税收与税务筹划范文

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税务筹划作为一种经济现象的研究，最早起源于20世纪30年代。一般认为，税务筹划的开展以及研究真正开始于20世纪50年代。目前，税务筹划在西方国家几乎是家喻户晓，并且已经进入一个比较成熟的阶段。大约在20世纪90年代初期，税务筹划这一概念才被引入中国，这是中国市场经济发展的必然产物，也是纳税人纳税观念转变和纳税意识逐步提高的体现。但是，税务筹划的理论体系并不完善，存在理念上的痼疾和偏差以及方法上的不足，对它的涵义界定比较模糊，不同学者解释不一，在许多文献资料中经常将税务筹划与税收筹划两者混为一谈。对税务筹划和税收筹划的涵义进行辨析界定，有助于对税务筹划的进一步研究扫清障碍。

一、税务筹划的研究范畴

荷兰国际财政文献局（IBFD）《国际税收辞典》对税务筹划定义为：“税务筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。”

美国W.B.梅格斯博士认为：“税务筹划是在纳税发生以前，有系统地对企业经营或投资行为作出事先的安排，以达到尽量地少缴税，此过程即为税务筹划。”

印度税务专家N.J.雅萨斯威在《个人投资和税务筹划》中指出，税务筹划是“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收利益。”

美国著名法官勒尼德·汉德指出，税收是依法强制课征的，而不是靠自愿捐献。以道德的名义来要求税收，不过是空谈而已，人们合理又合法地安排自己的经营活动，使自己承担最小的税负，这种方法可称之为税务筹划。

上述观点和认识都指出税务筹划是纳税人基于自身利益出发，通过有目的地策划和安排，以达到少缴税款或实现税后利益最大化的目的。税务筹划是纳税人主动的、合法的、理性的行为选择。

盖地（2003）认为：税务会计与税收会计是两类不同的会计主体，为了与会计的称呼一致，纳税人的会计是“税务会计”，纳税人的筹划则应是“税务筹划”，而非“税收筹划”。但遗憾的是，盖地并没有进一步解释税务筹划与税收筹划的实质性区别，仅仅说明这两个名词存在差异是为了保持称呼的一致性。

范百顺（2006）指出：“税务筹划”和“税收筹划”是两个完全不同的概念。“税务筹划”属于税务会计的研究范畴，而“税收筹划”则属于税收会计的研究范畴。其研究结论是从研究范畴方面指出了税务筹划与税收筹划的区别，基本理清了两者差异的方向，但是，并未指出两者差异的关键点。

刘建民（2002）认为：税务会计与税收会计是两个明确不同的主体，因此，纳税人的筹划称“税务筹划”，征管人的筹划称“税收筹划”较妥。其研究观点基本理清了两者存在差异的关键点是主体的不同。

另外，还有学者认为，税务筹划的涵义有广义和狭义之分，广义的税务筹划包括狭义的税务筹划和税收筹划。笔者认为这种划分是不够准确的，背离了税务筹划立足于纳税人这个主体的基本出发点，税务筹划与税收筹划是两个不同的研究范畴。税务筹划本身倒应该有广义和狭义之分，广义税务筹划包含节税和避税行为，而狭义税务筹划仅指节税行为。从纳税人进行税务筹划的最终目标和价值取向来看，税务筹划应该包括“合法但不合理”的避税行为以及“既合法又合理”的节税行为，对纳税人来说，无论是节税行为还是避税行为，都是通过筹划活动获取财务利益实现财务目标的理性选择。

二、税务筹划与税收筹划涵义之区别

（一）税务与税收涵义之区别

《现代汉语词典（修订本）》（1996）对“税务”所作的解释为：税务是关于税收的工作，即税收事务，或纳税事务。很显然税务是由税收的产生而产生，税务的主体是纳税人，税务从另一个层面讲是纳税人的义务，纳税人必须依据国家税法规定缴纳各种税款。事实上，纳税人是集权利与义务为一身的特殊群体。政府部门用于提供公共产品或公共服务的资金，主要来源于纳税人所缴纳的税金，只要纳税人依法缴纳了税金，便拥有了向政府部门索取公共产品或公共服务的权力；反之亦然。纳税人换取公共产品或公共服务消费权的代价便是缴纳税款。

《现代汉语词典（修订本）》（1996）对“税收”所作的解释为：税收是国家征税所得到的收入。税收从本质上说是一种政府行为，政府为了实现其职能，需要筹集财政收入，以满足财政支出的需要，税收是政府聚财最重要的手段。

