财务造假对企业的影响范文

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财务造假现象在一定程度上影响了企业的发展，随着财务会计制度不断完善，已经对财务工作造成了一定的制约，但由于多种原因，企业财务造假现象在当今各类企业当中并不少见，为了解决企业财务造假的问题，应该正确认识财务造假的现状，分析形成财务造假的原因，从而对症下药，最大程度上减少、杜绝企业的财务造假行为，保障社会经济顺利发展。

一、财务造假的现状

当前社会企业财务造假现象很常见，企业财务造假就是企业将对外的财务报表隐瞒真实信息或采用非法手段篡改财务信息，影响投资者或信息使用者的实质性决策的恶劣行为。企业的财务造假通常是企业管理阶层集体进行的会计数据造假的舞弊行为，并不能真实影响企业的盈利现象，并且这种造假行为通常属于有计划、长时间的连续性造假行为。财务造假行为严重影响金融市场的稳定发展，削弱了市场资源的合理配置，相关机构受到经济损失，投资者对企业的信任降低，影响资本市场的健康发展。据统计，我国财务造假引起的经济损失一年就高达几十亿，高额的经济损失数值造成资本市场大幅度混乱。湖南证监局、中国证监会2013年9月对万福生科企业的账务造假事件展开例行检查，经初步自查，该企业在2012年半年报中虚增营业收入1.88亿元、虚增营业成本1.46亿元、虚增利润4023.16万元。其财务造假后从证券投资者中非法赚得7.4亿元的投资金额，如此大数额的获利让人心惊。分析企业常使用的造假手段，其中包括：①采用虚构交易。企业利用虚假的合同、单据、发票等，在财务报表上捏造不真实的经济事项，使企业的收入和资产出现虚假增加的现象。②收入确认虚假。企业销售收入的确认虽然有相关标准规定，但是收入确认上仍存在着很大的操作空间。企业将仓库中并没有出货的产品当作销售收入之一，以增加销售的收入值，提高企业销售业绩。③调节利润。企业通过进行投资收益、出卖资产、让渡股权等来进行利润调节，但是这种方式并不是能持续进行的操作，属于一次性利润进入，不能实现企业的长久盈利预测。④控制关联交易。一个企业想对另一个企业进行利润操控，通常使用的手段就是关联交易，内部转移买卖，高买低卖、高卖低买等。⑤成本资本化。企业在进行企业成本均摊时，如果成本符合资本化条件就会实行成本在获益期间的财务均摊政策，企业将不属于资本化的成本进行资本化成本均摊就会虚增了当期的企业利润，实现企业业绩上升的目的。⑥选择会计政策，增加会计利润。企业在进行会计政策选择时有很大的自主选择性，相关政策规定，企业选择会计政策后不可轻易更改，保证企业会计信息的可比性。但是现实中，企业为了控制企业利润，在选择有利于企业利益增长的会计政策，甚至有的企业会随意更换企业的会计政策，创造虚假的企业会计信息。

二、财务造假产生的原因

1.会计理论和方法存在缺陷。我国的会计理论和会计方法仍然存在着一定的缺陷，从会计理论来看，权责理论虽然可以解决企业收入和成本之间的配比问题，但是这种权责确认机制也增加了主观意识的作用，这种责任确认的主观意识为财务造假提供了平台。而我国会计计量单位的使用上也存在着局限性，计量属性和货币计量法都缺乏严谨度，随着经济的不断发展，为了增加企业财务信息的调节灵活性和实用性，会计的计量属性增加了新的准则，如：公允价值、净现价值、重置价值等，但是多重标准的计量属性也增加了会计财务造假的可能性。同时，我国当前的政策制度给了企业很大的会计政策的自，企业在进行会计政策和会计方法的选择上范围较广，没有统一性，在某种程度上会使企业的财务信息失真。

2.企业财务内部控制能力不足。企业没有健全的内部控制制度，使企业的财务内部控制能力差，不能实现企业对财务的良好把握，影响企业真实的运营状况，使企业出现了资金亏空现象，企业为了避免破产的厄运，会选择财务造假的非法手段获得企业经营的扭亏为盈。同时，企业的所有权和经营权分离也是引起财务造假的原因之一。企业的资本所有者并不是企业的管理者，企业没有形成一定内部控制系统，无法使企业的管理者和所有者形成权力的制衡，造成管理者为了自身的利益采用财务造假手段将企业的资金转移到个人账户中，影响企业的整体运营情况。

3.企业会计人员素质较低。企业的会计人员主要监管着企业的财务情况，然而企业现有的会计团队人员素质普遍较低，没有主动学习的意识，对经济法律的掌握程度不够，对自己的职业道德要求较低。同时，财务造假的利润较大，会计人员为了自身利益在进行企业财务报表制作时进行造假活动，甚至有的专业的注册会计师也参与进企业的财务审计造假活动中。由于现在的注册会计师大多数处在买方市场，不管委托企业的要求是否合理，为了获得经济收入，注册会计师也会满足审计企业的非法要求，使财务审计失去了原有的价值。如：日本的安达信注册会计师所在对安然公司进行财务审计时，为了获得巨额的报酬，帮助企业进行审计报告作假，成为安然企业财务造假的帮凶。中国科龙电器财务造假案在广东省佛山市中级人民法院开庭审理，审理期间，科龙电器股份有限公司董事长顾雏军称“科龙企业的审计机构德勤华永会计师事务所在进行企业财务审计时刻意忽略了资金的流向，为企业财务造假提供便利条件，没有实现真正的审计作用。”虽然财务审计造假为科龙电器股份有限公司实现了“扭亏为盈”，但却受到了严重的法律制裁。

4.企业财务造假的监管和处罚的力度不够。我国的企业财务审计监督制度还处在发展阶段，相关的制度仍需要不断的完善，才能适应飞速发展的经济社会。当前的社会情况是财务监督部门不能很好的行使其监督权力，监管体制的落后也影响了监督部门工作的开展，大大削弱了监督审计作用。这种监督不足的现象给财务造假提供了发展空间，助长了企业进行财务造假的风气，引起经济市场中的会计信息失真，形成一种恶性的发展趋势。同时，当前的财务造假的处罚力度相对较弱，企业进行财务造假后属于民事案件，在处罚手段上一般采用经济惩罚，但是惩罚的金额与企业实际获利金额相比还相差甚远，达不到惩处的目的。如：企业采用财务造假手段获得了银行的贷款，再利用贷款进行资本投资，所赚取的利润很可观，企业考虑其经济效益仍会采用财务造假的手段增加企业融资，这种监管处罚力度弱的发展现状严重影响着市场经济的发展，企业财务造假的现象不能很好的控制将不利于国家整体经济的稳定增长。

三、财务造假的防范对策

1.完善会计制度和规则。经济全球化发展模式使会计发展也逐渐步入国际化，建立完善会计的制度成为我国企业财务发展的趋势。将《企业会计准则》进行财务报告空间压缩，完善关联交易的管理，鼓励企业进行财务监督，重视企业的现金信息的审核。总结市场中存在的会计规范问题，完善会计规则中的不足，避免会计信息的主观性干扰，降低会计信息的误差发生率，使会计信息的准确性和透明度不断提升。

2.完善企业财务的内部控制制度。企业的财务内部控制是企业内部控制体系的关键环节，它可以实现保护企业的会计信息和企业资产，建立一个有效的控制体系，有助于企业自身对会计信息的审核和企业资金投入风险的估量，以及企业财务实施中保障相关法律法规的合理贯彻。企业的财务内部控制系统主要实现对企业财务的控制，成为企业防止会计人员出现错误操作的重要屏障，主要包括对企业业务流程的控制、采购付款的控制、货币资金的控制、成本费用的控制等。这种企业内部财务控制方式可以有效的实现企业会计监督、各部门之间的会计信息建设，进而实现整个社会环境的经济秩序。

3.提升企业会计素质。企业应该给予会计人员提供职业道德培训的机会，建立其正确的职业发展观和价值观。每一位财务人员的道德品质都将影响企业财务的真实性，只有会计人员做到严格遵守职业道德规范、自归自律、公私分明、严格要求自己，才能遏制财务造假的现象。企业的会计人员需要不断提升自己的业务能力，强化服务意识，适当参与公司的管理，提升自己的法律意识，充实自己的法律知识，增加自己的职业素养，能够做到知法、懂法、依法，避免会计人员参与企业造假。同时，注册会计师作为具有审计作用的财务人员应该有自律意识，在进行企业财务审计工作时，严格按照相关审计程序执行，提高其审计的独立性，降低买方市场对注册会计师的影响。相关部门也应该注重注册会计师行业的管理，严格控制注册会计师的职业素质，对注册会计师的违规处罚实行实名积分制，控制注册会计师的职业质量。

4.强化对企业财务的监督，加大财务造假的惩处力度。政府为营造稳定的经济发展环境，需要对市场经济进行宏观控制，对企业的发展进行监管，财务监管是其中最重要的一项环节。完善企业财务监管的法律法规，加大企业财务造假的惩戒措施，对造假企业的处罚力度决定了企业进行财务造假的成本，增加企业财务造假的成本可以有效的控制财务造假现象的发生。通过法律的手段对造假的企业进行严厉制裁，提高企业的经济罚款额度，使造假者在造假上不能获得利润。同时，保证企业财务信息的准确透明性，对财务造假的企业进行媒体公布，扩大影响力，提高对企业财务造假的约束力。

四、结论

综上所述，企业财务造假仍是经济市场中常见的现象，对企业造假的常用手段和原因进行分析，企业为了实现自身的长远发展需要严厉杜绝发生企业财务造假的现象，提高会计人员的素质，注重企业自身的内部控制活动，国家也应该不断完善会计制度，减小会计人员的造假空间，营造稳定和谐的社会经济环境。

参考文献：

[1]蔡娟.企业财务造假的原因及防范措施[J].中小企业管理与科技（上旬刊），2010，05（06）：57-58.

