要求；钢梁的峰值位移为1.44mm，满足梁的位移限值l/250要求。同样得到I14钢梁的峰值应力为-110.1MPa，峰值位移为1.40mm，均满足相应的施工要求。在最不利荷载工况下，贝雷架峰值应力76.6MPa，峰值位移为1.39mm，强度和刚度均满足要求。

2.3.2部分拆除满堂支架并设置临时墩方案有限元结果分析

系梁在自重、预应力及运梁车载重作用下截面最大拉应力达0.77MPa，满足强度要求。在自重、预应力及运梁车载重作用下，，临时墩最大位移为15.54mm，小于梁长的1/1000。

在自重、预应力及运梁车载重作用下，临时墩截面应力包络图如图2所示。由图可得，荷载作用下，第二排临时墩截面应力最大，为-139.24MPa，满足强度要求。

图2 荷载作用下临时墩应力包络图（单位：N/mm2）

在自重、预应力及运梁车载重作用下，第二排临时墩墩底反力最大，约为4136kN。门洞处杆件峰值位移为11.47mm，峰值应力为643.92MPa。峰值位移超过材料的屈服应力，不满足要求。

同时对门洞处用于支撑碗扣架的2I56和I40钢梁进行验算，其中I56钢梁的峰值应力66.53MPa，杆件的安全系数大于1.3，满足要求；钢梁的峰值位移为15.14mm，满足梁的位移限值l/250要求。得到I40钢梁的峰值应力为108.71MPa，峰值位移为4.22mm，均满足相应的施工要求。此外，还对钢管柱的应力进行分析。在最不利荷载工况下，钢管柱的峰值应力为-74.99MPa，满足强度要求。对于受压钢管，其长细比为48，在荷载作用下的稳定系数为0.92，稳定应力为81.4MPa，钢管柱满足稳定的要求。钢管柱柱端压力为1390kN。

2.3.3三排临时墩方案限元结果分析

系梁在自重、预应力及运梁车载重作用下截面最大应力图如图3所示。由图可得，荷载作用下，在道路左侧两跨跨中、道路右侧一跨跨中及道路左侧临时墩位置均出现较大的拉应力。最大拉应力达2.05MPa，超过系梁所采用混凝土的抗拉强度。采用该方案不能保证系梁的安全性。在自重、预应力及运梁车载重作用下，临时墩最大位移为32mm，小于梁长的1/1000。

图3 荷载作用下系梁截面最大应力图（单位：N/mm2）

在自重、预应力及运梁车载重作用下，沿道路布置的临时墩中，离右侧系梁支点最远的临时墩截面应力已达到369.02MPa，超过钢材的屈服强度。在自重、预应力及运梁车载重作用下，沿道路布置的临时墩中，离右侧系梁支点最远的临时墩墩底反力已达到10962.5kN。

3. 结论与建议

通过对设置三排临时墩方案分析可得，系梁不满足受力要求。部分拆除满堂碗扣架并于道路两侧设置临时墩方案，系梁变形及应力均满足要求。但在门洞与系梁边缘相交的钝角一侧，该处系梁截面荷载仅由截面一侧的碗扣架传至门柱，碗扣架中竖杆应力较高，达643.92MPa，远远超过材料的屈服应力。因此如若需采用该方案，需对该部位的碗扣架加密布置。采用满堂支架方案中，强度与刚度均满足相应规范的要求。

综合考虑结构安全性、经济型和施工难度等因素，建议系梁上通车时选择满堂支架方案。且需重点考虑其地基不均匀沉降以及施工动荷载的影响。

参考文献

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遵循着与国家财务报告趋同的原则，在中国颁布的38项具体会计准则中，有30项是涉及会计要素计量的，其中17项不同程度地运用了公允的计量属性。然而，推广一年后，观察发现，公允价值计量在上市公司的应用并不广泛。究其原因，对公允价值的理解仍然存在较多的欠缺。本文根据过去一年公允价值使用中存在的不当理解进行了简要的分析，以帮助企业更好地理解公允价值，有了好的理解才会恰当地运用。

一、公允价值的基本理解

公允价值是我国新会计准则中五种会计计量属性中的一种。在解释公允价值之前，有必要对计量属性做简单介绍。

（一）会计计量属性及其构成

计量属性是指被计量对象可计量的某一方面的特性或外在表现形式。从会计的角度，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础。美国FASB在1984年的第5号财务会计概念公告《企业财务报表的确认和计量》中详细论述了计量属性思想。普遍认可的计量属性有历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值和未来现金流量现值五种。我国新会计准则中会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。