两者的区别在于，税收是国家凭借政治权力，强制地、无偿地取得财政收入的手段，是国家为提供公共产品或公共服务所付出的成本。而税务是指纳税人在生产经营过程中依据税收法律法规缴纳税收的一种义务，是纳税人在享受政府所提供的公共产品或公共服务时所支付的费用。税务因税收而产生，税务机关是代表国家征收税款的执行机构，是税收法律关系中与纳税人对立的主体，互有权利义务关系。

（二）税务会计与税收会计之区别

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在我国市场经济的条件下，税务师事务所进行税收服务，为新兴产业提供一定的发展契机。税务师事务所作为企业的人，在企业机关进行具体的税收管理中，发挥了非常重要的作用。税务师事务所作为税收管理人，能够形成良好的税收意识。作为纳税人，应该进行依法纳税，减少税务师事务所业务风险，因此进行合理的税收管理已经成为当前税收事务管理的重要体现。税务师事务能够规正税收事务筹划，不断规避风险，根据税收筹划的基本定义，可以进行合理的操作和分析，提前做好税收管理。准备为税收管理服务能够通过行为税收的管理，做好行政法律规避，促进税收风险控制和管理。

一、税务师事务所服务企业税收筹划的涉税风险

根据对税务师事务税收筹划的具体涉税风险分析来看，主要包括了以下3类风险：其中第一类为法律风险，这是税收筹划与税收事务关系较为密切的一项风险，这类风险的分析具有一定的不确定性，如果进行合理的调整，则需要通过会计核算手段来调整的经营结构，根据法律法规合理规避相关风险，通过税务师事务所来承担风险的责任和义务不断明确，形成一定的税收业务义务层面的风险规避分析；二是行政风险。这一类型通过合理的税收进行审核，有助于对税收政策进行合理的分析，形成标准化的税收服务和程序，鼓励税收资源进行合理运用，并在税收中做到不浪费，具体的管理通过税务师事务所服务企业的经营管理来实现市场化经营，做好预测和存在经济风险的基本分析，形成一定的经营管理，做好成本规划，减轻税收的基本负担大有裨益；三是诚信风险。税务师事务所存在诚信风险，在一定的法律框架下进行具体的税务服务，能够解决法律风险中存在的诚信危机。一方面，企业严格遵守税收机关的申报制度，更好的进行稽查和管理，同时税务师事务所作出一定的稽查服务，也可以在一定程度上把控纳税风险。另一方面，对税务师事务所所服务企业的纳税职责进行落实，督促其起到应尽的社会责任，有助于会计师事务所树立良好形象和产品市场影响力，从基本层次上规避了事务所所服务的企业部门可能受到的风险，做到融资行为的最大收益。

二、税务师事务所服务企业税收筹划中涉税风险的规避措施

通过对纳税相关的税收筹划分析，可以从企业的基本情况进行筹划，方案的设定根据税收基本服务和涉税风险进行具体的规避，可以采取相关的合理筹划措施来达到风险的税收风险规避，具体措施如下：

(一)税收筹划风险预警机制税务师事务所服务企业的基本税收筹划风险，能够在风险控制和管理意识上进行有效的分析。通过制定合理的方案来完善自身的发展。从国家税收政策和法律制度方面进行合理的预期，制定具体而详细的方案，能够不断的节约原有的成本，减轻税收的负担，更能够通过税收风险的涉税风险的制度和政策的分析来了解基本的认识和监管，做好税收管控和风险预警机制的建立，提高税收涉税方案的具体实施，具有一定的可行性。同时采取合理的税收风险控制和预警机制的收税收筹划，能够在一些商业活动和商业计划中做到预警，借助现代化网络可以实现你的监管，这种监管方式能够形成风险预警和风险控制，也带来一定的影响。因此，在做好服务企业的风险规避，进行合理的措施服务，有利于在合理的调整在税收规避中的风险，避免税收事务所服务企业在税收筹划风险中受到直接的影响，而且能够为税收事务所服务企业提供更好的优质化服务。