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虚假经营不但导致企业各项数据无法准确的反映自身的财务状况和问题，同时也会导致企业形成造假习惯，不断编造谎言去掩盖原有的谎言，最终使企业名誉扫地，被消费者和投资者所抛弃。

关联交易是指关联双方发生的转移资源或义务的事项，而产生实际的价款收取。关联交易并不被我国法律所禁止，而关联交易也不全是违背市场规则的。但如果上市公司缺乏自律意识，在实际的经营过程中利用关联交易操纵利润，或不出现价款收取的情况下，非常容易出现数据虚构和失真等情况。此外，会计政策不恰当利用、空壳公司、信息披露不规范等，同样会对上市公司财务真实性造成影响，产生财务造假的问题。

二、上市公司?务造假问题原因

（一）内部原因

自律意识的不足，是造成上市公司财务造假的重要原因。在激烈的市场竞争之下，上市公司对于利益的追求也越来越强烈。为保证股票收益，公司股东非常注重炒作机会，并利用各种虚假会计信息刺激市场，从而提高股民信心，收获可观回报。可以说，上市公司急功近利、对利益的过度追求是财务造假的最本质原因。

其次，财务人员作为上市公司财务造假的关键，财务人员职业道德的缺位，也给财务造假带来了可乘之机。目前，我国财务人员岗位能力、职业道德参差不齐。一些财务人员为了个人利益而摒弃严谨、公正的工作态度，与上市公司管理者相互串通，捏造虚假财务信息，最终损害了大量投资者的利益。

（二）外部原因

国内对于上市公司财务治理也缺乏足够的监督。对于上市公司财务造假问题，国家并没有形成一套健全的法律法规进行约束和控制，对上市公司财务造假的处罚力度也相对较弱，违法成本非常低。

财务监管职能部门，如证券监管、交易所、财政和税务等部门在实际的执法过程中，也没有形成综合监管的良好局面，造成部分上市公司有恃无恐，造假问题百出。

其次，我国会计准则也存在诸多漏洞，针对上市公司会计行为没有形成有力的约束，这无疑为一部分不良上市公司造假制造了可乘之机，大量造假行为得不到有效的遏制。

目前，国内上市公司信息披露方面也存在一定缺陷，许多上市公司都无法保障信息披露的真实、完整和准确，披露的信息无法客观、真实的反映上市公司的经营情况，甚至给投资者造成较大误导，严重扰乱了正常的市场秩序。

三、上市公司财务造假治理策略

（一）加强会计人员道德监管

针对上市公司财务造假问题，首先必须要加强会计人员道德监管，规范财务人员的工作行为，切实规避造假问题的发生。财务人员是公司财务数据的直接负责人，一方面，必须要明确各项约束财务人员的规范、制度，完善当前会计法规，提高财务人员的法制意识。其次，加强会计岗位监督，在加强对会计岗位人员技术考核的同时，加强职业道德检查，真正帮助上市公司财务人员树立良好的职业品德和工作纪律，避免公司管理者与财务人员相互串通。

（二）完善会计准则

会计准则是规范公司会计行为的关键，会计准则必须要适时优化和修订，保持足够的先进性。一方面，国家政府相关部门必须要围绕《会计法》建立操作性较强的会计准则，另一方面建立全面的会计监督制度和内部控制体系，加强对企业会计行为的约束。而企业也应该发挥自主作用，健全内部控制制度，并接受相关部门的严格监督，切实保障会计准则的落实，确保会计信息的客观、真实。

（三）加大处罚力度，提高违法成本

上市公司财务造假问题的猖獗，很大程度上是由处罚力度不足所造成的。与财务造假获利相比当前对于该违法行为的处罚显得微不足道。比如，当前《会计法》中对于违反会计法规的单位最高经济处罚仅为10万元，对具体负责人的最高处罚为5万元，处罚之低，与获利相差甚远。对此，必须要进一步加大处罚力度，提高违法成本。

针对上市公司财务造假问题，根据造假程度和市场影响情况，在没收上市公司一切造假收益的同时，处以造假收益20%-50%罚款。同时，对于社会影响恶劣的，还应处以一定的刑事处罚，以坚决打击上市公司财务违法行为。

（四）规范上市公司交易行为

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1．利己屈从。

人是社会的一份子，其行为受到主观及客观两大因素的影响。主观即指内在的“自我需求”的影响，客观指受外在的所谓“集体需求”的影响。企业财务会计人员被动造假正是“自我需求”和“集体需求”共同影响的结果。其人为了自身利益往往会无原则的屈从领导的意见，而某些企业的领导为了自身或者企业的利益，往往会要求财务会计人员按照自己的意愿办事。有些财务会计人员不分领导意见的对错与否，只要不会对自己造成直接的不利影响都会选择“服从”，即使明知领导意见不对，但是为了不违背领导的指示以获取自身未来的长远发展，从而违背自己的心愿而被动造假。

2．心理防范。

被动造假是财务会计人员心理上的防范措施。现实工作中，有些财务会计人员对领导指示往往表现为无原则服从。究其原因，当财务会计在工作中面临财会纪律和领导指示相悖时，因害怕得罪领导就会产生一种心理上的恐惧，担心不执行领导的指示会被“穿小鞋”，并由恐惧到产生某种心理防范。财务会计人员为了寻求个人安全，为换取组织和领导的认同或信任而无原则服从，以期为自己提供职业发展的机会。

3．组织因素。

由于企业晋升机制不健全，导致部分企业财务会计人员希望以获取领导的信任而不是以自身的能力和对企业的贡献来谋求发展。出现这种情况的原因在于，财务会计人员要依附于企业组织而存在，并接受领导的暗示。有些财务会计人员出于保住工作“饭碗”及职务晋升等各种原因，会想方设法巴结领导，讨好领导，对代表组织的领导的各种要求惟命是从。在这种情况下，一旦领导要求财务会计人员按照他们的意志执行时，或者当领导对会计工作上的问题作出某种暗示时，会计人员会被领导牵着鼻子走，出现弄虚作假的行为，从而妨碍了财务会计正当职责的履行。

二、企业财务会计被动造假的危害

1．损害自我。

财务会计人员被动造假看似得到了领导信任，实际上为国家有关财务会计的政策法律法规制度所不容，为国家的财经纪律所不容，为社会公共意识所不容。他们的这种被动造假行为迟早会被发现而受到法律、法规、经济、纪律的处罚。当造假尚未被揭穿而法律尚未加于他们身上时，他们的心理并不安宁，总是在提心吊胆中过日子，担心灾难会突然降临，整日忧心忡忡，又何谈自我发展？财务会计人员被动造假，违背了财务会计职业道德。当他们在实施被动造假时，其行为是否违背职业道德要求在他们心里是非常清楚的，如果在工作过程中接受领导授意、指使或强令，违法办理财务会计事项，真实规范与伦理规范往往会在他们的思想上产生冲突。财务会计人员因被动造假，所蒙受的有政治的、法律的、道德的、纪律的、经济的及个人事业发展上的多重损失，他们在领导的授意下实施被动造假，有百害而无一利。

2．损害企业。

企业领导授意或强令财务会计造假，不外乎要达到下述目的：一是虚列利润，为企业领导者的职务升迁、获取高额年薪或奖金铺路搭桥；二是粉饰企业的业绩，给企业的股东、意向投资者、商业银行以财务会计信息上的误导，骗取他们的信任，进而获取更多的投资资金；三是通过隐瞒销售收入或利润达到偷漏国家税收的目的；四是隐瞒利润，私设账外账，为本企业的员工“谋福利”；五是逃避各方面的管理与监督。

《中华人民共和国会计法》第43条规定：“伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任，尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府财政部门予以通报，可以对单位并处五千元以上、十万元以下的罚款；对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处三千元以上、五万元以下的罚款；对其中的会计人员，并由县级以上人民政府财政部门吊销从业资格证书”。《中华人民共和国税收征收管理法》第63条规定：“如果提供虚假的财务报表作为申报材料而不缴或少缴税款的，属偷税行为，税务机关可以处以偷税数额50%以上到五倍以下的罚款”。

企业领导授意或指使财务会计人员被动造假，向外虚假信息，随时都有“穿帮”的可能，一旦“东窗事发”，企业因此要蒙受巨大的损失。一是承担经济方面的处罚，若因企业财会被动造假隐瞒收入或利润偷漏国家税收，被税务部门查实后不仅要照章纳税，还要处以偷漏税款5倍以下罚款；二是降低企业信用等级，若因企业财会被动造假以骗取银行贷款，被查实后将被银行部门降低该企业的信用等级，这意味着该企业以后将很难从银行获得贷款；三是失去公众的信任，若因企业财会被动造假，向社会上虚假信息，随后造假又被揭穿，那么该企业就会失去公众的信任，大家都知道这家企业不讲诚信，从而不同它合作，将造成企业产品销售难，企业筹融资渠道被堵塞等困境；四是引发企业员工的混乱，若因企业财会被动造假，被监督部门发现，进而被新闻媒体曝光，那么该企业的形象就会严重受损，企业内部的员工就会人心浮动，甚至发生员工跳槽，导致该企业的人才流失。

3．损害国家。

诚信是市场经济活动的基本准则，是市场经济的灵魂。财务会计信息是国家宏观调控的基础信息，一旦出现企业财务会计人员的被动造假，使得财务会计信息失真，将导致各项经济指标失真，如果不严加防范，任其滋生漫延，最终将导致国家经济政策与实际相偏离，影响国家经济方针政策的科学制定，由此还会引发民众对政府及国家的“信任危机”。

三、企业财务会计被动造假的治理对策

（一）追究企业财务会计被动造假的责任。

1．追究法律责任。

当企业财务会计人员在领导的授意下违法办理虚假财务会计事项，并给企业、给国家、给社会、给股东、给投资者造成了损失，他就成了直接的违法责任人。尽管企业领导具有不可推卸的责任，但法律是一种刚性的规定，法律不会因为财会人员被动造假，就会放宽尺度给予某种宽容。所谓“法不容情”就是这个道理。谁触犯了法律法规，并造成了严重后果的，相关人员都必须承担法律责任，受到应有的惩罚。对此，企业财务会计人员，不能存任何侥幸心理，不管是主动还是被动造假，都会受到法纪的惩处。切记：“法网恢恢，疏而不漏。”

2．追究经济责任。

经济责任是指“当事人基于其特定职务而应履行、承担的与经济相关的职责、义务”。企业财务会计人员实施被动造假，违法办理财务会计事项造成了重大损失，亦应承担相应的经济责任。依据《中华人民共和国公司法》第203条规定：“公司在依法向有关主管部门提供的财务会计报告等材料上作虚假记载或者隐瞒重要事实的，由有关主管部门对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处以三万元以上三十万元以下的罚款。”据此，依法对财务会计人员受领导指使被动造假进行经济处罚，让他们承担经济责任是一种常见的追究方式。

3．追究道德责任。

道德是指依靠社会舆论、信心、习惯、传统和教育的力量来调整人们之间以及个人和社会之间的关系行为规范的总和。财务会计人员的职业道德规范，最基本的就是恪守诚信、不做假账。这些道德标准是财经法规、财会政策制度所不能替代的。一旦企业的财务会计人员因某种“被动的”原因出现了有违会计职业道德的行为，他们就会受到舆论的谴责，他们在社会民众中的信任度也会大打折扣。

（二）完善企业组织管理机制。

1．健全对财务会计人员的奖惩机制。

守法经营的企业应采取一系列激励措施，使财务会计人员在本职岗位上做出贡献。一是对财务会计人员在财务会计工作中坚持原则，恪守会计职业道德，并取得了突出成绩的，应该大力表彰和宣传，树立正面财会典型，在企业中造就一种诚实守信、进取向上良好的氛围；二是给本企业的财务会计人员分配一定数量的股票或期权，通过这种激励机制，让他们成为企业的主人，将其个人物质利益同企业的健康发展紧密联系在一起，使他们能够真正享受到与企业共发展带来的好处，树立一荣俱荣、一损俱损的观念，勤勤恳恳，兢兢业业为企业服务；三是对从事财务会计工作的佼佼者给予职务晋升的机会，使其为企业做出更大的贡献；四是建立惩罚机制，对财会岗位上出现重大差错并给企业造成损失的，应追究其责任，严重违纪者应坚决调离财务工作岗位。

2．提高企业财务会计人员的素质。

要强调的是，作为企业的领导者，必须严格要求自己，带头践行国家的财经政策和法律法规，恪守诚信，为本企业的员工做出表率，而不能逾越财会法纪所不许的底线，要知道“手莫伸，伸手必被捉。”一个守法的企业应该通过培训、进修、讲座等形式对企业的财务会计人员加强职业道德教育，提高他们的政治业务及职业道德素质。企业财务会计人员在与领导或者同事的交往中，要通过自我行为的管理调节与人相处过程中的各种关系。企业财务会计人员要看清被动造假的后果和责任，牢固树立照章办事的原则，努力学习国家的法律、法规、政策和制度，在会计业务工作中提高法律水平，自觉与各种违法违纪行为作斗争。