（二）公允价值的基本理解

我国会计准则将公允价值定义为，在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。

首先，公允价值强调公平交易。资产交换或债务清偿的金额是不存在强迫销售所达成的购买、销售或结算的金额，是不存在清算销售、不存在关联方交易和其他特殊特定利益关系情况下结算的金额，是参与市场交易的理性双方为合理的动机进行交易，充分考虑了市场的信息后所达成的公平的交易价格，这种达成的市场交易价格即为公允价值。

其次，可靠计量。在以公允价值确定资产或债务的金额的时候，新会计准则要求企业保证根据公允价值确定会计要素金额能够取得并可靠计量，以提高会计信息的质量，提高会计信息的相关性，保证会计信息的可靠性。

二、公允价值的正确理解

（一）公允价值更侧重于相关性，仍然无法达到相关性和可靠性的统一

可靠性和相关性是两个重要的会计信息质量特征，会计计量也希望会计信息达到相关性和可靠性的统一。虽然相比之下，公允价值比其他计量属性有进步的地方，但仍然不能达到相关性和可靠性的统一。公允价值反映的是在某一特定时点和特定经济状态下市场对资产和负债的价值认定，使得决策信息更加相关。然而，由于并非所有的资产或负债都具有活跃的市场，比如，企业合并中的无形资产、养老金成本、生物资产等等，通常这些资产和负债的判定需要依赖于管理者关于未来的假设并且使用估计模型。

（二）公允价值的判定前提是有序交易，不是公平交易

所谓公平交易是指不存在特别或特殊关系的当事人之间进行的交易，市场主体是熟悉情况、不关联、自愿的买卖双方，能够独立进行交易的行为。有序交易强调在市场上充分披露以及资产或负债持有者的主动性，不仅不存在强买强卖的行为，更不存在交易双方信息的严重不对称。而公平交易则仅仅强调交易本身的非强迫性。相对来说，有序交易涵盖的范围更广一些，能够包含公平交易的概念，这也使得公允价值的出现，在衡量和评价计量结果时更加严密和具有说服力。

公允价值是在计量当日假定双方意欲进行的一项交易的价格，双方在有序市场上，有确定承诺但未进行实际交易时对资产和负债的交换价格的判断。它在后续计量时对没有实际交易发生的资产和负债，或者有发生实际交易但价格不合理的资产和负债的价格进行估计。后续计量中假设交易的运用，不仅与其定义中公允价值是销售资产/转移负债的脱手价格的界定一致，并且能直接反映市场对资产未来流入和负债未来流出的预期，与资产和负债的定义直接联系。

（三）公允价值并不会增加公司税收负担

以公允价值作为计量属性，并将不同资产负债表日一些资产和负债公允价值的变动计入当期损益，将导致上市公司确认一些“未实现的损益”。许多人因此担心这种做法将增加上市公司的税收负担。根据准则的要求，企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。这一规定意味着所得税的会计处理已由应付税款法改为资产负债债务法。根据新的所得税会计准则，只要所得税法维持其原有的计税基础，即使上市公司在会计核算上改按公允价值对资产和负债进行计量，也不会增加税收负担。

（四）公允价值能够提供可靠的信息

学术界和实务界通常认为，以公允价值计量所生成的财务信息，其可靠性不如历史成本。笔者认为，在评价公允价值和历史成本的可靠性时，不应一概而论。根据我国新会计准则和FASB于2006年9月颁布的第157号准则《公允价值计量》的规定，公允价值可分为三个层次：活跃交易市场对资产和负债的报价；类似资产和负债可观察到的市价；运用估值技术所确定的价值。第三层次的公允价值，由于需要在估值模型中大量运用假设并对资产和负债的未来现金流量进行预测，其可操纵性明显高于历史成本，可靠性却逊色于历史成本。但第一和第二层次的公允价值，其可靠性毫不逊色于历史成本，且比历史成本更不容易纵。