(二)优化税收筹划方案优化税收筹划方案，是对税务师事务所服务企业税收筹划方案进行科学和有效性的制定。合理的筹划方案能够带来诸多直接影响，为税务师事务所服务企业提供基本的实际效果。从之前的税务师事务所服务企业基本情况来看，采取合理的服务能够达到预期效果，能够在科学规避的前提下，根据一定的原则和方法，做到风险规避和认知科学，根据税务师事务所服务企业的税收筹划方案所带来的优化性可以从以下两方面进行不同的措施制定。第一，可以采取服务纳税人的方式来进行税收服务管理，这种服务方式能够从业务活动上做到优化和完善，能够在国家税收政策调整的情况下及时调整。做好业务活动的拓展，不断地形成基本的业务活动，鼓励国家政策采取调整投资措施，为税务师事务所服务企业计划管理，做到科学性和有效性的结果；第二，通过对税收服务税收事务所服务企业的基本方案进行科学的评价，整理和调整税收方案促进风险调整鼓励税收活动的应用和税收筹划方案的合理性，做到最大限度的风险规避。

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    作为西方国家几乎家喻户晓的税收筹划(taxplanning)(也称节税taxsaving),在西方早已广而有之。而在我国,税收筹划在改革开放初期还是鲜为人知的,只是近几年才逐渐为人们所认识、了解和实践。作为在法律规定许可的范围内,纳税人根据政府的税收政策导向,通过对经营活动的事先筹划与安排,进行纳税方案的优化选择,以尽可能减轻税收负担,获得正当的税收利益的税收筹划,其特点在于合法性、筹划性和目的性。税收筹划与避税相比,主要的区别在于,前者是完全合法的,甚至是税收政策应予以引导和鼓励的;而后者虽不违法,但有悖于国家税收政策导向和意图。随着21世纪社会经济的发展,特别是随着我国税收制度的进一步完善、税收法治化进程的加快以及税收征管效率的提高,人们必将会对税收筹划有一个全面而正确的认识。纳税人的筹划愿望会更加强烈,将会越来越多地运用税收筹划来维护自身的合法权益。

    一、税收筹划取得税务利益的基本方法

    1.利用税务优惠政策。税务优惠是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的,对纳税人实行的税收鼓励,它是通过政策导向影响人们生产与消费的偏好来实现的,是国家调控经济的重要杠杆。无论是经济发达国家还是发展中国家,无不把实施这样或那样的税务优惠政策作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激国民经济增长的重要手段加以利用。

    改革开放以来,我国税务优惠政策在配合我国经济发展不同阶段的战略目标,促进经济发展发挥了很好的作用。随着经济的发展和政策调控经济能力的提高,我国的税务优惠措施也在不断调整中逐步完善。表现为在继续以产业政策和区域开发政策为投资鼓励重点的同时,进一步强化了投资鼓励的科技导向;在稳定现有的对外资的优惠政策基础上,更注重为各类企业创造平等竞争的税务环境;在税务优惠形式上从较为单一的降低税率、减免税期,向投资税收抵免,加速折旧、亏损结转等多种形式并用转变。

    国家税务优惠政策为纳税人进行税收提供了广阔的空间,纳税人通过政府提供的税收优惠政策,实现“节税”的税收利益,自然成为纳税人各种筹划方法中最便捷的首选。

    但在利用税收优惠政策进行税收筹划时还要注意以下两个方面:

    注重对优惠政策的综合衡量。政府提供的税务优惠是多方面的,纳税人的眼睛不能仅盯在一个税种上,因为有时一种税少缴了,另一种税可能要多缴。因而要着眼于整体税负的轻重,从各种税收优惠方案中选出最优的方案。

    注重投资风险对资本收益的影响。国家实施税收优惠是通过给纳税人提供一定的税收利益而实现的,但不等于纳税人可以自然地得到资本回收实惠,因为许多税收优惠是与纳税人的投资风险并存。比如发展高新技术,往往投资额大,回收时限长,而且失败的因素多。资本效益如果不能落实,再好的优惠政策也不能转化为实际收益。因此在税收筹划中必须作仔细的衡量和慎重的决策。

    2.高纳税义务转换为低纳税义务。所谓高纳税义务转换为低纳税义务,指的是在同一经济行为而有多种税务方案可供选择时,纳税人避开“高税点”,取向“低税点”,以减轻纳税义务,获取新的税收利益。最明显的例子之一是所得税边际税率的选择。