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我国资本市场在近几年出现了一系列会计造假事件，在证监会官网行政处罚栏目中可以发现不少有关于公司财务造假的处罚决定书。这也从另外一方面反映了现今财务欺诈问题作为一个很早就出现但却从未褪色的热点问题，在人们的生活之中所扮演的角色尤为重要。

本课题的研究意义在于：第一，通过对于一般性财务造假事件的目的、手段等进行归纳，呈现出一般情况下，公司在进行财务欺诈时的动态性描述，进而也对于其他受困问题的公司提出建设性建议。第二，从国家角度看来，由于我国相对于其他发达资本主义国家而言资本市场形成的相对较晚，在此情形之下，研究财务造假课题对于我国具有相对重要的现实价值与借鉴意义。

二、财务造假相关概述

（一）财务造假的概念

财务欺诈是金融活动中组织整体或者个人的一种故意行为，以获得不公平的优势而实施的违法违纪行为，包括欺骗非法行为。通过对财务与会计准则之中的漏洞策划其行为，同时也包括故意制造对企业有利会计信息的行为。财务造假作为社会上的一股不正之风，在社会和经济大环境中已经成为一大公害。这样的行为不仅对于社会和经济秩序进行干扰，误导了投资者和消费者，也激励其他财务欺诈，甚至导致更多的腐败和犯罪。

（二）财务造假背景分析

1.当今经济发展大背景

一直以来，虽然从经济道路来看，中国的发展路途崎岖。但是，却在另一方面，中国作为一个全球吸引外资最具受青睐的经济体而存在。这也正说明了现今中国的经济发展形势多变而复杂。

2.财务造假的行业现状分析

谈及经济，绕不开企业；谈及企业，无法绕开每一个企业的财务。每一个企业都有着各自的财务问题，财务问题也是企业自身的核心问题。因此，无论是哪一企业的高管，对其企业的财务会显得非常重视，越是大而强的企业更是如此。

稍微认真些观察，我们可以发现，海外的企业（如美国、日本等）会把公司的财务报表在网上，甚至会细到每个季度的状况，而中国上市公司却不会将其财报公布于自己的官网，只是将其公布于第三方（证券交易所）官网之类的地方。当然，上市公司有义务公布自己的财务状况于证券公司，但也可以从中隐晦地看出我国的企业对于自己的财务问题还是相对于国外的企业对于自身的财务状况稍显轻视。

企业的每一行为都离不开其资金的流动。众所周知，资金涉及到企业运行的每一方面，这也正说明着财务问题是企业自身的复杂与综合性之所在。这时，企业财务造假便开始进入企业的眼帘。“每个企业有两本账，一本真账，一本假账”，这基本是在会计业内是公开的秘密。假账是给外面人看的，真账是给公司内部的领导看的。

财务造假，这一资本市场上古老的话题，在最近几年总是在各个领域充斥着人们的眼球。由于非上市公司媒体关注度相对较低。仅从上市公司来说，在近几年，财务造假事件层出不穷，例如皖江物流虚增收入91亿元。特别是2013年万福生科和绿大地等上市公司因财务造假遭证监会以及证监局处罚。这些事件相对财务造假的总体数目来说，真可谓九牛一毛。从财务欺诈的影响力度上看来，万福生科财务造假事件相对典型。作为“创业板造假第一股”，万福生科在2012年的半年报中虚增收入1.88亿，虚增利润4023万元。此外，在公司上市前三年的财务报表中，累计虚增收入7.4亿元左右。抛开其伪造的面具，我们看到这些数据确实是非常吓人。在我们所接触的资本市场里，实在较为少见。本来是一个“贫农”身家，却装作“大地主”的架势，直到最后被戳穿，也令资本市场的各个角色进行反思。好在于其被及时发现，否则结果可能会更加严重。当然，对于万福生科这一公司，我们也可以看出，它在上市之前（前三年）也做了相当细致的工作。

在上述论述中，不难感受当今财务造假的手段多样，各行各业涉及面广，社会影响颇高。

（三）财务造假的危害

在本世纪以来，在全球经济背景下财务欺诈无论是在规模上还是在其复杂程度上都越来越变本加厉。展望国外，安然、世通等知名大公司的财务造假相继被曝光使整个全球资本市场被金融诈骗的阴影所笼罩。在中国国内，连续不断的上市公司财务造假案件持?m更新着投资者对于财务造假的认识。上市公司财务造假行为的猖獗，不仅仅带给投资者经济上的重大损失，撼动着投资者对于起本市场的信心，更为严重的是对证券市场在社会资源配置的优化作用造成严重损害，阻碍了国民经济的健康持续稳定地发展。财务造假也已经成为世界经济发展以及治理的滋扰，对于上市公司财务造假的打击与防范是市场经济之必须。

三、财务造假的分类及其识别

谈及“财务造假”，其范围之广泛显而易见。细致观察，定义区分“假”的概念相对困难。因为会计本身在记账时是一个可以争论的学问。对于不同有经验的会计师来说，对于同一个企业的思路不同，对于一个企业的同一个业务，他们可以呈现出完全不同的会计分录进行表示。

举一个生动形象的例子，就像一个人走在路上丢失了1000元钱，（1）当其被计入“管理费用”时，它表示的是因为个人对于财产的管理不善所造成的损失；（2）当其被计入“营业外支出”时，它用以表示在日常生活的范畴意外所损失的财富，作为一个非常性损失而存在；（3）当其被计入“其他应收款”时，它表示这笔钱暂时没有找到，但是在以后总有一天能够将其找到；（4）当其被计入“长期投资”时，它表示这笔钱算作捐献给了社会，造福群体等；（5）当其被计入“无形资产”时，它表示习得“吃一堑，长一智”的智慧，吸收了掉钱的教训，促使以后走在路上更加谨慎。（1）（2）种做法是一般情形下企业的做法，也算作初级做法，越是靠后的做法越是高级，当然越是高级的做法，被认定为会计操纵的可能性也会越大。在这个例子之中，我们也可以发现，资产和费用在会计上同为“借增贷减”的科目，在一定条件下资产也可以变成费用，费用亦可以化作资产。

（一）财务造假大体分类

财务造假的形式多种多样，从不同的层面去看待它，亦可以有其不同的方式去进行类别上的划分，笔者仅列举两个层面而进行大体上的分类，一方面希望促使读者对于财务造假的方式有其整体性判断；另一方面，也希望激发读者对于财务造假方式的思考，更进一步推进读者对财务造假方式的识别。

1.根据财务造假的目的而进行分类

做假账也不仅仅是为了虚增收入或者虚增资产。每一个企业，它所持有的目的不同，所做的假账也会用以不同的方法和策略。

有些企业为了少交企业所得税会选择尽可能少的确认收入或者提前确认成本或者将可以分年度确认的成本一次性计入损益。总体来说，多结转成本，多列费用，将可以多年摊销的费用一次性结转，并将其美名曰“谨慎性原则”。

而且一些企业在考虑利润调节的时候，不单单考虑本年度要做大做强，而是考虑几年之后的情况。比如本年新开的商场对业绩没有考核指标，管理层就会倾向于多确认成本（比如商场的折旧等），为之后几年的业绩考核铺路。

当然对于相对大些的企业来说，或许是未来上市的需要，或许是国有企业对于收入的考核要求，或许是银行融资的需要等。它们会倾向于少结转成本，少列费用，将明明可以一次摊销的费用进行多次摊销，将一些潜在性的盈利挂在往来款项之中，按照需要的期间进行结转，用以做到其利润相关的数据可以根据上层的期待而进行调整。

2.根据财务造假的难易程度进行分类

将其假账的类别从低级到高级进行分类，是笔者考虑到会计师的业务水平不同，对于假账的表现形式也会存在区别。

对于较为初级的会计师来说，他们通常会通过单据或者凭证的造假以达到其财务数据上想要达到的目的。就拿一个想要做大收入的企业来说，造假些银行对账单，虚增银行的期末金额；虚构些政府文件用以说明有政府的补助；还有买些假发票开出做收入等。

对于较为资深的会计师来说，会计本身的条文里就有许多可以去主观判断的东西，在上面“走在路上掉了1000元现金的会计表现”的例子中也有所呈现。有经验的公司管理层和会计人员会利用这些模棱两可的条文，使得会计的处理令其财务报表变得好看，以满足公司上层对于公司财务方面的要求与期待。这种情形是否能够将其定义为会计造假也是一个值得争议的问题，在客观上也只能说其运用了不合理的会计估计，且带有一定自身偏见地进行会计处理。但是其会计处理本身却也是满足会计条文的要求以及处理方式。这种手法，业内人士也相对青睐。

但对于技艺高超的会计师来说，“业务模式”造假一般情形下是其选择。这一类造假在财务数字变得好看的情形下却没有实质性商业交易的支撑。在业内，“业务模式”造假也被称之为最高水准的造假。例如通过极其复杂的关联方交易与体外资金循环对其收入流水等进行造假等。美国“金融界的911”安然事件，也是通过其业务模式的造假，最终导致了安达信的解散，“全球五大会计师事务所”不复存在，孤留“四大”尚存至今。

（二）财务造假的识别

上面已有列举由两种不同的层面来对于财务造假进行区分，笔者进而亦从上述表达中进一步来论述有关于财务造假的识别问题。以上述“根据财务造假的难易程度进行分类”来说明其财务造假的识别问题。

首先，面对上述通过单据、凭证等文件类别的造假，外界对其识别也相对容易。通常，可以通过给银行发询证函，去政府网站查一查，通过税务系统检测发票的真伪等相应手段均可以进行辨别。通常，面对这样公然违抗“公认会计原则（GAAP）”的行为，企业的负责人与负责审计的人员均会受到相应的法律惩罚。因为，这类操纵是一种恶意的欺诈，触犯了法律。很早之前的红光实业就是如此。

其次，面对会计准则中模棱两可的条文所造成的报表里的水分，这也是审计难以核定的地方，例如一个涉及高新科技产业的公司来说，其开发一个新技术需要许多步骤，其中决定多少费用化进损益表，多少资本化计入资产负债表，都是相对难以界定的。再例如獐子岛集团“逃跑的扇贝”，利用生物学专家进行对于存货的评估，让投资者今天看到存货的消失，明天却又看到存货的回归，这样类型的闹剧，可以说真是让人为中国的资本市场捏把汗。进言之，这种类型的会计操纵时常出现。通常，外部审计就算发现了企业这样的表现也唯有叹服于企业精巧的“会计技艺”。因为，面对这样类型的“盈余管理”，法律和准则也是无可奈何的。

最后，是关于业务模式方面的造假。?@类造假，对于会计界的审计新人来说必然是无能为力的。对于这类造假的识别需要全局性思维缜密的资深会计界人员，并且能够从整体方面对公司的架构模型和商业模式对其财务报表的影响力进行判断。

四、（上市公司）财务造假动因分析

（一）内部动因分析

1.公司内部管理人员、会计人员个人素养缺乏（主要因素）

经营管理权被上市公司高层管理人员所掌控，对于本公司的经营状况较为了解，所掌握的财务信息也相对全面。在面对巨大的经济利益诱惑时，公司的高层管理人员可以通过自己在公司的地位，促使会计人员弄虚作假，伪造数据。当然，也存在公司会计人员迎合公司高管，主动出谋划策，有意识造假，从中间谋取私利。

2.公司治理结构不合理

在股东大会、董事会和经营管理层的三者之间，当其形成相互推进，相互制衡的关系时，可以增进股东利益的最大化，但在我国，大部分上市公司的法人治理结构还不够完善主要体现在三大方面：股权结构不合理、国有股所有者缺位和上市公司董事会结构不合理。