（五）公允价值不会被普遍运用

一种观点认为，新会计准则付诸实施后，公允价值将普遍运用。笔者认为，这是一种有失偏颇的看法。为了与国际准则实现实质性趋同，财政部在制定新会计准则时确实加大了引进公允价值的力度。但在制定新会计准则的过程中，财政部始终坚持既要与国际惯例趋同，又要立足于中国现实的原则。新会计准则凡是规定应当采用公允价值计量的，在行文中都嵌入了一个醒目的“救济条款”或“豁免条款”，即不能获得公允价值信息，或者公允价值不能可靠计量的，仍然采用历史成本计量。这种做法事实上将公允价值的运用范围主要限定在第一和第二层次上，即存在活跃交易市场的，资产和负债的公允价值按市场报价确定，不存在活跃交易市场的，资产和负债的公允价值按类似资产和负债可观察到的市场价格确定。

（六）公允价值更能明晰受托责任

反对公允价值的学派一直主张公允价值难以理清公司管理层的受托责任，只有采用以历史成本为计量基础的会计模式，才有利于评价公司的管理层是否有效地履行其受托责任，因为历史成本模式体现了投入与产出的关系。投资者为了评价上市公司管理层的受托责任，除了关心投入要素的历史成本外，更关心投入要素的现行价值，是否保值增值。从信息需求的角度看，投资者对自己投入多少十分清楚，不需要上市公司利用定期报告反复提醒他们投入了多少，投资者最需要获取的是投入要素在报告日的价值变动信息。仅仅依靠上市公司提供以历史成本计量的会计信息，投资者显然无法获取投入要素的潜在产出价值，而缺乏这类信息，要对上市公司管理层的受托责任进行有效评估，显然是不切实际的。而公允价值能够更加准确和相关地反映资产状况，使得受托责任更加明晰。

（七）公允价值并不与其他计量属性相冲突

公允价值与历史成本。历史成本是指资产或负债的原始交易价格；公允价值是对资产和负债以当前市场情况为依据进行价值计量的结果，是价值计量而不是成本计量。成本计量与公允价值计量并不总是相互冲突的，在正常情况下，资产和负债初始确认时，成本与公允价值应该是相等的，除非发生的交易是不正常的、不公平的。

公允价值与重置成本。重置成本是指在本期重购或重置企业持有的某项资产的成本。重置成本是现在时点的成本，它强调站在企业主体角度，以投入到某项资产上的价值作为重置成本；而公允价值强调独立于企业主体之外，站在市场的角度以交易双方达成的市场价格作为公允价值。

公允价值与现行市价。现行市价是指资产在正常交易条件下的变现价值，它完全依赖于可观察到的市场价格，同公允价值接近。

公允价值与可变现净值。可变现净值是在不考虑资金的时间价值的情况下，计量资产在正常经营过程中可带来的预期现金流入或流出，不考虑资金的时间价值。公允价值是以市场评价为基础的。

公允价值与现值。现值是指资产在正常经营状态下可望实现的未来现金流入量的折现额。当会计师无法获得市场信息时，只能转而使用未来现金流量的估计值来计量某项资产或负债。现值本身不能称为计量属性，在初次确认和新起点计量中使用现值的唯一目的是估计公允价值。

笔者认为，正确理解公允价值，应该从三个方面出发。一是一种计量属性。公允价值毕竟也只是一种计量属性而已，并不能解决所有的计量不足的问题。二是改进的地方。一种新的计量属性的出现必定是有优于原有计量属性的地方。通过对比，我们可以获得一个更深刻的认识。三是清除理解误区。新会计准则已经作出了相对详细的解释和说明，认真阅读这些说明，可以帮助清除理解的误区。相信对公允价值有了科学的理解之后，会有更多的企业愿意采用这种新的计量属性。

【参考文献】

[1]财政部企业司.企业会计准则.2006.

[2] 中级会计实务.经济科学出版社，2007.

[3] 于永生.公允价值会计理论比较研究.财会研究，2005，（6）.