    税率的运用通常有两种形式:一种用绝对量来表示,通称为“定额税率”,即按照课税对象的一定数量,规定一定的税额。另一种用百分比的形式来表示,主要是比例税率和累进税率。比例税率表示,不论课征对象和数额如何变化,课税的比率始终按规定的比例不变,比如营业税按商品销售收入的3%课征;累进税率表示,课税的比率因课税对象的数额大小不同而变化,通常是课税对象数额越大,税率越高。累进税率又可分为全额累进税率和超额累进税率。所谓全额累进税率是以征税对象的全部数额为基础计征税款的累进税率。所谓超额累进税率是分别以征税对象数额超过前级的部分为基础计算征税款的累进税率。

    3.纳税期的递延。纳税期的递延,也称为延期纳税。即允许企业在规定的期限内,分期或延迟缴纳税款。纳税期的递延,给纳税人带来的好处是不言而喻的。延期纳税的好处有:有利于资金周转,节省利息支出,以及由于通货膨胀的影响,延期以后缴纳的税款的币值下降,从而降低了实际纳税额。

    在一些情况下,税法特别作出了可延期纳税的规定。在有些情况下,纳税人还可获得税法本身未规定的延期纳税,以达到避税目的。

    税收递延的途径是很多的,纳税人从中可得到不少税收实惠。采取有利的会计处理方法,是企业实现递延纳税的重要途径。税收筹划的目标,便是在不违反税法前提下,尽量地延缓缴税,这等于得到一笔“无息贷款”,并随之得到上述各种额外的税收好处。

    二、税收筹划在企业财务管理中的实践

    从税收筹划的实践来看,税收筹划的领域十分广泛,具体的筹划方法也有很多种。但从企业的角度分析,税收筹划主要在两大领域内展开,一是生产经营与财务管理活动中的税收筹划,二是纳税申报活动中的税收筹划。

    1.在生产经营与财务管理活动中开展税收筹划。主要的筹划方法有以下几种:

    (1)投资选择法。包括投资活动中的投资地点、投资方式、投资项目和企业的组织形式等多方面的选择。就投资地点而言,有经济特区与非经济特区、东部地区与西部地区、境内投资与境外投资等之分;就投资方式而言,有直接投资与间接投资之分;同时间接投资有股票投资与债券投资之分;同是债券投资有国家债券、企业债券与金融债券投资之分;就投资项目而言,有国家鼓励的投资项目与国家限制的投资项目之分;就企业的组织形式而言,有内资企业与中外合资企业、子公司与分公司、联营企业与合伙企业、个体工商户与私营企业等之分。所有这些不同的投资地点、方式、项目和企业组织形式涉及的税收政策各不相同,正确的投资选择可以获得节税利益。

    (2)融资选择法。吸收投资与举债是企业的两种基本的融资方式,通常情况下税法规定吸收投资的融资成本(股息)只能在所得税后扣除,而举债的融资成本(利息)可以在所得税前扣除,因而举债融资比吸收投资融资更具有节税功能。进一步分析,同时吸收投资融资,吸收实物投资与吸收货币投资也有区别,前者对实物资产处置时还可能要纳税,后者则不论如何使用均不需纳税;同样的举债融资,向金融机构举债,其利息支出可以在所得税前全额扣除,而向其他单位或个人举债其利息支出在某些情况下可能只允许部分在所得税前扣除。可见这两方面也存在着税收筹划的可能。

    (3)经营方式选择法。企业的经营方式多种多样,而不同的经营方式通常需要负担不等的税收。如自营与出包、出租,分散经营与合并经营,专营与兼营,包销与代销,内销与外销,直接出口与委托出口等等。对这些不同的经营方式作出合理的选择可以获得一定的税收利益。

    (4)物资采购选择法。主要包括采购地点、采购对象和供应商等方面的选择。如按现行税法规定,进口货物的原产地与我国未订有关税互惠协定的,进口关税要按普通税率计征,若原产地与我国订有关税互惠协定,则进口关税可按优惠税率计征。

    (5)资产使用选择法。主要包括资产计价和资产折旧方面的选择。

    (6)盈余分配选择法。主要包括按时分配与推迟分配,现金股利与股票股利,以及货币分配与实物分配等多种选择。任何恰当的选择都能获得税收上的好处。

    2.在纳税申报活动中开展税收筹划,有时可以独立进行,有时还要结合生产经营和财务管理活动来进行。主要的方法有以下几种:

    (1)缴纳税种选择法。如发生增值税与营业税的混合销售或兼营业务,在现行税法规定基础上,企业通过合理安排可以实现缴纳增值税还是缴纳营业税或者分别缴纳两种税的选择。又如个人投资办企业可以结合企业组织形式的选择在缴纳个人所得税还是缴纳企业所得税之间进行取舍。