（二）外部动因分析

1.会计准则、制度相对国外还不够完善

在我国，各项会计准则和会计制度都是粗线条、框架性的，只能对于会计操作起到总体性指导作用，而缺乏细则性指导。例如，主观影响对于坏账准备、固定资产折旧的计提以及减值准备具有重大作用。另外，当会计准则和税法不同时，还是得依照税法，比如递延所得税。

2.外部审计的选择性失明

有的会计师事务所为了获取更高收益，抛弃其自身职业道德，与被审计单位狼狈为奸，一同进行财务造假。众所周知，就会计知识的理解程度来说，注册会计师可谓行业内的首屈一指。如此高超的技艺进行财务上的精雕细琢，促使财务造假手段五花八门，也增加了会计财务造假的不可辨认性。

3.外部监督体系不够完善

主要体现于三大方面：一是受会计法律法规不健全的制约；二是中介机构与企业的利益来往密切，使之不能及时有效地披露公司财务数据的欺诈行为；三是政府部门的监管相对不力，没有起到相应监督的作用，受其成本效益原则，不可能有其相对足够的人力物力来实现逐一进行调查。

五、财务造假的防范措施

在现如今这个经济环境里，中国作为全世界范围内吸收外商投资最受青睐的经济体，中国的资本市场也在随之不断扩张。在这种情形下，具备一双慧眼去看清企业真实的财务状况是必不可少的。财务造假亦不是一天就可以做成的。企业对其长时间的运作必然会漏出其中的蛛丝马迹，使外界有据可循。因此，对于财务造假的防范工作，笔者认为应该去找寻更多的防范措施以减少被企业“忽悠”的可能性。在此，笔者也归纳了一系列措施，给读者进行参考。

（一）企业内部防范措施

1.优化公司股权结构

上市公司的结构在大体上由股东大会、董事会、监事会以及管理层所构成。对于公司股权结构来说，在我国的中小上市公司中一股独大是一个并不稀奇的现象。当一家上市公司某股东占据其公司较大的股份，处于对该公司绝对或者相对控股时，优势在于应急反应速度快，也有助于工作效率的提高，但缺陷在于公司内部的权力得不到制衡，相对来说其不利于民主决策。

因此，在我国的各个企业中，应该优化股权结构，加强权力的制衡，在工作效率与民主决策之中找到一个平衡点，促使企业能够在现如今的经济环境之中有条不紊地发展。

2.构建有效的内部监管机制，提高内控有效性

谈及公司内部的监管机制，主要强调的是以监视会对董事会以及管理层的的监督为主的监事审计制度。在公司改制以后，虽然内部审计设置于公司内部，但是由于多方面原因，致使内部审计工作效率极低。一方面是由于机构设置本身不合理，另一方面是由于公司内部人员本身的素质较为低下。在公司实际运作中，内部审计人员一般只通过查账这一手段履行着自己的监督职能，然而对于其公司内部出现问题的员工却没有弹劾权，从而限制了内部审计于公司的监督力度。

因此，健全其公司内部的审计机制，适当增加其公司内审的职权，以提高其公司内控的有效性是尤为关键的。

3.加强业务人员职业道德建设

职业道德建设是我国精神文明建设的一项基础工程。为什么要在现今这一时点政府上层不断在各个主流媒体强调职业道德建设？答案显而易见，因为在当今环境下，业务人员的职业道德建设是极具缺乏的。因为缺乏，才会加大力度以提倡；因为严峻，才会加大力度去重视。

当然，从根本上来看，道德并不能治本，它能够做的是给社会大环境引领一种暖人的风貌。关键问题还是关乎公司制度的合理化运作。

（二）企业外部防范措施

1.完善会计准则

随着我国立法工作的不断完善，许多会计方面的法律法规也随之出台。会计准则作为会计操作的基准，对于会计实际操作的意义不言而喻。但是，由于我国的现阶段法制建设还不够健全，政府的经济管理工作有时?必须依靠其行政手段才得以维持。在这一情况下，会计准则亦是较为急切的需要其制定者更进一步进行完善。

当然，会计准则的每一次修订都是一次具体化的进步。例如近一段时间，对公允价值的计量、联营与合营单位判断等作为新的准则而单独，说明其在经济领域的重要性。

2.完善业绩评价指标

企业的业绩评价主体包括其企业的利益的相关方。通常在对于企业进行指标评价时，他们会更加看重企业的偿债能力、盈利能力、发展能力以及营运能力。

但是，在现阶段在全国范围内，却有不少地区将其对于企业的业绩评价体系片面的集中于企业单方面的利润以及收益等，而忽视了企业的环境生态效益，长远期发展能力等整体性能力的考核指标。在一定程度上致使企业的发展偏离其健康的轨道。

3.加大审计工作力度

通常，注册会计师在对于上市公司审计的过程中，时常为了节省时间，以经验主义取代一些原有的审计流程，在一定程度上致使外部审计质量不能够得到确切的保证。

因此，在此情形下应该督促外部审计师保持谨慎的怀疑态度去面对其审计业务的每一个过程。从而敦促审计师克服其自身对财务经验依赖的心理，以保证审计质量。

4.加大财务造假惩治力度

财务造假对小到投资者，大到社会环境都有其巨大的影响。中国随着中国资本市场的不断发展，对于其各个公司（特别是上市公司）的财务信息的质量要求会愈加严格。与此相应，对财务造假的惩治力度也应该不断加强，一方面能够推动各个公司会计信息质量的提升，另一方面也能够使更多妄图以财务造假而进行牟利的企业更多地畏惧于《刑法》的权威而放弃自身最初对于会计造假的念想。

（三）投资者防范措施（从属外部防范措施单列）

1.关注审计意见

非上市公司的审计意见，在没有对外公布必要的情况下，一般不会挂出来，企业外界也可以联系他们提供。上市公司的审计意见，一般在其年报和公告里（巨潮资讯网）。

注册会计师的会计能力，作为投资者没有理由不去相信。当一份财务报表里未曾出现审计意见时，表示这一家公司的财务造假可能性是相对较低的；但是，在财务报表中，一旦出现了注会所发表的审计意见时，作为对于关注这家公司的投资者来说，则需要更多关注该公司大多数时间的业务往来以及其账务的表现。

2.加强自身风险意识与维权意识

投资者风险意识与维权意识的加强可以从侧面提升被投资单位的财务信息质量。同时，通过加强投资者的维权意识于风险意识教育，亦可以促使投资者在投资时，多一些理性，少一些盲目与跟风。由于国外的资本市场历时已久且相对发达，国外投资者的其相应所具备的投资意识也显现得较高一些，例如国外投资者相对于中国投资者在进行投资时，会更多选择进行实地走访，以获取相对直接而真实的证据，支持其自身投资以获取更多价值。

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随着世界经济的发展，我国的社会主义市场经济体系也在不断完善，我国很多企业开始在国际市场上占有很重要的位置，为世界经济发展做出了巨大贡献。但是有一部分人在巨大的经济利益驱使下，仍然经受不住诱惑，带着侥幸心理，源源不断地通过财务造假来获取经济利益和逃避责任，给政府、债权人和投资人等带来了不小的影响或损失。所以，面对财务信息纷繁复杂，如何识别会计造假的征兆，发现造假原因，如何有效治理上市公司会计造假等变得尤为重要。上市公司会计信息受控制环境影响较大，而控制环境的恶劣，导致现有规则的失败。因此，会计造假的研究意义在于可以通过研究来完善我国会计的法律法规，健全会计制度，调整不正确的会计规则，强化会计人员职业道德。

一、上市公司会计造假的概念、特点及危害

1.会计造假的概念

会计造假行为就是指在企业的经济活动中，会计主体由于某种原因进行主观性的造假，使得上市公司会计信息出现错误，财务报表上的会计信息不能真实反映出公司内部的经营成果和财务状况。简单地说，会计造假目的是为了提供虚假会计信息。一个国家的经济体制、市场运行机制，经济政策，法律制度是构成会计行为的重要环境因素，当环境因素变化时，会计行为以特有的运行方式去实现会计行为目标，可以说，会计造假行为是在特定环境下的一种会计行为的选择。这种行为严重影响了经济市场秩序。

2.上市公司会计造假的特点

会计造假主要有以下四大特点：其一就是事实上的虚假信息，这能够严重的影响企业管理者的判断。其二就是指明显的有个人或局部利益性质的倾向，造成企业的经济利益损失，以满足一少部分人的私人利益。其三就是指主观意义上的欺诈行为，这种行为会对企业内部其他人员进行故意性的隐瞒，再有就是对国家有关机构的隐瞒行为，使得国家不能有效的对企业进行监管和控制，失去对企业的真实了解。其四就是指会计造假具有违法性，这种违法性能够严重影响企业的进一步发展，使得企业面临巨大的经济利益损失。

3.上市公司会计造假的危害

会计造假主要能够导致上市公司在实际的经营中，会计信息失真，经营成果造假及财务状况不实，这些造假行为能够使得内部管理者不能真实的了解上市公司信息，同时还会造成外部投资者不能及时准确的了解上市公司现状，影响了上市公司的融资行为和进一步发展。此外，会计造假在很大程度上也会引发社会不稳定因素，产生社会信用危机，影响职业道德建设。20世纪初期美国四大财务造假案件对美国及世界经济的恶劣影响就是典型的例证。诚实守信是社会公德的基本要求，是对每个公司或公民的最基本道德规范。会计造假者见利忘义、弄虚作假，同样会败坏会计行业的诚信，上市公司如果没有诚信，想要在市场中获得生存与发展，简直是痴人说梦，破产可能性极大。

二、上市公司会计造假的原因

1.对利益获取的强烈欲望

会计造假行为并不是只存在于我国上市公司，在全球范围内会计造假行为十分严重，并且有很多的会计造假案例使得部分上市公司破产，会计人员本身需要的诚信等基本的职业道德有很多都被抛弃，使得上市公司内部面临巨大的财务风险。不管是国内还是国外，上市公司会计行为的最终目标无论是利润最大化，还是股东财富最大化，都是对会计行为的经济性提出本质要求，因而会计造假行为的选择实际上是一个比较利益的问题。从成本与收益角度分析，选择造假的基本前提是风险成本小于其造假的风险收益。由于目前我国《会计法》《注册会计师法》等相关法律、法规、制度、经济责任的安排存在某些缺陷，形成了会计造假低廉的成本，同时由于管理体制、市场机制方面的不完善又给会计造假者提供了高额收益，从而导致会计造假动因到造假行为的转移，这是会计造假屡治不止的主要原因。比如，公司通过财务造假满足上市条件，上市后，公司发行股票，能为公司赢得更多的融资机会。这种行为同样会有利于银行信贷。从公司管理者和会计人员等个人来讲，对利益的获取同样有着强烈的欲望。首先就是业绩方面的考核动机，经营业绩方面的考核不仅会涉及到公司的未来发展，还会影响到个人的工资问题及升职情况，所以经营业绩对于公司和工作人员是十分重要的影响因素。这样看来，很多的工作人员及管理者都会希望业绩提高，在造假成本低于收益的情况下，同样会实施会计造假。

2.职业道德的缺失

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我国股票市场经过十多年的发展，取得了巨大的成就，推动了国企改革、加速了GDP的增长。但是，上市公司财务造假时有发生，使投资者蒙受巨大损失，给我国资本市场的发展增添了一道厚厚的屏障。下面，笔者就上市公司财务造假的原因、手段，以及防范措施谈谈个人的看法。

一、上市公司财务虚假的原因

目前，我国上市公司财务造假之所以时有发生，主要有如下原因:

1.我国上市公司的治理结构不健全，是上市公司财务造假的原因之一。在我国现有的近2000家上市公司中，改制上市的公司占了相当比重，但凡改制上市公司,都有一个“连体企业”――上市公司的主要关联方:第一大股东（母公司）。在这种状况下,上市公司大股东为了实现自己的某些目的，授意并操纵上市公司造假。

2.非法投机机构利诱上市公司的关键管理人员造假以实现自己谋取暴利的目的。在1998年、1999年度，由于股市行情火暴，吸引了大批资金参与股票炒作，一些大资金为了谋取暴利，联合上市公司的关键管理人员编制虚假财务报告，欺骗中小投资者，2001年前后发生的财务造假大多始于那两年。在2006年和2007年的牛市行情中，同样催生了一些财务虚假的上市公司。

3.实施上市公司审计的会计师事务所管理不规范。会计师事务所是会计报表质量的重要把关者，他们在审计中的不客观必然导致虚假报告的增加。事实上，由于事务所之间的恶性竞争，使得事务所有意无意的放纵上市公司，让上市公司购买会计政策的行为屡屡得逞，虚假报告的出现就成为必然。

4.我国《企业会计准则》不够完善为财务造假留下了空间。2007年颁布并实施的新会计准则在规定的完整性和谨慎性方面依然存在一定的问题，从而造成上市公司部分业务出现制度真空或者出现利润操作空间，为造假者制造了宽松的环境。另外，相关法律对财务造假者的惩罚不重、执法不严，导致造假成本极低，也是财务造假的重要原因。

二、上市公司财务虚假的主要手段

1.虚增利润，隐瞒亏损，这是盈利能力差的上市公司最主要的造假行手段。绩差上市公司虚增利润，其目的归纳起来主要有以下几方面:为了达到证券法规定的再筹资条件；为了保持公司股票的流动性和上市公司的身份，使公司股票不至于被ST或暂停上市;为了配合股票投机机构炒作本公司的股票等。为了实现利润虚增,公司常用的做法有：公司财务各岗位协调一致，编制虚假销售凭证,虚增收入;利用关联企业或友好企业,通过互相开销售发票的方式虚增利润;对于折旧、利息等不计提或少计提；对企业发生的资产减值损失视而不见；利用会计准则的缺陷进行利润操纵等。

2.调节利润,这是业绩较好但不稳定的公司最主要的造假行为。均衡利润是一种常见的会计造假，进行该类造假的上市公司一般是基于以下目的:为了保持良好的公司形象，使企业在一个较长的时期内呈稳步增长的态势，以稳定股价或刺激股价上涨；为了避免因某一年度利润骤降而使该年的净资产收益率低于证券法或证监会规定的筹资条件。上市公司在调节利润时，常用的方法有：提前或推迟确认收入；提前或延后确认费用；设置秘密准备等。

3.不谨慎使用资产，变相侵吞中小股东资产，侵犯中小股东利益。这种造假行为一般是在大股东的操纵下进行的，其目的是以上市公司为工具获取低成本资金，其常见的做法有：在不考虑是否能收回的情况下向大股东提供资金，最终导致公司资金流失，留下亏损隐患；以不公允的价格进行交易，往往是一方面通过从大股东处高价购进原料，另一方面向大股东低价销售产品或其他资产；通过引诱中小投资者配股而自己却放弃配股的方式从中小投资者处获取资金，然后又用该资金对所有投资者进行分配等。

三、上市公司财务虚假的治理

对于上述财务造假行为,笔者认为可以从以下方面加以治理:

1.完善上市机制，减少上市公司关联交易，净化会计环境

针对改制上市存在的缺点，应尽量的实行整体上市，这一方面可以避免“一股独大”和股权分置问题，从而减少大股东对上市公司的控制、减少关联企业、减少人为操纵会计信息的空间；另一方面又可以使一般部分整体状况较差的公司被阻拦在股票市场之外，以减少会计造假的潜在可能性，从而净化会计环境。

2.完善法规制度，加强报表唯一性管理。前面文中提到利用准则漏洞进行利润调节，有鉴于此，应该逐步完善现行制度中存在的问题，减少财务造假的空间。另外，有些公司因为不同的目的而提供不同的报表：对税务提交利润虚减后的报表；对社会公众提供利润虚高后的报表。对此，我们可以借鉴其他一些国家的做法，加强报表惟一性管理：公司报表生成后，提交给一个专门的管理部门，以后所有需要该公司报表的主体都只能从该部门获得报表，从而避免一个企业对不同的对象、基于不同的目的而提交不同的报表，以减少企业财务造假的动机。

3.提高造假成本，严格执行会计法。《公司法》、《刑法》、《会计法》等法律和规范都规定了对虚假财务报告的处置办法，如了对个人和单位的行政处分、党纪处分、经济处罚、刑事裁判等。笔者认为，对于严重的财务造假应该加大刑事处罚力度，并且在处罚上要严格执法，加大查处力度，增加造假者的成本，使造假者觉得不合算、风险大，从利益上遏制住财务造假的蔓延。

4.提高注册会计师的职业道德和业务素质，加强对会计师事务所的监管。提高注册会计师的职业道德和业务素质，还需要进一步加强年检、继续教育等形式进行；同时中国注册会计师协会要加强对注册会计师的审计进行再监督，定期或不定期地对注册会计师的审计进行抽查，以更好地督促注册会计师严格按独立审计准则规定的程序和方法执业。

参考文献:

[1]黄清河黄俊婷:企业虚假财务报告的成因分析及防范对策.中国审计，2003

[2]何英姿:《会计信息失真的原因及对策》.职场观察,2006

[3]汪易强:《探索新形式下会计信息失真治理的有效途径》.黄山学院学报,2006

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二、上市公司财务造假的动因分析

1.内部控制环境尚待优化

上市公司内部控制环境差是致使其财务造假行为产生的关键因素。目前不少上市公司的内部控制环境不完善，为上市公司财务造假创造了环境。目前上市公司内部控制环境差主要表现在两个方面：

(1)上市公司内部治理结构不科学合理，一股独大现象突出。A 上市公司财务造假事件的发生，跟其公司内部治理结构有很大关联。董事长龚永福及其妻子是A 上市公司的持股最多的人，两人是所持股份合计占公司所有股权的59.98%，形成了以龚永福夫妻一股独大的公司治理结构。加上A 上市公司内部控制机制不健全，独立董事和监事难以发挥其监督职能。据了解，A 上市公司有三名独立董事，三名独立董事均参加了多次公司召开的董事会，但在董事会上却从未对龚永福夫妻所做的决定提出过质疑或反对。我们可以看出，A 上市公司的独立董事在A 上市公司的实际生产经营和发展中，其发挥的监督效用相对有限。早已形成以龚永福夫妻的决定马首是瞻的公司治理模式。

(2)上市公司内部人控制现象严重。实质是指上市公司在实际生产经营发展的过程中，公司受管理层控制现象严重，股东应实行的监督职权被架空。由A 上市公司财务造假事件我们了解到，A 上市公司董事长龚永福是公司的实际控制人，但其同时也担任了总经理的职务，也就是说，A 上市公司董事长龚永福不仅可以实施其作为董事会成员的控制权、决策权和经营权，同时也具备实施总经理的执行权以及部分决策权的资格。简单来说，A上市公司形成了以董事长龚永福意志为主导经营模式，公司实际经营管理发展过程中，公司的治理制度难以发挥其应发挥的效用。

2.利益驱使

公司上市于公司本身而言具有较大的好处，因此不少公司、企业为了获得上市资格不惜使用违法手段。而公司在成功上市后，为持续保证其上市资格，不惜冒着承担法律责任的风险进行财务造假。因此，无论是为了公司上市还是为了持续保住其上市资格，都是为了利益，也是在利益的驱使下，上市公司进行了违规操作。

(1)公司上市后带来的巨额溢价。A 上市公司，为获得上市资格，从2008 年开始持续进行财务造假，虚增销售收入、虚增营业利润，虚构经济业务、虚构交易方、提供虚假不全的在建工程相关信息以及募投项目等相关信息。2008 年- 2011 年期间其实际净利润累计金额仅2000 亿元人民币，通过虚增净利润1.6 亿，帮助其获得上市资格。在其成功上市后的第一次募集资金高达3.9 亿元人民币。由此可见，公司上市会使得其获得巨额溢价而形成的经济利益，也使得更多的为公司为了获取上市资格而进行财务造假。

(2)为保证其持续上市资格，虚构公司繁荣假象。A 上市公司是经营粮加工的企业，是一项比较特殊的行业，行业本身抗风险能力相对有限，且受自然因素等不可控因素的影响较深，致使其在实际经营发展的过程中无法像其他行业可以在短时间内创造巨额利润。而成功上市后，为了持续保住其上市资格，不得不继续财务造假，为企业营造一个财务状况良好、发展前景良好的虚假繁荣景象。

(3)为大股东输送利益，损害小股东的切实权益。A 上市公司目前已经形成了以龚永福夫妻一股独大的公司治理结构，龚永福既是A 上市公司的董事长也是总经理，同时具有实施控制权、决策权、监管权以及执行权等，进而为其操控股东利益提供了环境和空间。据了解，A 上市公司2011 年、2012 年实际营业利润分别为- 630.51 万元、- 872.19 万元，但2012 年A 上市公司为其公司股东分红共计2010 万元，当然这些获得分红的股东均为该公司的大股东。A 上市公司在实际经营过程中为了给大股东输送利益，在一定程度上损害了小股东的切身利益，侵犯了小股东应享有的权利。

(4)限售股为股东带来的巨额利润。据了解，在获得自然人陈鑫等7 位股东以及南京鸿景创业投资等机构为A 上市公司投资资金4905.6 万元后，A 上市公司的注册资本得到了改变，由2000 万元的变为2488.18 万元。2009 年，A 上市公司实行改股方案，将注册资本折合为5000 万股，致使其公司股东的持股成本不断降低，2012 年，A 上市公司的股东每股持股成本下降至2.35元，但一年期限售股股东却仍然可以通过限售股套现获得巨额利润。实质则严重损害了投资者的利益。

3.会计师事务所等中介机构没有充分履行其监督调查的责任，失职现象严重

会计师事务所等中介机构是防范上市公司财务造假的一道屏障，但实际上，会计师事务所等中介机构没有充分履行其监督调查的责任，失职现象严重，使为上市公司通过财务造假谋取私利成为可能。此外，还不乏一些中介机构为了获得高额的中介费用而在实际执业中降低了对上市公司财务报告的调查的严格程度，违背了谨慎性原则，损害了投资者利益的同时也打乱了证券市场的正常秩序。A 上市公司案中，平安证券的失职行为表现比较突出，使得A 上市公司通过财务造假谋利成为可能。如：对于2012 年A 上市公司虚增在建工程账面价值8036 万元，平安证券视而不见，也没有采取相关措施调查核实，忽视了A 上市公司在建工程真实完工进度，是一大失职。此外，对于A 上市公司募投项目停产、以及虚构经济业务、虚构交易方、虚构销售收入以及虚构营业利润等平安证券都没有发现，是严重失职的体现，也有从中获利的嫌疑。

4.外部推手地方政府为了实现政绩，急切助力于公司上市

公司上市不仅会为企业本身创造高额利润，也会使得地方政府收益。尤其是一些经济发展相对滞后的地区，地方政府出于政绩以及地方税收的考虑，大力推动公司上市，为促进公司上市提供了各种便利。A 上市公司坐落于湖南常德，经济发展相对滞后，当地政府为推动地方经济发展，大力扶持公司上市。A 上市公司也是当地第一所成功上市的企业，为当地政府创造了政绩，也为当地政府税收贡献了巨大力量。因此当地政府部门为了所谓了业绩以及税收利益，难免会为公司上市开便利通道，一定程度上也纵容了公司财务造假行为的产生。