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(二)问卷发放与回收问卷发放针对企业为京、津、冀三地国有企业(包括上市公司和非上市公司)，问卷发放时间为2008年初，历时三个月，问卷发放与回收情况见表1。

(三)被调查者状况被调查者主要针对上述企业的财务会计人员，被调查者的具体状况见表2。

(四)问卷数据处理方法本问卷数据处理方法使用了SPSS和EXCEL软件，主要采用百分比统计、频数统计方法。

二、公允价值在企业应用情况的调研结果

(一)公允价值计量属性在企业应用情况及影响因素自新会计准则在我国开始应用，公允价值计量属性在企业中的应用情况具体见表3。

从表3中可知，目前公允价值在企业应用范围非常小，只有3.43％的企业运用表内采用的方式，而且根据笔者进一步调查，这些企业大多只对金融资产、金融负债、衍生金融工具、投资性房地产等采用公允价值计量模式，这与发达国家采用公允价值计量的规模相差甚远。同时这也违背新会计准则追求会计信息高相关性的初衷。

对公允价值计量模式在我国应用不足的情况，笔者对其影响因素进行了详细调查，结果见表4。值的可靠性存在顾虑；其次增加信息成本也是影响公允价值应用的又一个原因；另外，对会计人员素质有更高要求和对企业业绩造成影响也会影响到公允价值应用。此外还有其他原因，但其中大多数被调查者都认为公允价值计量操作上存在困难。

(二)企业财务会计人员对公允价值内涵的理解接受新事物的关键，在于人们对其的理解程度，否则难谈接受。公允价值计量属性的应用同样遵循这个道理。从样本企业财务会计人员对公允价值内涵的理解程度的调研来看，98％的人都能准确选出关于公允价值定义基本要点，即交易是公平、自愿的，交易双方是熟悉情况的。这说明通过学习，会计人员对公允价值的定义已经能准确把握。另外2％，不是不理解公允价值，只是个人理解上存在差异。

然而，通过进一步调研，发现在公允价值内涵的理解上仍存在一些问题，具体见表5。

从表5可知，财务会计人员虽然对公允价值的定义能够准确表达，但对历史成本和公允价值二者实质的区别还没有掌握。68.92％选择了可靠性和相关性上的区别，说明许多财务会计人员受传统概念影响较深，认为公允价值计量提供的会计信息可靠性比较弱，而相关性比较强，历史成本正好与之相反。

此外，对于公允价值是脱手价格还是入账价格的调查显示：对于资产的公允价值，59.71％的被调查者选择入账价格，而40.29％选择脱手价格；而对于负债的公允价值，89.50％的人选择脱手价格。从这一点可以看出，由于新会计准则关于公允价值的定义，没有明确规定资产的公允价值是脱手价格还是入账价格，造成很多会计人员在这方面存在困惑。

三、基于BP神经网络的公允价值有用性评述

(一)可靠性与相关性关系调查基于我国经济发展的实际情况，笔者对会计信息两大质量特征主导地位做了调研。其中：认为相关性重于可靠性的10人；认为可靠性重于相关性的79人；认为二者并重的27人；其他7人。具体见表6。结果表明，企业财务会计人员在会计信息质量相关性与可靠性特征的排序问题上更倾向于可靠性重于相关性。应当说，这一结果与我国现实国情是基本相符的，但其广泛争议的存在也是事实。笔者借助BP神经网络算法对造成这种争议的原因做了进一步分析。

(二)公允价值计量的会计信息有用性评价会计信息具有的两大质量特征就是相关性与可靠性。与可靠性相关的次级信息质量特征是如实反映、可验证性和中立性；与相关性相关的次级信息质量特征是及时性、反馈价值和预测价值。公允价值计量的会计信息有用性，即由这六个基本指标决定。根据上述评价会计信息有用性的六个指标，可设计公允价值计量的会计信息有用性评价表，见表7。

依据选定的评价指标设计调查表，根据问卷由财会人员对公允价值计量的会计信息有用性进行评价，从123份有效样本中随机抽取60份样本作为此次分析的数据来源。随机抽查得到的数据见，表8。

将各指标分为四个评语等级，即很好、好、一般、差，最高分为1分，最低分为0分，根据经验分别以0.9、0.7、0.5作为分界线，将各指标评价分为四个区间，从而建立公允价值计量的会计信息有用性评价标准。见表9。

由于公允价值计量的会计信息有用性评价没有历史数据可供参考，且若仅凭专家判断受主观因素影响较大，为了使训练后的BP网络具有良好的适应能力，以公允价值计量的会计信息有用性评价标准为依据，在各个参数的各级标准范围内分别生成2个样本，共7个样本作为学习样本训练，即从公允价值计量的会计信息有用性评价标准中分别取各区间的边界值和中间值作为学习样本，因其结果是可以确定的，故期望输出也可确定出来，从而建立的BP网络训练样本具有代表性，见表10。