    (2)纳税主体选择法。如按现行税法规定,销售应税货物的企业,凡符合税法规定条件的作为一般纳税人纳税,凡不符合税法规定条件的作为小规模纳税人纳税;企业出包、出租给个人经营,凡变更营业执照的,应由个人纳税,凡不变更营业执照的,应由企业和个人分别纳税;单位支付个人所得,凡由个人负担税款的单位应负责代扣代缴税款,凡由单位负担税款的应由单位负责缴纳税款。这些选择的主动权都掌握在企业手里,企业可以从节税方面作出合理选择。

    (3)计税依据选择法。如现行营业税关于建筑安装工程计税营业额的确定,土地增值关于开发费用扣除额的确定,企业所得税关于纳税调整项目金额的确定,个人所得税关于个人捐赠免税扣除额的确定等等,都明确规定了一定的条件与标准。合理利用这些条件与标准,可以适当缩小税基或避免扩大税基,从而获得一定的税收利益。

    (4)税目税率选择法。主要是指在实行差别较大的比例税率和累进税率条件下,尽量满足税法规定的条件,选择适用相对较低的税目税率。如企业既有应税销售额又有免税销售额的情况下,应当准确核算两种销售额,否则,按税法规定不得享受免税优惠。又如消费税规定对混合原料酿制的白酒应从高适用税率征税,对此企业就应注意避免可能会增加税负的生产方式。

    (5)纳税地点选择法。主要是指在境内纳税与境外纳税、企业所在地纳税与经营所在地纳税、税收优惠地区纳税与非税收优惠地区纳税之间的选择。一般情况下,税法对纳税地点都有明确规定,如要改变纳税地点必须满足税法上的特别规定。但由于国家之间或地区之间税收负担通常存在较大的差异,故企业可以结合投资地点选择或创造条件满足税法的特别规定,从而选择有利的纳税地点。

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关键词:税收;筹划;财务管理

Key words: tax;planning;financial management

中图分类号:F275 文献标识码:A文章编号:1006-4311(2010)29-0041-02

0引言

税收筹划是指纳税人在税法许可的范围内通过对经营、投资、理财等活动的合理筹划和安排,在保证正常经营的前提下,尽可能地取得“节税”的税前利益,从而实现税后的利益最大化。

税收筹划是企业财务管理学的一个重要组成部分,它在现代企业的生存发展中发挥着越来越重要的作用,已被越来越多的企业管理者和财会人员接受和运用。但是,在实际操作中,很多税收筹划方案理论上虽然可以少缴纳一些税金或降低部分税负,但在实际运作中却往往不能达到预期效果,其中很多筹划方案不符合成本效益原则是造成税收筹划失败的重要原因。从根本上讲,税收筹划应归结于企业财务管理的范畴,它的目标是由企业财务管理的目标决定的,即实现企业所有者财富最大化。也就是说,在筹划税收方案时,不能一味地考虑税收成本的降低,而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加或收入的减少,必须综合考虑采取该税收筹划方案是否能给企业带来绝对的收益。因此,决策者在选择筹划方案时,必须遵循成本效益原则,才能保证税收筹划目标的实现。可以说,任何一项筹划方案都有其两面性,随着某一项筹划方案的实施,纳税人在取得部分税收利益的同时,必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用,以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。当新发生的费用或损失小于取得的利益时,该项筹划方案才是合理的,当费用或损失大于取得的利益时,该筹划方案就是失败方案。成功的税收是有其固定的特点的,不能片面的认为低的税收就是好的方案,因为往往低的税收反映的是企业的效益的低下。比如,某个体户从事生产经营必然要缴纳相应的流转税和所得税,如果向他提供一份筹划方案,可以让他免予缴纳任何税款,只要他把经营业绩控制在起征点下就可以了,但这项税收筹划方案是合理的吗?当然不是。这位个体户的税收负担虽然为零,但其收益也受到了极大的限制,这种方案自然不是令人满意的筹划方案。牺牲企业整体利益换取税收负担的降低明显是不可取的。可见,税收筹划和其他财务管理决策一样,必须遵循成本效益原则,只有当筹划方案的所得大于支出时,该项税收筹划才是成功的筹划。