三、上市公司财务造假行为的防范策略

1.优化公司内部控制环境

上市公司内部控制环境不完善，主要体现在两点，一股独大现象突出以及内部人控制现象严重。因此笔者认为要优化上市公司内部控制环境，进一步规范上市公司财务行为，从而形成科学有效的内部治理结构，首先应完善企业股权结构，改善当前一股独大的局面。可以推行持股多元化或者引入机构投资者，在一定程度上能有效缓解当前一股独大的局面，制衡大股东与小股东之间的利益关系，从而综合保障投资者以及小股东等多方利益人的利益。其次，还应改善当前上市公司股东同时担任经理人的现状，分化大股东的控制权与执行权。公司为了更好的发展，可以聘请具备专业知识的且有管理经验的职业经理人代为管理公司的相关事务。此外，为了确立独立董事的独立性，积极参与公司治理，充分发挥其监管职能，独立董事的工资薪酬应有国家统一发放。

2.加大对财务造假行为的处罚力度

上市公司愿意冒着承担法律责任的风险进行财务造假，其根本原因在于，其财务造假的成本、其需要承担的风险远远无法与其财务造假创造的利益相比。在利益的驱使下，上市公司也会权衡财务造假带来的经济利益与其应承担的成本以及风险，当创造的利益远胜与需要承担的责任风险及成本，那么会毫不顾忌的进行财务造假。因此，笔者认为要改善上市公司财务造假这一现状，必须加大对上市公司财务造假的惩罚力度，提升其财务造假成本。对于财务造假情节严重的，还应给予其刑事处罚。只有让上市公司意识到财务造假的后果严重性，以及财务造假为其带来的利益的有限性，才能真正的起到防范上市公司财务造假行为的产生。

3.加大对中介机构的监管力度以及处罚力度

不少中介机构为了获取高额的中介费用，在实际执业过程中违背了执业的谨慎性原则，致使失职现象严重，对上市公司财务造假视而不见。然而，中介机构是防范上市公司财务造假的重要屏障，笔者认为要使得中介机构充分发挥其监督调查的职能，必须加大对其违规操作的处罚力度，提升其违规成本。此外还应建立起中介机构声誉评价机制，对于声誉较差的，加大监管力度，若出现违规操作，依照其造成的影响程度追究民事责任，对于造成重大影响的，应予以吊销其营业执照。

4.加强对地方政府的监管

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2 会计造假的动机

对于会计造假的动机的分析，主要分三种理论: 一是三角理论。产生会计造假的三个因素，即压力、机会和借口。二是GONE 理论。GONE 理论将会计造假的动因分为四种:贪婪、机遇、需求和曝光等。三是会计造假风险因子理论。

3 会计造假对企业及社会的影响

一是会计造假影响企业的信誉等职业能力和素质; 二是会计造假影响政府宏观调控，危害我国的安定和谐; 三是会计造假损害国家经济。

4 我国上市公司的会计造假问题分析

4. 1 我国上市公司的会计造假原因

4. 1. 1 内部原因

一方面，会计造假现象的出现是受利益的诱惑; 另一方面，一个公司出现会计造假和公司自身的财务人员有着密不可分的关联。财务人员一边必须要按法律法规的要求办事，另一边还需要接受服从上级安排。当然从另一方面而言，这与财务人员的自身职业道德修养也密切相关。

4. 1. 2 外部原因

一方面在于会计师事务所受利益驱使，与一些被审计单位有着潜在的经济利益关系; 另一方面监察管理不力，追查责任制度不完善，对违规人员进行处罚根本起不到应有的威慑力，导致惩罚成为了形式而并没有起到实质性的作用。

4. 2 我国上市公司会计造假形式

上市公司会计造假的方式大致上分为以下几类。一是费用资产化; 二是存货不实; 三是固定资产价值虚假; 四是无形资产摊销不足; 五是随意调整报表; 六是收入造假。第一种方案: 多计业务收入、少计销售费用; 第二种方案: 少计收入、多计费用。

5 我国上市公司会计造假防范及审计对策

5. 1 针对会计造假的防范措施

第一，从公司内部财务人员角度分析。财务人员应该保持优秀的职业素养，提高自身的工作技能。第二，从公司董事会角度分析。公司应当提高董事会的独立性，积极推行独立董事制度。第三，从监事会角度分析。监事会应提高其在公司的独立性，强化其监督职能，对监事会监督企业经营状况赋予充分的监督权。第四，从国家财政部门角度分析。国家财政部门应该完善会计法律法规和会计准则，使会计行为具有良好的可操作性。第五，从政府机构角度分析。对于上市公司，政府不仅要根据《会计法》《经济法》等相关法律政策对上市公司的相关财务报告进行监督，对违法违规行为加大严惩力度。第六，从社会人员角度分析。社会人员作为国家主体，对国家各种行为具有监督、举报、检举的权利和义务。第七，从注册会计师角度分析。我国必须对注册会计师的资格进行严格审核;首先，我国财政机关必须从源头对注会人员进行严格把关;其次，注册会计师要强化其自律机制，制定并完善会计师事务所自身的规章制度，设立相关的奖惩制度，对违规行为进行指正并惩处; 必要时可以申请司法介入，通过司法力量来规范会计师事务所的工作行为。

5. 2 针对会计造假的审计对策

5. 2. 1 存货不实的审计方法

首先，注册会计师应该督促被审计单位的领导和财务人员在会计核算过程中遵循客观性等原则按照权责发生制的要求进行存货记账处理。其次，注册会计师应当进行合理的风险评估，制定恰当的审计程序。在存货盘点之前，应当确定盘点范围，保证标记和整理所有在范围内的存货，杜绝出现遗漏或者重复现象，若存货没有被盘点，注册会计师需查明原因并在审计报告中予以阐述说明。实施监盘时，不仅要核对存货数量，还要关注其质量状况。在现场盘点之后，应该再次检查纳入盘点范围的存货都已盘点。若无法进行现场监盘，注册会计师应当实施替代审计程序

5. 2. 2 少转成本，虚增利润的审计方法

注册会计师在审计时一是主要从存货的完整性、计价与分摊等方面入手实施审计程序。可以先进行计价测试，检查销售交易是否进行及时登记入账并进行恰当分类。二是检查其成本结转方法是否遵循一贯性的原则。三是进行存货现场盘点，比较存货的实际库存数量与金额是否与账面上存货数量与金额一致，找出差异所在。

5. 2. 3 少计收入的对策

采取的审计路径主要有以下几方面: 一是从销售发票为起点，以此追查到发运凭证和账簿记录，检查是否对主营业务收入有漏记现象，确定已经开具发票的销售货物是不是均已发货并与同一会计期间确认业务收入。当然，采用这种方法，需要审计人员检查被审计单位的销售发票存根是否连续编号。二是可以从发运凭证出发，从而追查被审计单位的账簿记录情况和发票开具情况，对销售收入进行截至认定，确定业务收入是否计入恰当的会计期间。

5. 2. 4 当期费用不计入损益，虚增利润的审计方法

审计人员在对被审计单位将实施审计过程中应当注重检查待摊费用无形资产其他应收款等科目的金额是否遵循会计核算客观性等原则进行合理记录，并对无形资产等检查是否进行合理摊销，若没有摊销的，是否进行减值测试。

5. 2. 5 通过变更固定资产折旧方式操纵利润的审计方法

审计人员在对被审计单位实施审计程序时应从以下几方面着手: 一是检查被审计单位的固定资产是否已过了使用年限，看看这些固定资产在账面上显示资产净值数额还是很大。二是检查被审计单位计提固定资产折旧是否遵循一贯性原则，看是否在违反会计准则的前提下随意改变折旧方式和使用年限。

5. 2. 6 利用计提资产减值准备操纵会计利润的审计方法

审计人员在对被审计单位进行审计过程中，首先应当对被审计单位的资产在市场上实施调查，通过对市场上资产与被审计单位资产价值进行合理比较，看企业资产是否存在异常现象; 其次检查企业资产在计提减值准备时是否遵循我国对计提减值准备的会计政策要求，一旦发现计提减值准备不符合会计政策规定，应提醒被审计单位，督促其对已计提的减值准备予以调整，并对利润进行相应的调整。

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[中图分类号]F274 [文献标识码]A [文章编号]1005-6432(2010)40-0110-02

1 财务报告供应链相关概念界定

目前学术界对“财务报告供应链”概念没有形成统一观点。国际会计师联合会的界定是:财务报告供应链是在财务报告准备、审计、分析以及使用过程中涉及的主体和过程。欧洲会计师联合会提出了类似的概念:公司报告供应链是财务报告信息的生产、编制、沟通和使用中所涉及的各个集团。包括公司管理层、董事会、独立审计师、审计师、第三方分析师、投资者和其他利益相关者,以及准则制定者、市场监管者和使能技术。

据此,我们将财务报告供应链定义为财务报告参与主体及过程,其中参与主体指参与财务报告供应链活动的集团或组织,主要包括:企业管理层、注册会计师、准则制定者以及监管部门、董事会、信息媒体及财务报告使用者;过程指从准则制定到财务报告最终披露所经历的阶段。财务报告供应链是一个多主体参与并经过多环节的过程,下图说明了财务报告供应链参与主体及过程。

财务报告供应链参与主体及过程

国际会计师联合会的报告《重建公众对财务报告的信心:国际视角》中提出:要提高财务报告的可靠性,必须在信息供应链的各个结点上采取措施。财务报告有多个参与主体,但各参与主体对财务报告质量的影响程度有差异。我们认为上市公司管理层、注册会计师、监管部门分别作为财务报告的编制者、审计者、监督管理者,对财务报告质量有直接的影响;投资者是企业资本的提供者,对财务报告质量最为关切;其他参与者对于财务报告质量影响较弱。因此,本文将重点分析上市公司管理层、注册会计师、监管部门、投资者四个主要参与主体。 2 财务报告供应链主要参与主体间的博弈分析

2.1 上市公司与注册会计师的博弈分析

上市公司与注册会计师之间为不存在混合策略的纳什均衡解的非合作博弈。上市公司的决策选择为造假或者不造假,注册会计师可以选择合规审计或者违规审计。模型变量如下:R:上市公司财务报告造假的额外收益;f:上市公司财务报告造假被查出时付出的代价;E:上市公司的正常收益;C:注册会计师对上市公司审计的正常业务成本;L:注册会计师合规审计的正常收益;kL:注册会计师违规审计的收益;p:上市公司财务报告造假的概率;q:注册会计师违规审计的概率。

根据上文对于博弈方的选择假设,上市公司的期望收益为:

可以证明,q*随着f的减小、R的增大而减小,即注册会计师违规审计的概率减小。这是因为在风险导向审计下,上市公司造假获得的收益越大、造假所受处罚越小,上市公司进行造假的动机越大,意味着注册会计师面临的风险越大,注册会计师会选择更加谨慎的方式进行审计,违规的可能性就越小。该结论与张文耀(2008)通过博弈论分析会计监管体系得出的结论一致。因此,必须加大对上市公司造假的处罚以及监管力度。同时对注册会计师违规审计加大监管力度,从源头上减少上市公司财务报告造假的欲望。

2.2 上市公司与政府监管部门的博弈分析

上市公司与政府监管部门的博弈过程为不完全静态博弈。模型相关变量说明:a:上市公司财务报告造假所得收益;f:上市公司财务报告造假账被查处的处罚;c:政府监管部门的监督成本,是指政府监管部门为计划、实施监督而发生的费用;d:如果上市公司财务报告造假,而监管部门不监督,则有两种情况:一是遭举报或案发牵连, 使上市公司造假被曝光(但这时尚未核实和对企业实施处罚),将追究监管部门责任(监管部门被处罚),二是无人举报,上市公司造假不被发现,政府监管部门无任何利害;p:上市公司财务报告造假的概率;q:监管部门进行监管的概率;r:政府监管部门监督时发现问题的概率;w:政府监管部门不监督时有人举报或者事发的概率。如果上市公司造假时,政府监管部门虽然进行了监督,但由于各种原因没有发现问题,则企业得到做假收益,监管部门发生监督成本。根据上文对博弈方的选择假设,上市公司与政府监管部门的博弈支付矩阵如下表所示。

2.3 注册会计师与政府监管部门的博弈分析

如果注册会计师选择违规审计,那么监管部门最优选择为监管;如果监管部门选择监管,那么注册会计师最优选择作为合规审计;如此循环。该结论与乔飞鸽(2010)通过博弈分析得出的结论一致。他认为从长远看,加重对监管部门失职行为的处罚比加重对注册会计师违规对于抑制违规行为更加有效。

2.4 上市公司与投资者的博弈分析

投资的概率与上市公司造假被查处时的处罚正相关,与上市公司造假获得的额外收益以及上市公司由于投资者不投资产生的额外损失负相关。即上市公司造假获得的额外收益越大,造假被查出的可能性随之升高、处罚力度随之加大,作为一般风险厌恶或者风险中立型的投资者投资该公司的可能性越小。

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由于全球范围内所爆发的大规模的会计造假案，使得会计人员本应该遵守的职业道德操守――诚信受到了质疑。从目前的发展现状分析来看，目前我国会计造假现象十分严峻，各企业依然存在着偷逃税金、粉饰业绩以及人为性地调节利润等不良行为，严重影响了会计工作的质量以及整个社会的诚信，因此重塑会计诚信行为、防范会计造假现象称为首当其冲的任务。以下内容将在浅谈会计造假危害的基础上，进一步探讨如何治理与防范会计造假问题。

一、现代企业会计造假的危害

（一）扰乱了社会经济秩序。会计资料是在具体的会计核算过程中形成的、反映和记录经济实体运行进程中的经济事项的相关资料，是记录会计核算结果与过程的重要载体，是国家有关管理部门在推行宏观调控、改革与完善经济管理与债权人、投资人和防范经营风险、做出正确的投资决策的重要依据。从整个社会层面分析来看，会计资料是一种重要的社会资源，错误、虚假的会计信息将误导信息的使用者，从而导致市场行为主体以及相关部门因误导会计信息而做出错误的判断和决策，容易引发各种违法犯罪行为、滋生腐败，在一定程度上增加了社会不安定性因素；同时，会计造假也侵犯了国家、债权人、股东、雇员以及客户的合法权益，使其蒙受了重大的经济损失，加剧了市场波动与市场投机，影响了社会经济发展秩序以及社会安定。

（二）破坏了会计行业的诚信现象。诚实守信是每个公民的基本道德规范，是社会公德的基本性要求，对于社会的安定团结、稳定发展有着不可替代的重要意义。而作为经常和钱财接触的会计工作人员，更应当时刻严格遵守诚实守信的职业道德操守，客观真实地反映各项经济活动事实。会计信息失真助长了权钱交易、行贿受贿、等违法行为与不正之风的滋生，若是长时间得不到改善，将会导致非常严重的社会价值危机与信任危机，破坏了会计行业的诚信现象，阻碍了会计行业的健康、可持续发展。

（三）会计造假阻碍了市场体制的完善。首先，会计造假导致了市场主体的不平等，使得市场竞争主体所获取到的数据信息不全面、不对称、不公平，造成了市场竞争主体所得到的利益是不均等的；其次，会计造假必然会使得会计市场信息不真实、不客观，影响了将市场信息当作重要决策依据的会计主体的切实利益，使其所应当获取的利益受损；再者，会计造假使得市场竞争呈现出日益不公平的局面，在一定程度上增加了市场机制的负效应，违背了市场运行的本质性规律。

二、治理与防范现代企业会计造假问题的对策

（一）提高财务人员的综合素质。首先，要为财务人员提供更多的参与教育与培训的机会，通过专题会议、主题性的拓展训练活动、推荐优秀财务人员外出深造、邀请外界专家来企指导等多种有效的手段，全方位地提高财务人员的业务技能与职业素养，帮助他们更自如地应对工作中的新挑战与新任务；其次，要十分重视加强对财务人员的职业道德建设，通过各种有效的形式，对财务人员进行必要的再教育，利用定期分批轮训等形式，促进财务人员职业道德、政治觉悟水平的提升，并且企业要结合实际发展情况，经常组织带领企业员工深入社区、深入社会开展各种有效的会计诚信宣传活动，使得财务人员在活动中领悟到只有做到诚实守信，才能得到社会公众的认可与支持，才能开展更高效率的会计工作；再者，要注重加强对财务人员的考核，考核的内容要包括职业道德水平、会计工作业绩、日常工作态度、他人评价以及团队协作能力等，并将考核的结果与他们所获得的福利待遇、薪酬相挂钩，从而在更大程度上提升财务人员的工作热情与主动积极性，也夯实了财务人员对于会计造假防范以及企业发展的责任感与使命感，时刻在会计工作中严格要求自己的言行。

（二）建立健全法律法规体系。完善、科学的法律法规体系是有效的防范会计造假以及增强会计工作质量的基础性保障，近些年来我国修订、完善了多项会计条例、法规以及法律等，良好地改变了无法可依的情况，并获得了不少卓越的成效。但从目前的发展现状分析来看，某些会计工作中仍然存在着法律上的漏洞，使得不法分子借机谋取私利，损害了公共利益。因此，应当制定与每一项会计工作细节都配套的法律实施细则，进一步明确与规定违法《会计法》的相应处罚标准，使得会计法规具有一定的可操作性，从而逐步地完善以《会计法》为核心的会计法律法规体系，督促会计工作严格按照法律规范的要求开展相关工作；与此同时，执法者要时刻以《会计法》及其他会计准则为工作标准，加大会计执法的范围与力度，对财务造假者给予严厉的惩罚，在执法的进程中要时刻维护法律的严肃性、权威性，逐步纠正各种“人治”的倾向，对于弄虚作假的企业单位的处罚要结合实际从重、从严，使得会计造假者所要付出的造价成本远远地高出其所获得的利益，有效地减少与杜绝会计造价行为的发生；再有，作为企业单位，更应当在严格遵守法律规定的基础上，进一步对企业内部的各项会计工作规定作出明确、科学的说明，针对企业会计准则、员工工作守则、会计考核标准等内容进行更具体的完善与补充，确保各项会计工作能够在一个健康、有序的轨道中运转，在防范会计造假的同时获得事半功倍的工作成效。

（三）进一步强化审计监督功能。结合我国当前的税务、审计、财政等监督部门的实际情况，要尽快地完善会计审计法制的体系，强化审计监督功能，将会计造价的源头遏制在摇篮里。一是要强化社会审计，紧紧围绕着注册会计师独立性的这一核心问题，将企业法人治理结构以及行业自律机制的构建放在首当其冲的重要位置，保证注册会计师审计程序的合理、科学、规范，从而在会计审计与监督等方面发挥出更大的作用与价值；二是政府审计部门要加大对企业会计造假的打击，一旦发现问题就要及时提出解决的方案和对策，加大对造假企业负责人的责任，只有企业负责人认识到会计造假所带来的严重后果，才能不断地强化管理，带领企业全员一起为会计信息数据的真实性、有效性以及科学性作出更多的探索和努力；三是要强化企业的内部审计，企业要结合自身发展情况逐步构建与完善审计监督机构，并且配备高素质的专业型审计人才，定期或者不定期地针对企业会计工作进行必要的审核与检查，及时发现会计制度在具体的运行中所出现的不足与漏洞，防范舞弊和差错行为的出现，为会计造假行为的减少与杜绝提供更好的帮助，进一步增加企业所获得的经济效益与社会效益。

结语：由于受到利益驱使以及市场经济、财税制度建设不完善等因素的影响，会计造假现象还相当普遍的存在，这给企业的健康发展造成了极其恶劣的影响，尽管如此，仍有许多企业为了眼前利益而忽视了对会计造假的问题的防范，甚至纵容这一行为的发生，严重的干扰了市场经济秩序的运行，必须发挥审计等监管部门的作用，建立完善的监督机制，提高财会人员的综合素质，严加防范，使企业财务工作沿着健康的轨道运行。

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目前，上市公司监督管理条例已经酝酿多年尚未正式出台。2013年10月1日证监会实施的《中国证券监督管理委员会派出机构行政处罚工作规定》，决定授予所有派出机构行政处罚权，这标志着派出机构行使行政处罚权工作正式启动，同时也标志着政府部门加大了对上市公司的监管力度。财务历来是企业管理的核心问题，建立和完善上市公司的财务监督体系，加强上市公司的财务监督和管理，保障股东的合法权益，是上市公司治理的一个重点内容。随着我国证券市场的发展，上市公司财务造假已经成为一个广受关注的社会问题，它严重损害了市场投资者的相关利益，影响到市场的价值发现及资源配置的效率，给我国证券市场的健康发展带来了极其恶劣的影响。因此，加强我国上市公司财务造假现状及造假手段的分析，并形成相对应的对策，对推进我国证券市场的健康有序发展极为迫切。本文就湖南省上市公司财务造典型案例进行分析，探究其造假手段及原因，期望能够为我国上市公司财务监管提供一些参考和借鉴。

二、湖南省上市公司财务造假典型案例分析

1、万福生科（300268. SZ）IPO财务造假

万福生科（股票代码300268）于2011年9月在深圳证券交易所挂牌上市。2012年8月，湖南证监局在对万福生科例行检查时发现两套账本，万福生科财务造假问题由此浮现。证监会对其造假案件的行政调查结果显示：万福生科涉嫌欺诈发行股票和违法信息披露。该公司上市前三年（即2008―2010年）分别累计虚增销售收入约46000万元，虚增营业利润约11298万元;上市后披露的2011年年报和2012年半年报累计虚增销售收入44500万元，虚增营业利润10070万元。保荐机构平安证券、审计机构中磊会计师事务所和法律服务机构湖南博鳌律师事务所在相关业务过程中未能保持应有的谨慎性和独立性，出具的报告存在虚假记载。

2、张家界（000430. SZ）及紫光古汉（000590）虚增利润财务造假

造假手段之一是使用不当的收入确认方法，提前确认收入，粉饰会计报表。张家界股份公司1996―1998年三年间共虚构收入累计12261万元，占三年累计营业收入的49%;虚构其他业务利润528万元，虚增税前利润4662万元，占三年税前利润总额的62%。如1995―1996年，张家界股份公司先后与张家界电业局、深圳全达贸易有限公司、深圳达佳实业公司签订了364亩土地转让合同，转让金额合计7965.9万元，并在未开具发票和收到款项、亦未转移土地使用权的情况下，将合同约定的7965.9万元转让金确认为1996年的收入，使收入虚增7965.9万元，税前利润虚增2165万元。紫光古汉则主要通过虚开发票及账外交易等手段来虚增企业利润。该公司在2005年至2008年间，连续四年累计虚增利润5163.83万元，占其对外披露利润累计额达87.04%，四年累计利润只有不到13%的真实率。由此公司遭证监会警告并处50万元罚款，前董事长郭元林等7名时任高管被证监会警告并处累计39万元罚款。