归根结底,税收筹划总是要在税收法规、税收政策、税收征收程序上做文章,也就是想着法儿,在国家法律法规及政策允许的范围内降低税负,多获取点利润。这就要求企业进行税收筹划时,能够精通现行的相关税收政策法规,掌握企业产品涉税的范围和项目,懂得不同税种在经济活动中的不同调节作用。在此基础上,企业做出的税收筹划决策才会合法而有效。

1企业进行税收筹划时主要掌握以下基本技巧

1.1 向优惠政策靠拢各国出于自身利益的需要,或者从自身的发展战略考虑,往往在一些地方或一些行业制定了一些税收优惠政策。以我国为例,地域税收优惠方面有特区税收优惠、沿海十四个城市的税收优惠、沿海沿边地区税收优惠等等。国家为了开发我国的西部,又对我国西部地区的十九个省市自治区制定了一系列的税收优惠政策。在企业创建或通过设立分公司和子公司进行大市场运作时,就可以考虑不同的区域税收优惠特点,并充分运用税收优惠政策。有关利用税收优惠的问题在很多文章里都有介绍。这里着重介绍的是纳税人从事大市场运作主要手段之一的“转让定价”。转让定价是企业常用的税收筹划手段,以税收筹划为目的的转让定价的方法有多种,主要表现在以下几个方面:

1.1.1 通过调节费用的价格调节企业的利润企业发生的费用直接影响相关业务的成本,作为一个有一定规模的企业,其下属企业一定不少,而这些企业在一般的情况下都会有所分工,有的主要负责生产,有的主要负责销售,有的负责服务。这样,企业就可能发生各种费用,比如,管理费、财务费、广告费、咨询费、保险费以及正常的和非正常的损失等。针对这些情况,企业就应该事先作出计划和安排,在不同地区、负责不同职能的、经营不同项目的企业之间合理地安排有关费用,从而使总公司的利润最大化,进而保证股东权益的最大化。

1.1.2 销售环节利用产品的销售给购买方以比正常价格高或低的价格,达到税收筹划的目的。比如,生产产品的独立核算企业在高税负区域,而有关联关系的子公司在低税负区域,则用比市面上低的价格将产品销售给对方,而对方子公司再以较高的价格将产品销售出去,从而将利润转移到低税负的公司。反之,则用较高的价格将利润转移到生产该产品的企业。这样,从总公司或集团企业的角度讲,税收负担就比较低,从而实现利润最大化。

1.1.3 通过提供资金,收取资金使用费的形式调节各企业的利润如果地处高税负地区的企业需要资金,而低税负区的关联公司又有富余资金可以调剂的话,总公司就可以出面协调,由高税区的企业向低税区的企业拆借资金,出借方向借款方收取足够高的借款利息,从而达到调节利润进而达到调节税收之目的。

1.1.4 通过对无形资产的转让来影响税收其与有形资产的转让不同,一是没有实物形态,对其质地、效用的评价比较困难;二是客观存在的独特性,导致其在市场的不可比性。这就为拥有无形资产的集团性公司利用无形资产筹划税收提供了得天独厚的条件。具体操作方法是:总公司向高税负区的子公司以足够高的价格转让所需的无形资产,或者收取足够高的服务费和技术咨询费,从而将利润从高税负区企业转走。这种方法隐蔽性最强,效果最好。

1.2 尽可能缩小税基这个方面的思路主要体现在具体企业的会计核算过程中,体现在财务运作的每一个环节。从大的方面看,企业在具体的财务核算环节降低税收负担的具体思路,可以从税收要素方面去思考,也可以从会计核算流程的角度去思考。从税收要素的角度去思考,主要可从纳税人、计税依据、纳税期限、减免税等方面去考虑。从纳税人要素角度看,主要是经营地点的选择。从计税依据要素角度看,可筹划的内容十分丰富,如果我们能够想方设法将计税依据压缩到尽可能小的范围内,而且又不违背税收法规的要求的话,那么这个税收筹划就成功了。

2企业财务活动中税收筹划方法的利用

2.1 企业筹资的税收筹划企业筹集和使用资金,不论是短期的还是长期的,都存在一定的资金成本。筹资决策的目标不仅要求筹集到足够数额的资金,而且要使资金成本最低。由于不同筹资方案的税负轻重程度往往存在差异,这便为企业在筹资决策中运用税收筹划提供了可能。企业经营活动所需资金,通常可以通过从银行取得长期借款、发行债券、发行股票、融资租赁以及利用企业的保留赢余等途径取得。企业筹集的资金,按资金来源性质不同,可以分为债务资本与权益资本。债务资本需要偿还,而权益资本不需要偿还,只需要在有赢利时进行分配。通过贷款、发行债券筹集的资金属于债务资本,留存收益、发行股票筹集的资金属于权益资本。根据以上筹资成本的分析,企业在融资时应考虑以下内容:

2.1.1 债务资本的筹集费用和利息可以在所得税前扣除;而权益资本只能扣除筹集费用,股息不能作为费用列支,只能在企业税后利润中分配。因此,企业在确定资本结构时必须考虑债务资本的比例,通过举债方式筹集一定的资金,可以获得节税利益。

2.1.2 纳税人进行筹资筹划,除了考虑企业的节税金额和税后利润外,还要对企业资本结构通盘考虑。比如过高的资产负债率除了会带来高收益外,还会相应加大企业的经营风险。

2.1.3 在权益资本筹集过程中,企业应更多地利用留存收益。因为使用企业留存收益所受限制较少,具有更大的灵活性,财务负担和风险都较小。

2.2 企业投资的税收筹划投资筹划是一项系统工程,它涉及企业自身情况的分析、各地区优惠政策的对比、投资形式、注册地点、财务核算形式的确定、税收负担的测算、纳税方案的拟订和最佳方案的选择等等,涉及政策面广、实务性强、个性突出。由于投资筹划比较系统、复杂,需要考虑的因素很多,难以全面阐述。下面举一个出资方式筹划的例子,从企业对不同投资形式的选择中说明投资筹划应从哪些方面入手。某内资企业准备与某外国企业联合投资设立中外合作企业,投资总额为8000万元,注册资本为4000万元,中方1600万元,占40%;外方2400万元,占60%。中方准备用使用过的机器设备1600万元和房屋、建筑物1600万元投入,投入方式有两种:一是以机器设备作价1600万元作为注册资本投入。二是以房屋、建筑物作价1600万元作为注册资本投入,机器设备作价1600万元作为其他投入。这两种方案看似仅字面上的交换,但事实上蕴含着丰富的税收内涵,最终结果大相径庭。方案一、按照税法规定,企业以设备作为注册资本投入,参与合资企业利润分配,同时承担投资风险,不征增值和相关税金及附加。但把房屋、建筑物直接作价给另一企业,作为新企业的负债,不共享利润、共担风险,应视同房产转让,需要缴纳营业税、城建税、教育附加费及契税。应缴税金为:营业税=1600?鄢5%=80万元;城建税、教育附加费=80?鄢(7%+4%)=8.8万元,契税=1600?鄢3%=48万元(由受让方缴纳)。方案二、房屋、建筑物作为注册资本投资入股,参与利润分配,承担投资风险,按国家税收政策规定,不征营业税、城建税及教育附加费,但需征契税(由受让方缴纳)。同时,税法又规定,企业出售自己使用过的固定资产,其售价不超过原值的,不征增值税。方案二中,企业把自己使用过的机器设备直接作价给另一企业,视同转让固定资产,且其售价一般达不到设备原值,因此,按政策规定可以不征增值税。其最终的应缴税金为:契税=1600?鄢3%=48万元(由受让方缴纳)。通过上述两个方案的对比可以看出,中方企业在投资过程中,虽然只改变了几个字,但由于改变了出资方式,最终使税收负担相差88.8万元。这只是投资筹划链条中的小小一环,对企业来说,投资是一项有计划、有目的的行动,纳税又是投资过程中必须履行的义务,企业越早把投资与纳税结合起来规划,就越容易综合考虑税收负担。因此,我们建议所有企业从投资开始,就把税收筹划纳入企业总体规划范畴,以达到创造最佳经济效益的目的。

2.3 跨国经营的税收筹划

2.3.1 选择有利的投资地点在跨国经营中,投资者除了要考虑基础设施、原材料供应、金融环境、技术和劳动力供应等常规因素外,不同地区的税制差别也是重要的考虑因素。要充分利用不同国家和地区的税制差异或区域性税收倾斜政策,选择整体税负水平较低的地区或税区进行投资。如考虑被投资国对外资提供了低税或免税优惠,而发达国家则一般实行内外资同等税收待遇政策。同时,还应考虑对外资企业的利润的汇出有无限制。因为一些发展中国家,一方面以低所得税甚至免税来吸引外资,同时又对外资企业的利润汇出实行限制,希望以此促使外商进行在投资。此外,还应考虑各国的预提税税率,由于多边税收协定可使缔约国相互征收的预提税大为降低,因此还必须注意东道国与我国之间是否签订了有关的税收协定。

2.3.2 选择有利的组织形式进行跨国经营在确定了投资地点后,还需要选择纳税优惠的组织形式。首先,就分公司和子公司的选择而言,子公司由于在国外是以独立的法人身份出现,因而可享受所在国提供的包括免税期在内的税收优惠待遇,而分公司由于是作为企业的组织部分之一派往国外,不能享受税收优惠。另外,子公司的亏损不能汇入母国企业,而分公司与总公司由于是同一法人企业,经营过程中发生的亏损便可汇入总公司账上。因此,跨国投资是可根据所在国企业自身情况采取不同的组织形式达到减轻税负的目的。其次,就股份有限公司和合伙企业的选择而言,许多国家对公司和合伙企业实行不同的税收政策。例如,公司的营业利润在本环节课征公司税,税后利润作为股息分配给投资者,投资者还要交纳一道个人所得税,而合伙企业营业利润不征所得税,只课征各个合伙人分得利润的个人所得税。因此,跨国经营时应充分考虑到这些。

2.3.3 选择有利的资本结构和投资对象企业的经营资本通常由自有资本(权益)和借入资本(负债)构成,各国税法一般规定股息支付不作为费用列支,只能在税后利润中分配,而利息支付则可作为费用列支,允许从应税所得中扣减。因而企业就需要选择自有资本与借入资本的适当比例以获得更多利益。另外,企业通过选择融资租赁作为一项重要的筹资方式,可以迅速获得所需的资产,保存企业的举债能力,而且支付的租金利息也可按规定在所得税前扣除,进一步减少了纳税基数。对于投资对象的选择,跨国经营者应着重了解投资国有关行业性的税收优惠及不同行业的税制差别。

2.3.4 设立国际控股公司、金融公司、投资公司等公司机构设立国际控股公司或国际金融公司及国际投资公司是当今跨国公司进行税收筹划的重要途径之一。跨国公司往往通过在缔约国、低税国或避税地设立此类公司,可以获得少缴预提税方面的利益,同时还由于子公司税后所得不汇回,母公司可获得延期纳税的好处,此外还可以较容易地筹集资本,调整子公司的财务状况,如用一国子公司的利润冲抵另一国子公司的亏损。如我过首钢集团通过在香港设立控股子公司就发挥了其卓著的筹资功能,同时也达到了减轻税负的目的。其与中国化工进出口总公司还都在海外设立了自己的金融公司,达到了降低资金成本,降低税负的目的。

2.3.5 利用关联企业交易中的转让定价转让定价是指关联企业之间内部转让交易确定的价格,通常不同于一般市场上的价格。国际关联企业的转让定价往往受跨国公司集团利益的支配,不易受市场一般供求关系约束。而目前,在现代国际贸易中,跨国公司的内部企业交易占有很大比例,因而可能通过利用其在世界范围内的高低税收差异,借助转移价格实现利润的转移,减轻公司的总体税负,从而保证了整个公司系统获得最大利润。

2.3.6 避免构成常设机构常设机构是指企业进行全部或部分营业的固定场所,包括管理场所、分支机构、办事处、工厂、作业场所等。目前,它已成为许多缔约国判定对非居民营业利润征税与否的标准。对于跨国经营而言,避免了常设机构,也就随之避免了在该非居住国的有限纳税义务,特别是当非居住国税率高于居住国税率时,这一点显得更为重要,因而跨国经营者可通过货物仓储、存货管理、货物购买、广告宣传、信息提供或其它辅营业活动而并非设立一常设机构,来达到在非居住国免予纳税的优惠。又如对于建设工地或安装工程项目,由于不少国家间的税收协定是分别按照持续时间12个月以上和6个月以上来判定其作为常设机构,在这一情况下,跨国经营者可通过精心安排施工力量,设法在那一期限前完工撤出,就可以达到避免成为常设机构在该非居住国纳税的目的。

2.3.7 选择有利的会计处理方法如跨国经营者在对于固定资产进行折旧会计处理时,采用加速折旧法,可达到早日收回固定资产投资,减少同期的利润,延缓缴纳所得税的目的。而通过存货计价方法的选择使用也可达到减轻税负的目的。

参考文献:

[1]税收筹划与企业经营[N].中国税务报,2001.

[2]张光荣.正确认识税收筹划积极作用.