此类造假手段的识别，应主要从主营业务收入与应收账款关系上分析是否存在虚增企业利润，注意本期应收账款发生额占主营业务收入比例的大小及看应收账款与主营业务收入及其利润的增长比例。如果应收账款占主营业务收入比例过大，或者收入和利润大幅度增长，应收账款却以更大比例增长，或者收入和利润下滑，而应收账款却大幅度增长，此时需要重点关注企业是否存在虚增利润的财务造假行为。

3、*ST花炮（600599. SZ）财务造假

造假手段之二是为了确保本期利润，将应由本期补偿的已销产品成本推迟到以后期间结转，将应由本期负担的已发生费用列作待摊，将应计入本期但以后支付的费用不予计提，以虚增本期利润和资产。如*ST花炮（600599）利用少计成本费用、关联方交易等手段粉饰业绩。为了避免2003年、2004年连续亏损，*ST花炮将以前年度发生的费用1859万元及欠缴税款786万元推迟计入2005年度。2006年6月至9月，财政部驻湖南省财政监察专员办事处对*ST花炮会计信息质量进行了现场检查，并于2006年10月19日对公司下发了《关于湖南浏阳花炮股份有限公司会计信息质量检查结论和处理决定的通知》，指出公司存在披露虚假会计信息等多项严重问题。接到通知后，*ST花炮未及时披露并更正重大会计差错，至2007年4月26日公布2006年年度报告时，才对以前年度重大会计差错进行了更正，更正导致公司2004年至2006年三年连续亏损。识别此种造假手段需要在分析上市公司财务报告时特别关注会计报表主要项目注释中的其他应收款“应收关联公司的款项”。充分利用相关财务指标的计算及其与同行业其他企业进行对比，分析公司经营状况，通过有关指标对比，判断是否存在不确认或少确认费用以虚增利润的造假行为。

4、岳阳兴长（000819. SZ）虚拟资产及所有者权益财务造假

湖南省监察专员办事处在2010年七八月份对岳阳兴长2009年度会计信息质量进行了专项检查后，认为公司在会计核算、税收方面存在违反相关法律问题，责令进行整改调账。其中2009年年末资产总额调减1362.72万元、资产总额调减350.05万元、年初负债总额调减433.06万元等共计8项。据此被通知造假财报数据显示：2009年岳阳兴长公司营业收入同比下降37.83%、利润总额同比下降40.46%、基本每股收益同比下滑47.82%;2009年全年各项财务指标75%呈现较大负增长。

万福生科2012年上半年就“在建工程”虚增8036万元，“预付款项”被虚增4469万元，“其他应收款”则被隐瞒9355.52万元，甚至连“应付职工薪酬”都被虚增33.77万元。通过这一系列财务造假，公司现金应被腾出逾2亿元。同时该公司在在建工程没有项目转入固定资产的情况下，其在建工程从8675万元增加至17998万元，增加了8323万元，但是现金流量表中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”只有5883万元。该公司在2011年年报和2012年半年报中对于在建工程的披露也存在着重大矛盾之处，在建工程项目在投入了大量资金后，工程进度反而降低了，如淀粉糖改扩工程和厂区绿化工程，在分别投入了2601万元和74万元之后，工程进度却分别从90%、100%降低到30%和85%。

此类造假的手段识别主要是重点关注不良资产，指资产中出现的财产虚假价格、债权呆滞以致无法实现或不能全部实现其账面价值的部分，而且这部分资产根据现行会计政策不能确认其损失额或允许调整其损失额，主要存在于应收账款、存货、对外投资、固定资产等方面。

三、加强上市公司财务监管的对策建议

1、加强中介机构监督管理

督促中介机构加强内部控制制度，进一步完善风险管理机制，将内部控制责任落实到岗、具体到人，对每一个申报项目进行全流程管理。建立监督问责机制，中介机构主要负责人要承担管理监督责任，对于项目遴选、项目论证、原始材料、项目执行等各个环节均要承担责任，切实强化内部监督检查，强化风险管控。尤其对IPO中介机构存在的违规行为，要进一步加重处罚力度，如保荐机构与上市企业在利益取向上有时是一致的，而有时部分保荐机构为了承销收入和保荐收入，会出现只荐不保，甚至为拟上市企业造假上市“保驾护航”。

2、提高财务造假成本，促使企业形成经济预期公正

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上市公司发展的好坏关系到我国社会主义市场经济能否持续、健康、快速的发展。然而，近年来上市公司财务造假的事件却层出不穷、屡见不鲜，严重影响了股民对上市公司的信心。本文主要从上市公司财务造假基本概述、上市公司财务造假的动机、防范财务造假的审计对策方面进行探讨，有助于监管机构采取一些必要的措施进行有效的遏制，促进我国资本市场的可持续健康发展。

2 上市公司财务造假基本概述

2.1 财务造假的概念

财务造假是指财务人员违反国家法律、法规、制度的规定，采用各种欺诈手段在会计账务中弄虚作假，伪造、变换会计事项，从而为小团体或个人谋取私利的行为。根据全美反财务舞弊委员会的定义，财务造假就是“公司在对外财务报告的过程中，由于故意的或轻率的行为，无论是虚报或漏列，结果导致重大的误导性财务报告，对投资者的投资决策产生实质性的影响”。

2.2 财务造假的基本特征

2.2.1 管理层作为舞弊的核心。管理层在公司内部处于核心地位，他们的权力在一定程度上并没有受到有效的制约，由于管理层权限过大，会计人员有时无法保持其正直的职业道德。

2.2.2 会计数据的造假。会计数据具有一定的不确定性，同时，部分会计政策本身存在缺陷，有一些漏洞可钻。一般的欺诈行为的最终体现便是会计数据的

造假。

2.2.3 财务造假是连续的行为。这类造假行为一般来说具有在几个年度内连续的造假行为，既然是有系统、有步骤、有计划的行为，就很难只在一个年度内出现，必然会涉及到几个会计期间。比如上个会计期间对坏账损失大量计提，在下个会计期间转回来提高利润。这一特征就加大了注册会计师识别上市公司财务数据真实性的难度。

2.3 财务造假的影响

上市公司通过财务造假虽然在短期内获得了一些利益，从长期看，财务造假的行为则是百害而无一利，其危害主要表现在以下三个方面：

2.3.1 扰乱市场公平，造成社会资源配置有失公允性。在资本市场作为主要分配方式的今天，会计信息是分配需要依据的核心消息。而一些上市企业的欺诈行为恰恰抓住了市场的这一特点，通过提供虚假的会计信息，人们在投资时所凭借的恰恰是这些虚假的信息，这样一环扣一环，最终导致在社会资源的配置中的错乱，危害了大部分人的利益。

2.3.2 投资行为的失败。虚假的财务信息必然会导致错误的投资行为。目前市场上的一些投资者对上市公司的欺诈行为缺乏警惕性，他们在投资过程中并不会进行实地的考察与详细的考证，他们所依据的只是这些上市公司所提供的财务信息。在全球范围内，因为虚假财务信息所导致的投资行为到处可见。失败的投资行为必然会打击投资者的投资热情和信心，而投资者的信任恰恰是证券市场发展的必然条件，连续的上市公司欺诈行为造成的投机失败也必然会影响证券市场在世界范围内的发展。

2.3.3 危害会计工作者自身。诚信是会计从业人员最基本的职业道德，一个没有职业道德的会计从业人员在业内很难发展。轻者只是道德的谴责，重者则必然会带来法律的惩罚。在上市公司的财务欺诈行为中，会计人员扮演着重要角色，而会计人员一旦参与这样的行为，他的职业生涯可以说是毁于一旦。东窗事发之后，会计人员必然会受到法律的严惩，终结自己的职业生涯。随着一些欺诈案件的连续曝光，很多会计人员也吞下了自酿的苦果。

3 上市公司财务造假的动机

上市公司财务造假的动机主要有内因和外因两个

方面：

3.1 内部原因

3.1.1 两权分离：根本原因。所谓的“两权分离”是指资本的所有权和运作权的分离。利益是资本市场追逐的最终目的，投资者企图通过资本的投资取得利益，但他们并没有参加资本的直接运作，资本的运作者得到投资者的委托对其资产进行管理、运作。这一资本的委托与运作过程中虽然也有监督机构，但在一些上市公司中这样的机构根本就是形同虚设。这样没有严格的监督，欺诈行为就很容易产生。

3.1.2 利益驱动：直接原因。利益驱动主要包括政治利益与经济利益。目前，对政府业绩的考核往往会与当地的一些企业的发展联系在一起，企业与政府之间便存在共同的利益。企业的良好发展会带来政府业绩的显著提升。部分地方政府过分追求业绩，便会在一定程度上允许甚至是包庇一些当地上市公司的欺诈行为，而政府本来应该是监督者，如今却成为参与者，官企勾结，最终导致严重的后果。经济利益是企业的终极追求，上市公司要想获得发展，一定程度上要依赖对外融资。在融资过程中，吸引融资方的最主要的便是公司的财务信息。这样，上市公司为了获得发展的资金与机会，最终获得利益便会想方设法地制造虚假的财务

信息。

3.1.3 权力层对内施加的压力导致的财务人员在压力驱使下的行为。上市公司欺诈行为的最终完成需要依靠企业内部的财务人员。部分的企业高层会对企业内部的财务人员施加压力，强迫他们进行造假。部分财务人员不得已只能听从权力层的指挥对企业的财务信息进行修改，以达到预期目的。

3.2 外部原因

上市公司财务欺诈发生的外部原因是非常明显的，主要集中于会计制度、证券机制以及监管体制这三个

方面。

3.2.1 会计制度。会计制度为了要适应灵活的市场经济，就必然在统一性的同时兼顾灵活性。在一些具体方面的规定上并不严密，一些上市公司就是利用这些制度上的不严密处进行操作，以达到自己的不法目的。

3.2.2 证券机制。我国证券市场目前是以政府为主导的。我国证券机制在公司上市方面有比较严格的规定，即上市公司如果想要成功上市，必须在前三年实现连续的盈利，这样一些上市公司依靠政策的经营难以达到要求，就只能进行造假，包装上市。

3.2.3 监管体制。我国上市公司的监管主要依据证监会监管、财务、税务监管以及审计监管，但我国的监督目前尚无统一的标准与统一的执行力度，在监督过程中会存在权钱交易等现象。监管体制的松散在一定程度上纵容了上市公司的财务欺诈行为。

4 上市公司财务欺诈行为的审计对策

如前所述，上市公司的财务欺诈行为不论对国家、对个人还是对企业自身都是有百害而无一利的，因此，研究预防这类欺诈行为的审计对策是十分必要的。

4.1 提高审计从业人员的从业素质

审计从业人员是审计工作的直接参与者，在审计工作中占有重要地位，因此，提高审计从业人员的职业素质是非常重要的。审计人员的主要素质包括其对风险的防范意识以及诚信意识。在风险意识方面，需要对审计从业人员进行定期的培训，使他们能够及时了解会计政策等方面的变化，对欺诈行为进行研究，培养其敏锐度，能够及时发现并制止财务欺诈行为的发生。在诚信意识方面，要完善审计从业人员的奖惩制度，定期对审计人员的工作进行检查，同时可以建立审计人员内部的监督体制。

4.2 保持审计工作的独立性